Тест «оценка неотъемлемого риска»

Методические рекомендации по проверке налога на прибыль и обязательств перед бюджетом при проведении аудита и оказании сопутствующих услуг

(одобрено Советом по аудиторской деятельности

при Минфине России, протокол № 25 от 22 апреля 2004г.)

 

 

Актуальность методики по проверке налога на прибыль при проведении аудита связана с тем, что налоги представляют собой часть отношений экономического субъекта с государственными и контролирующими органами и нарушения в данной области могут повлечь за собой существенные последствия для экономического субъекта.

 

Содержание стр.

 

I. Общие положения 3

II. Рекомендации по организации и методике проверки налога на прибыль и обязательств перед бюджетом на различных этапах аудита 5

2.1. Планирование аудиторской проверки по разделу «Налог на прибыль и обязательства перед бюджетом» 5

2.1.1. Оценка рисков 6

2.1.2. Определение допустимой ошибки (уровня существенности) 13

2.1.3. Анализ учетной политики 20

2.1.4. Составление программы аудита по существу, выбор аудиторских процедур 40

2.2. Проведение аудита по существу (сбор аудиторских доказательств) 43

2.2.1. Проверка соблюдения налоговой политики 44

2.2.2. Проверка правильности определения постоянных и временных разниц, налоговых активов и обязательств 52

2.2.3. Проверка правильности определения текущего налога на прибыль и чистой прибыли 82

2.3. Завершение аудита 95

2.3.1. Обобщение и оценка результатов проверки 95

2.3.2. Документальное оформление результатов проверки 97

 

I. Общие положения

 

Данные методические рекомендации подготовлены в соответствии с Федеральным Законом РФ «Об аудиторской деятельности» от 7.08.01. № 119 –ФЗ,, Федеральными правилами (стандартами) аудиторской деятельности, утвержденными Постановлением Правительства РФ от 23.09.02. № 696,, Международными стандартами аудита и могут быть использованы аудиторскими организациями и индивидуальными аудиторами при проведении аудита.

Целью методических рекомендаций является представление руководства по практическому применению основных принципов и стандартов аудита на базе конкретного рабочего материала по отдельной области аудита – налога на прибыль и обязательства перед бюджетом по данному налогу.

 

Основными задачами методических рекомендаций являются оказание помощи аудиторам в:

- определении подходов к проведению проверки налога на прибыль на различных этапах аудита;

- разработке основополагающих и конкретных процедур проверки;

- оформлении рабочих документов и результатов аудита.

Основными задачами аудита в области налога на прибыль и обязательств перед бюджетом является получение доказательств по вопросам:

- правильности формирования налоговой базы, отсутствие неправомерно исключенных статей;

- отражения текущих налоговых обязательств перед бюджетом в бухгалтерской и налоговой отчетности;

- отражения сумм отложенных налогов в бухгалтерской отчетности согласно действующим принципам бухгалтерского учета;

- классификации и раскрытия в финансовой отчетности с должной степенью детализации информации о расходе по налогу на прибыль, текущем налоговом обязательстве, отложенных налоговых активах и обязательствах;

- полноты и своевременности уплаты экономическим субъектом в бюджет налога на прибыль.

 

При формировании мнения по финансовой отчетности аудитор должен получить и оценить доказательства по утверждениям, сделанным руководством аудируемого лица, по таким качественным аспектам, как существование, полнота, оценка и измерение, классификация, представление и раскрытие.

 

Цель аудита финансовой отчетности в области налога на прибыль по качественным аспектам отчетности:

 

Качественный аспект отчетности	Цели аудита
Существование	Расход по налогу на прибыль и налоговое обязательство перед бюджетом, отраженные в финансовой отчетности, реально существуют и относятся к проверяемому отчетному периоду
Полнота	Расход по налогу на прибыль и налоговое обязательство перед бюджетом отражены в финансовой отчетности в полном объеме
Оценка (измерение)	Расход по налогу на прибыль и налоговое обязательство перед бюджетом, указанные в финансовой отчетности, правильно рассчитаны и правдиво отражают результат деятельность организации
Классификация	Налоговое обязательство организации правильно распределено на текущее и отложенное
Представление и раскрытие	Обязательство по уплате и возврату налогов, а также расход по налогу на прибыль правильно классифицированы и информация по ним раскрыта в финансовой отчетности с достаточной степенью детализации

Критерии, используемые аудитором в оценке доказательств при проведении проверки налога на прибыль и обязательств перед бюджетом:

-

- требования законодательно-нормативных актов РФ по бухгалтерскому учету;

- требования налогового законодательства РФ по налогу на прибыль;

- требования международных стандартов финансовой отчетности.

