Й учебный вопрос: «Необходимость проведения судебно-бухгалтерской экспертизы, ее специфические особенности»

Судебно-бухгалтерская экспертиза – наиболее востребованная экспертиза из класса судебно-экономических экспертиз. Любая хозяйственная операция в обязательном порядке оформляется соответствующим первичным учетным документом, стоимостные показатели из которого затем переносятся в регистры бухгалтерского учета и укрупняются, далее из показателей регистров бухгалтерского учета формируется бухгалтерская (финансовая) отчетность. Данные бухгалтерского учета и отчетности являются достоверными и имеют юридическую силу в соответствии с законодательством Российской Федерации. При совершении хищений, подлогов, фиктивных операций, налоговых нарушений и т.п. в данных бухгалтерского учета и отчетности обязательно, хотя и в завуалированной форме, присутствует информация о фактах нарушений законодательства, которые можно обнаружить в процессе детального исследования деятельности организации и документов бухгалтерского учета. Выявить эти факты процессуальным путем можно лишь при назначении и производстве судебно-бухгалтерской экспертизы. ^[1]

Судебно-бухгалтерская экспертиза — это экспертное исследование первичных учетных и сводных документов, регистров бухгалтерского учета, бухгалтерской (финансовой) отчетности и иных необходимых документов организации, содержащих фактические данные, необходимые для составления заключения по уголовному или гражданскому делу (в том числе арбитражному спору), делу об административном правонарушении. Судебно-бухгалтерская экспертиза назначается дознавателем, следователем, прокурором, судьей, лицом, рассматривающим дело об административном правонарушении.

В процессе производства судебно-бухгалтерской экспертизы используется информация ревизионных служб, аудиторских организаций, налоговых и таможенных органов, экспертов, специализирующихся в других областях знания, информация, предоставляемая сторонами, показания других участников процесса. ^[2]

На производство судебно-бухгалтерской экспертизы распространяются общие положения о судебной экспертизе, закрепленные в Законе о государственной судебно-экспертной деятельности № 73-ФЗ. В процессе производства судебной экспертизы используется информация ревизионных служб, аудиторских фирм, налоговых, таможенных органов, экспертов, специализирующихся в других областях знания, информация, предоставляемая сторонами, показания других участников процесса.

С помощью судебно-бухгалтерской экспертизы возможно:

- проверить правильность результатов проведения документальных ревизий, аудиторских проверок, документального оформления операций по приему, сохранности, реализации товарно-материальных ценностей и денежных средств;

- выявить наличие фактических данных, связанных с недостачей либо излишками товарно-материальных ценностей и суммой материального ущерба;

- определить соответствие отражения в бухгалтерских документах хозяйственных операций требованиям бухгалтерского учета и отчетности и действующим нормативным актам;

- установить документальную обоснованность оприходования, отпуска и списания материалов, готовой продукции, товаров, размеров и стоимости неучтенной продукции, определенных с учетом заключений технологов, товароведов и других специалистов;

- констатировать документальную обоснованность размеров сумм по искам, разрешаемым в порядке гражданского судопроизводства;

- конкретизировать круг лиц, за которыми, по документальным данным, в период образования недостачи либо излишков числились товарно - материальные ценности или денежные средства, а также лиц, обязанных обеспечивать выполнение требований бухгалтерского учета и контроля, несоблюдение которых установлено в ходе производства экспертизы;

- выявить нарушения в организации ведения бухгалтерского учета и контроля, которые способствовали образованию материального ущерба или препятствовали его своевременному выявлению;

- установить условия, способствовавшие совершению злоупотреблений, и разработать предложения, направленные на борьбу с ними.

Специфика судебно-бухгалтерской экспертизы проявляется в следующих аспектах:

• для ее проведения требуются специальные знания в области учета и смежных дисциплин (контроллинга, экономики организации, экономического анализа, налогообложения, финансового менеджмента, финансов, аудита);

• объектом расследования и судебного разбирательства являются хозяйственные операции, получившие отражение в учетных регистрах, бухгалтерской и налоговой отчетности и других документах.

