2017-12-16
532
(РАБОТ, УСЛУГ) И ЕЕ РЕАЛИЗАЦИИ
7.1 Готовая продукция (работы, услуги), ее состав и оценка. Задачи учета
Конечным продуктом производственной деятельности организации является готовая продукция. Готовая продукция - это такая продукция, которая полностью обработана, соответствует стандартам или техническим условиям, сдана на склад или заказчику, в случае приемки её заказчиком на месте изготовления, комплектации и сборки, снабжена сертификатом или другим документом, удостоверяющим качество.
В состав готовой продукции входят: готовая продукция, полуфабрикаты собственного производства, работы и услуги промышленного характера, работы и услуги непромышленного характера.
В отчётном месяце в состав готовой продукции засчитывается лишь та продукция, которая документально оформлена и сдана на склад до 24 часов последнего дня месяца, но может быть установлен и другой порядок.
Согласно Закону РБ «О бухгалтерском учете и отчетности» готовая продукция к учету принимается по фактической себестоимости, которая может быть определена только по окончании отчетного месяца. Поскольку движение продукции происходит ежедневно, то для текущего учета необходима условная оценка продукции. Ее роль выполняют учётные цены, разрабатываемые организацией самостоятельно. В качестве учётной цены применяют нормативную (производственную) себестоимость, договорные, оптовые цены или любую цену при условии, что для оценки всех групп готовой продукции применяется единый показатель учётных цен. Выбор показателя для учётной цены должен быть оговорён в учётной политике организации.
По мере определения фактической себестоимости готовой продукции рассчитывают сумму и процент отклонения фактической себестоимости готовой продукции от её стоимости по учетным ценам. Процент отклонения рассчитывается по следующей формуле:
 |
(7.1.1)
где О – сумма отклонения на остаток готовой продукции на складе на начало отчётного месяца;
О1 – сумма отклонения на готовую продукцию, поступившую на склад в течение месяца;
Сn – остаток готовой продукции на складе на начало отчётного месяца по учётным ценам;
Сn + 1 – поступившая в течение месяца на склад готовая продукция по учётным ценам.
Пример. На 1-е марта 2004г. на складе АО «Орион» числилось 5 швейных машин. В качестве учётной цены используется плановая себестоимость, которая равна 200 тыс. руб. за 1 единицу. Учётная стоимость остатка продукции составила 1000 тыс. руб. (200 тыс. руб. × 5), сумма отклонения на остаток готовой продукции – 100 тыс. руб.
В течение марта выпущено 20 швейных машин, плановая себестоимость каждой составила 220 тыс. руб., а учётная стоимость выпуска продукции – 4400 тыс. руб. Фактическая себестоимость выпущенной продукции – 4570 тыс. руб. Сумма отклонения равна 170 тыс. руб. (4570 – 4400). Процент отклонения рассчитывается следующим образом:
 |
Процент отклонения и учётная стоимость остатка готовой продукции на складе на конец месяца позволяют определить его фактическую себестоимость.
Пример. На 1-е апреля 2004г. учётная стоимость швейных машин, оставшихся на складе, – 660 тыс. руб., процент отклонения равен 5.
Сумма отклонения рассчитывается умножением учётной стоимости остатка на процент отклонения.
660 тыс. руб. × 5: 100 = 33 тыс. руб.
Таким образом, себестоимость остатка швейных машин на складе равна 693 тыс. руб. (660 + 33).
Постановлением Министерства финансов РБ, Министерства экономики РБ и Государственного налогового комитета РБ от 8 января 2001г. № 2/2/4 «Об утверждении Положения о порядке бухгалтерского учета материалов, незавершенного производства, готовой и отгруженной продукции в организациях промышленности» рекомендовано при оценке готовой продукции использование фиксированных цен.
Для любой организации средства, полученные от реализации готовой продукции, являются основным источником дохода. Поэтому учет выпуска и движения продукции к покупателю занимает значительное место в системе организации бухгалтерского учета, перед которым стоят следующие задачи:
1) постоянный контроль за выпуском готовой продукции по объему, ассортименту, качеству;
2) достоверный учет готовой продукции на складе, контроль за сохранностью и состоянием запасов готовой продукции;
3) своевременный и правильный учет отгруженной продукции, четкая организация расчетов с покупателями.