 

Источники формирования отчетной информации по налогу на прибыль:

Показатель отчетности	Форма отчетности	Источник информации
Прибыль, рассчитанная по правилам бухгалтерского учета	Отчет о прибылях и убытках	Регистры бухгалтерского учета
Прибыль, рассчитанная по правилам налогового законодательства	Декларация по налогу на прибыль	Регистры налогового учета
Текущий расход по налогу на прибыль	Отчет о прибыли и убытках, Декларация по налогу на прибыль	Регистры налогового учета
Текущее обязательство по налогу на прибыль	Баланс, Декларация по налогу на прибыль	Регистры бухгалтерского учета
Отложенное налоговое обязательство или актив	Баланс	Регистры налогового и бухгалтерского учета

II. Рекомендации по организации и методике проверки расходов по налогу на прибыль и обязательств
перед бюджетом на различных этапах аудита

Этапы аудиторской проверки:

 

II этап	Планирование аудита:	- оценка аудиторского риска и допустимой ошибки (уровня существенности); - анализ учетной политики; - составление программы аудита по существу, выбор аудиторских процедур.
III этап	Проведение аудита по существу:	- проведение аудиторских процедур; - детальное тестирование; - аналитические процедуры; - сбор аудиторских доказательств; - оформление рабочих документов.
IIII этап	Завершение аудита:	- обобщение и оценка результатов аудита; - документальное оформление результатов аудита.

 

Планирование аудиторской проверки по разделу «Налог на прибыль и обязательства перед бюджетом»

 

На этапе планирования аудитор разрабатывает как общую стратегию аудита, так и детальный подход к ожидаемому характеру, временным рамкам и объему работ по каждой из областей аудита.

 

Детальное планирование аудиторской работы помогает удостовериться в том, что важным областям аудита уделяется надлежащее внимание, а также координировать работу аудиторов и их ассистентов.

 

Для успешного планирования аудита в области налога на прибыль и обязательств перед бюджетом аудитору необходимо:

- четко понимать цель, для которой будет использоваться информация, содержащаяся в рабочих документах аудитора (для аудиторского заключения в рамках общих результатов по аудиту финансовой отчетности или для составления отчета по специальному заданию);

- обладать знаниями о бизнесе аудируемого лица;

- дать оценку аудиторского риска и разработать процедуры необходимые для его снижения до минимально низкого уровня;

- определить ключевые по значимости области проверки;

- рассчитать уровень существенности и определить его взаимосвязь с аудиторским риском;

- составить детальную программу по проверке налога на прибыль и обязательств перед бюджетом, которая будет служить инструкцией для аудиторов и ассистентов, а также средством внутреннего контроля за надлежащим выполнением работы.

 

Оценка рисков

 

При проведении аудиторской проверки налога на прибыль и расчетов с бюджетом аудитор должен стремиться к максимальному снижению аудиторского риска. Надежное определение аудиторского риска достигается путем комбинированной оценки рисков (неотъемлемого риска, риска средств контроля и риска необнаружения) на стадии планирования аудиторской проверки в целом.

 

В случае получения высоких значений неотъемлемого риска и риска средств контроля следует организовать проверку налога на прибыль так, чтобы снизить насколько возможно величину риска необнаружения и тем самым свести общий аудиторский риск до приемлемого значения. Для этого необходимо получить большее число аудиторских доказательств в ходе процедур проверки по существу.

 

При низких значениях неотъемлемого риска и риска средств контроля аудитор вправе допустить более высокий уровень риска необнаружения и тем самым свести общий аудиторский риск до приемлемого значения.

 

На оценку неотъемлемого риска в отношении остатков по счетам и группам операций, связанным с расчетом налога на прибыль, оказывают влияние такие факторы, как сложность финансово-хозяйственных операций аудируемого лица, наличие операций, по которым нет однозначного толкования в бухгалтерском и налоговом законодательстве, наличие отраслевых особенностей в учете и т.д.

 

Оценка неотъемлемого риска может быть оформлена в форме оценочного теста (Рабочий документ РД 1п).

 

Тест «Оценка НЕОТЪЕМЛЕМОГО риска»

Наименование аудируемого лица		РД 1п
Проверяемый период
ФИО лица, составившего документ
Дата составления документа
ФИО лица, проверявшего документ
Дата проверки документа