Судебно-бухгалтерская экспертиза не относится к числу обязательно назначаемых судебных экспертиз, а назначается по необходимости. По каждому конкретному делу дознаватель, следователь, суд, лицо или орган, рассматривающие дело об административном правонарушении, должны разрешать этот вопрос, исходя из конкретных обстоятельств. Трудно предугадать все случаи, когда должна быть произведена судебно-бухгалтерская экспертиза, так как нельзя предусмотреть специфику отдельных злоупотреблений и все особенности уголовных и гражданских дел. Однако в некоторых случаях, оговоренных законом, экспертиза должна назначаться обязательно (например, при несоответствии результатов ревизии материалам следствия, если разногласия не могут быть устранены в ходе проведения повторной ревизии или если обвиняемый оспаривает результаты ревизии, заявляя, что ревизор не принял к зачету документы, предъявляемые ему обвиняемым).

Для производства судебно-бухгалтерской экспертизы могут привлекаться не только государственные судебные эксперты (штатные сотрудники государственных судебно-экспертных учреждений), но и иные высококвалифицированные специалисты по бухучету (аудиторы, ревизоры), которые способны своевременно и правильно разрешать вопросы, поставленные перед ними судом и органами следствия.

Согласно правилу (стандарту) аудиторской деятельности «Характеристика сопутствующих аудиту услуг и требования, предъявляемые к ним», одобренного Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте РФ от 18 марта 1999 г., протокол № 2, в числе услуг, совместимых с проведением у экономического субъекта обязательной аудиторской проверки, указывается экспертное обслуживание.

Согласно Закону о государственной судебно-экспертной деятельности аудиторская фирма не является судебно-экспертным учреждением. Однако работающие в ней аудиторы могут выполнять экспертизы, поскольку аудиторская деятельность близка по сути, но не тождественна судебно-экспертной.

Экспертиза по уголовным делам производится экспертами- бухгалтерами государственных и негосударственных судебно-экспертных учреждений или частными экспертами, в качестве которых часто выступают аудиторы аудиторских фирм. Это вытекает из п. 2 ст. 195 УПК, в котором указано, что судебная экспертиза производится государственными судебными экспертами и иными экспертами из числа лиц, обладающих специальными знаниями. Аудиторская фирма не является судебно-экспертным учреждением, поэтому работающие в ней аудиторы при производстве судебных экспертиз выступают в качестве частных экспертов.

Если судебно-бухгалтерская экспертиза проводится частными экспертами (аудиторами), то порядок ее назначения и производства регулируется также ст. 199 УПК.

Таким образом, правоохранительные органы в соответствии с процессуальным законодательством вправе привлекать к проведению экспертного исследования бухгалтеров-аудиторов. Несмотря на существенные особенности судебно-бухгалтерской экспертизы, отличающие ее от аудита, она использует те же приемы (методы) документального контроля, что и аудит, в том числе потому, что экспертиза проводится теми же бухгалтерами-аудиторами.

Но, к сожалению, на практике нередки случаи, когда судебно-бухгалтерскую экспертизу смешивают с документальной ревизией или аудиторской проверкой, а акты ревизии или аудиторские заключения принимают за заключение эксперта. Происходит это потому, что не уясняются цель и предмет экспертизы. Вопрос о разграничении понятий судебно-бухгалтерской экспертизы, аудита и ревизии приобретает большое практическое значение. Встречающиеся попытки подменить судебно-бухгалтерскую экспертизу аудитом или ревизией не способствуют пониманию и назначению экспертизы, а главное — такие заключения не имеют статуса судебных экспертиз, что не может не отразиться на их доказательственном значении.

Несмотря на то, что судебно-бухгалтерская экспертиза, аудит и ревизия являются формами контроля, способствуют выявлению фактов незаконной деятельности организаций, предупреждают случаи повторного нарушения законодательства, они имеют существенные различия.