7.2 Учет поступления готовой продукции из производства, сдача выполненных работ и оказанных услуг
Готовая продукция из производства поступает на склад. Передача продукции на склад оформляется «Приемо-сдаточной накладной», которая может быть разовой и накопительной. В ней указывают цех, сдающий готовую продукцию, склад, принимающий ее, наименование продукции, количество. Накладную подписывают представитель цеха, заведующий складом или заказчик. Выполненные работы и оказанные услуги оформляются «Приемо-сдаточными актами» в аналогичном порядке.
7.3 Учет готовой продукции на складах и в бухгалтерии
организации
Количественный учет готовой продукции на складе организуется по оперативно-бухгалтерскому (сальдовому) методу. Каждому виду изделий присваивается номенклатурный номер, на который в бухгалтерии организации открывают «Карточку складского учета». Карточки передают под расписку заведующему на склад, где их формируют по группам и номенклатурным номерам и хранят в специальном ящике. По мере поступления и отпуска готовой продукции на основании первичных документов в карточках производят записи и выводят новый остаток (сальдо) после каждой записи, а первичные документы по реестру передают в бухгалтерию организации.
В бухгалтерии учет готовой продукции в суммовом выражении осуществляется в «Ведомости учета остатков продукции на складе». В конце месяца она передается на склад для обновления данных.
Учет движения готовых изделий на складе по учётным ценам и фактической себестоимости в разрезе однородных групп (подгрупп) продукции в бухгалтерии организации ведут в разделе 1 «Движение готовых изделий в ценностном выражении» Ведомости № 16 «Движение готовых изделий, их отгрузка и реализация», которую открывают ежемесячно или в машинограмме при компьютерной обработке данных.
Для учёта готовой продукции применяют активный, балансовый, инвентарный счёт 43 «Готовая продукция». По дебету счёта 43 отражается фактическая себестоимость сданной на склад готовой продукции:
Д-т 43 «Готовая продукция»
К-т 20 «Основное производство», 21 «Полуфабрикаты собственного производства», 23 «Вспомогательные производства».
Основанием для данных записей являются «Приёмо-сдаточные накладные».
По кредиту счёта 43 отражается списание готовой продукции при её отгрузке и продаже:
Д-т 45 «Товары отгруженные»
К-т 43 «Готовая продукция»
Д-т 90-2 «Реализация», субсчет «Себестоимость реализации»
К-т 43 «Готовая продукция»
Дебетовое сальдо счета 43 показывает стоимость готовой продукции на складах организации.
Аналитический учёт по счету 43 «Готовая продукция» ведётся по местам хранения и отдельным видам готовой продукции.
При массовом производстве однородной продукции, когда расчёт фактических затрат на единицу продукции представляет собой достаточно трудоёмкий процесс, для учёта выпущенной продукции может быть использован активный счёт 40 «Выпуск продукции, работ, услуг». По дебету счёта 40 отражается фактическая производственная себестоимость продукции, работ, услуг:
Д-т 40 «Выпуск продукции, работ, услуг»
К-т 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 29 «Обслуживающие производства и хозяйства».
По кредиту этого счёта отражается нормативная (плановая) себестоимость произведённой продукции, сданных работ и оказанных услуг:
Д-т 43 «Готовая продукция», 45 «Товары отгруженные», 90 «Реализация»
К-т 40 «Выпуск продукции, работ, услуг».
По окончании месяца путём сопоставления дебетового и кредитового оборотов по счету 40 определяется сумма отклонения фактической себестоимости продукции от её нормативной стоимости. Если фактическая себестоимость продукции превышает её нормативную стоимость, то разница списывается дополнительной проводкой:
Д-т 90 К-т 40,
если фактическая себестоимость ниже нормативной стоимости, то сумма отклонения отражается методом «красное сторно»:
|
Счет 40 «Выпуск продукции, работ, услуг» закрывается и сальдо на конец отчетного месяца не имеет.