Факторы риска	Оценка риска
I. Особенности деятельности, осуществляемой аудируемым лицом
1. Операционная деятельность:
производство товаров с непрерывным циклом
оказание услуг специфического характера в т.ч. - связанных с использованием объектов, обслуживающих производств и хозяйств - профессионального участника рынка ценных бумаг - лизинг (сублизинг)
выполнение строительно-монтажных работ (в т.ч. для собственных нужд)
производство сельскохозяйственной продукции
реализация покупных товаров (оптовая или розничная торговля)
2. Инвестиционная деятельность
приобретение (реализация) объектов недвижимости
осуществление строительных, монтажных, пусконаладочных работ
осуществление НИОКР
осуществление финансовых вложений
реализация ценных бумаг
осуществление совместной деятельности
осуществление операций по уступке прав требований
3. Финансовая деятельность
выпуск акций, облигаций, векселей
получение (погашение) кредитов и займов
4. Осуществление внешнеэкономической деятельности
5. Наличие отраслевых методических рекомендаций, имеющих свою специфику и отличия от общепринятых нормативных документов
нет
да
6. Продажа имущества
да
нет
7. Наличие налоговых льгот
да
нет
8. Осуществление мероприятий за счет средств, имеющих целевой характер (бюджетное финансирование, прочие источники)
да
нет
9. Доля расчетов денежными средствами в общем объеме расчетов
менее 20%
от 20 до 50%
более 50%
10. Наличие незавершенного производства и специфика его оценки
оценка и инвентаризация запасов и НЗП сложны и специфичны
запасы легко поддаются оценке и инвентаризации
у организации отсутствует НЗП и значительная величина запасов
II. Структура организации
1. Соответствие организационной структуры размеру и степени сложности бизнеса клиента
недостаточное
относительное
высокое
2. Наличие обособленных подразделений и филиалов, имеющих отдельный баланс
отсутствуют
имеются обособленные подразделения и филиалы
головная организация осуществляет функции расчетного центра (расчеты между филиалами отражаются в бухучете головной организации)
3. Наличие территориально удаленных подразделений, выполняющих отдельные учетные функции либо оформляющих первичные документы
4. Географическое положение обособленных подразделений
на территории одного субъекта РФ и муниципального образования как головная организация
на территории одного субъекта РФ, но иного муниципального образования, чем головная организация
на территории иного субъекта РФ, чем головная организация
за пределами РФ
III. Информационная обеспеченность организации
1. Наличие специальной периодической литературы в организации
да
нет
2. Наличие регулярно обновляемых справочно-информационных электронных баз
да
нет
IV. Опыт и квалификация работников ответственных за ведение бухгалтерского и налогового учета и составление отчетности
1. Главный бухгалтер имеет высшее или среднее специальное образование
да
нет
Стаж работы в данной должности
менее 2 лет
от 2 до 10 лет
свыше 10 лет
Стаж работы в проверяемой организации
менее 1 года
от 1 года до 5 лет
свыше 5 лет
2. Средний возраст работников бухгалтерии и налоговой службы:
от 20 до 30 лет;
свыше 30.
3. Доля работников бухгалтерии и налоговой службы, имеющих высшее или среднее экономическое образование
менее 30%
от 30 до 65%
более 65%
4. Доля работников бухгалтерии и налоговой службы, обучавшихся за последний год на курсах повышения квалификации, посещающих семинары, получающих дополнительное образование
менее 20%
от 20 до 40%
свыше 40%
5. Текучесть кадров бухгалтерии и налоговой службы
высокая (свыше 40%)
средняя (от 10 до 40%)
низкая (менее 10%)
V. Наличие информации о нарушениях налогового законодательства
VI. Наличие обстоятельств, влияющих на возможность искажения показателей финансовой и налоговой отчетности
1. Угроза непрерывности деятельности
2. Реорганизация
3. Наличие внешнего давления на руководителей и персонал (со стороны собственников, проверяющих органов, вышестоящих организаций)
VII. Роль и место средств вычислительной техники в ведении учета и подготовки отчетности
1. Применяемая система КОД
универсальная
адаптированная к условиям данной организации
разработанная специально для данной организации
2. Наличие разработанной единой внутренней отчетности и единой системы свода данных для структурных подразделений
да
нет
Итого оценок:
«Высоких»
«Средних»
«Низких»
Итоговая оценка неотъемлемого риска

Примечание

Оценка неотъемлемого риска производится на основе профессионального суждения аудитора путем оценки каждого вопроса с точки зрения уровня неотъемлемого риска, как «низкий», «средний», «высокий». По итогам результатов тестирования и на основании внутрифирменного стандарта аудитор оценивает уровень неотъемлемого риска аудируемого лица в целом.

 

 

Аудитору необходимо получить представление о системах бухгалтерского и налогового учета и внутреннего контроля аудируемого лица, достаточное для планирования аудита эффективного подхода к своей работе.

 

Тест по оценке системы учета и внутреннего контроля поможет аудитору принять решение о том, может ли аудитор в своей работе полагаться на систему внутреннего контроля аудируемого лица и дать оценку риска средств контроля (Рабочий документ РД 2п).