7.4 Учет отгруженной продукции, выполненных работ и
оказанных услуг
Согласно договорам поставки продукция отгружается покупателю. При заключении договора обязательно делается оговорка о том месте, где передается право собственности на товар и до которого расходы по отгрузке и транспортировке несет поставщик. В бухгалтерском учете это место получило название «франко-место». Основанием для отпуска готовой продукции со склада служит приказ-накладная отдела маркетинга, оформляемая в двух экземплярах: один – экспедитору, второй – кладовщику, который на ее основании производит запись в «Карточке складского учета», а накладную передает в бухгалтерию организации. В бухгалтерии на имя покупателя выписывают платежные документы, которыми являются счет-фактура, платежное требование. Счет-фактура содержит следующие реквизиты: стороны – участники сделки, наименование продукции, единицы измерения, цена за единицу продукции без НДС, сумма НДС, общая сумма сделки с НДС. Платежное требование отражает банковские реквизиты сторон, наименование товара, сумму к оплате, подписи и печати сторон. Для учета расчетов с покупателями предназначен активный счет 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», к которому в зависимости от принятого порядка расчетов, могут быть открыты ряд субсчетов. Отгрузка готовой продукции оформляется товарно-транспортной или товарной накладной с обязательным заполнением всех реквизитов, необходимых для списания товара у поставщика, оприходования у покупателя и проведения правильных безналичных расчетов.
Учет движения отгруженной продукции отражается на активном счете 45 «Товары отгруженные». Его применяют организации, у которых согласно учетной политики выручка от реализации продукции определяется по «моменту оплаты», переход права собственности происходит только после оплаты продукции покупателем. Этим счетом пользуются организации, передающие продукцию другим субъектам хозяйствования на консигнацию. На этом счете может быть учтена стоимость тары и транспортных расходов, возмещаемых покупателем сверх цены. В соответствии с оформленными документами по отгрузке готовых изделий на сумму фактической себестоимости в учете производят запись:
Д-т 45 «Товары отгруженные»
К-т 40 «Выпуск продукции, работ, услуг», 43 «Готовая продукция».
Регистрация каждой операции по отгрузке товаров предусмотрена в разделе 2 «Отгрузка, отпуск и реализация продукции (работ, услуг)» Ведомости №16. В этом разделе совмещается аналитический и синтетический учёт отгрузки, реализации продукции и расчётов с покупателями и заказчиками. Учёт отгрузки ведут по отдельным видам продукции в натуральном выражении и в стоимостном в двух оценках – по учётной стоимости и фактической производственной себестоимости. Для определения фактической себестоимости отгруженной продукции рассчитывается процент отклонения по формуле:
|
|
где: ОГПф – остаток готовой продукции на складе по фактической себестоимости;
ПГПф – поступление готовой продукции по фактической себестоимости в течение месяца;
ОГПу – остаток готовой продукции на складе по учётным ценам;
ПГПу – поступление готовой продукции по учётным ценам в течение месяца.
Себестоимость отгруженной продукции равна:
ОГПф на начало месяца + ПГПф – ОГПф на конец месяца
По мере оплаты отгруженной продукции ее фактическая себестоимость списывается проводкой:
Д-т 90 «Реализация»
К-т 45 «Товары отгруженные»
Разница между фактической себестоимостью отгруженной продукции и ее стоимостью по учетным ценам в зависимости от полученного отклонения отражается либо дополнительной проводкой:
Д-т 90 К-т 45,
либо методом «красное сторно»:
|
Суммы транспортных расходов и стоимость тары, подлежащие возмещению покупателями и включенные в счета, предъявленные за отгруженную продукцию, списываются одновременно со стоимостью этой продукции.
Сальдо счета 45 «Товары отгруженные» показывает остаток отгруженной, но еще неоплаченной покупателями продукции.
Организации, выполняющие работы долгосрочного характера (строительные, научные и др.), начальные и конечные сроки выполнения которых относятся к разным отчетным периодам, для учета законченных этапов работ, имеющих самостоятельное значение, могут использовать активный счет 46 «Выполненные этапы по незавершенным работам».
По дебету счета 46 списывается стоимость законченного и принятого в установленном порядке этапа работ:
Д-т 46 «Выполненные этапы по незавершенным работам»
К-т 90-1 «Реализация», субсчет «Выручка от реализации».
Одновременно списывается сумма затрат по данному этапу работ:
Д-т 90-2 «Реализация», субсчет «Себестоимость реализации»
К-т 20 «Основное производство».
Денежные средства, поступившие от заказчика в оплату выполненного этапа работ, в учете отражаются проводкой:
Д-т 51 «Расчетный счет», 52 «Валютные счета»
К-т 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками».
По мере завершения всей работы стоимость ранее оплаченных этапов работ списывается:
Д-т 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»
К-т 46 «Выполненные этапы по незавершенным работам».
Аналитический учет по счету 46 «Выполненные этапы по незавершенным работам» ведется по видам работ.
7.5 Учет расходов на реализацию, налогов и отчислений
Расходы, связанные с реализацией продукции, работ, услуг и оплачиваемые поставщиком, включают в себя: расходы на тару и упаковку изделий на складах готовой продукции, расходы на транспортировку продукции, затраты на рекламу, прочие расходы по сбыту.
Не относятся к расходам на реализацию затраты по упаковке и транспортировке продукции, возмещаемые покупателем сверх стоимости товара. Такие расходы в расчетно-платежные документы включаются отдельными позициями.
Для учета расходов на реализацию предназначен активный балансовый счет 44 «Расходы на реализацию». В течение месяца по дебету счета 44 накапливаются произведенные организацией расходы:
Д-т 44 «Расходы на реализацию»
К-т 10,16,70,68,69,71 и т.д.
По кредиту счета 44 сумма расходов полностью или частично списывается в дебет счета 90 «Реализация». Если в отчетном месяце реализована только часть выпущенной продукции, то расходы на реализацию распределяются между реализованной и отгруженной продукцией. Для этого рассчитывают коэффициент распределения:
 |
(7.5.1)
Пример. В отчетном месяце организация отгрузила продукции по фактической производственной себестоимости на 200 тыс. руб., себестоимость реализованной продукции составила 150 тыс. руб. Расходы на реализацию равны 40 тыс. руб.
Краспр. = 40: 200 =0,2
Расходы на реализацию распределятся следующим образом:
а) на реализованную продукцию
150 тыс. руб. х 0,2 = 30 тыс. руб.
б) на отгруженную продукцию
(200 тыс. руб. – 150 тыс. руб.) х 0,2 = 10 тыс. руб. или
40 тыс. руб. – 30 тыс. руб. = 10 тыс. руб.
Расходы на реализацию могут выступать в качестве прямых и косвенных расходов. Косвенные расходы по видам реализуемой продукции распределяются пропорционально объему каждого вида продукции по фактической себестоимости или отпускным ценам. Порядок включения расходов на реализацию в полную себестоимость реализованной продукции зависит от особенностей производства и характера выпускаемой продукции и предусматривается учетной политикой организации.
Аналитический учет расходов на реализацию ведут по видам и статьям расходов в Ведомости № 15, синтетический учет – в журнале-ордере № 11.
При определении финансового результата от реализации продукции важно правильно рассчитать налоги из выручки, уровень которых зависит от порядка формирования отпускной цены на продукцию. Ставки налогов и очередность их включения в отпускную цену определяются отдельными статьями Закона РБ «О бюджете РБ». Сумма налогов из выручки определяется в порядке, обратном очередности их включения в отпускную цену, т.е.:
1) налог на добавленную стоимость;
2) налог с продаж автомобильного топлива;
3) единый платеж в республиканский бюджет;
4) единый платеж в местный бюджет;
5) акцизы.
При исчислении каждого последующего налога из суммы выручки исключается сумма предыдущего налога. Начисление налогов из выручки в учете отражается проводкой:
Д-т 90 «Реализация», субсчет 3 «Налог на добавленную стоимость», субсчет 4 «Акцизы», субсчет 5 «Прочие налоги и сборы из выручки»
К-т 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет 2 «Налоги, уплачиваемые из выручки от реализации товаров, продукции, работ, услуг», а их перечисление:
Д-т 68 «Расчеты по налогам и сборам»
К-т 51 «Расчетный счет».
Пример. Выручка от реализации продукции – 4720000 руб.
Налоги из выручки составили:
1) НДС (ставка – 18 %)
4720000 руб. х 18: 118 = 720000 руб.
Д-т 90-3 К-т 68-2 - 720000 руб.
2) единый платеж в республиканский бюджет (ставка – 3 %)
(4720000 – 720000) х 3: 100 = 120000 руб.
Д-т 90-5 К-т 68-2 - 120000 руб.
3) единый платеж в местный бюджет (ставка – 1,15 %)
(4720000 – 720000 – 120000) х 1,15: 100 = 44620 руб.
Д-т 90-3 К-т 68-2 - 44620 руб.
7.6 Учет реализации продукции (работ, услуг)
Процесс реализации, в результате которого готовая продукция превращается в денежные средства, завершает кругооборот хозяйственных средств организации. Процесс реализации считается завершенным, если, с одной стороны, произошла передача продукции и права собственности на нее покупателю, с другой стороны, - оплата продукции покупателем.
Для обобщения информации о доходах и расходах, связанных с видами деятельности, указанными в уставе организации, предназначен активно-пассивный счет 90 «Реализация». На нем, в частности, отражается процесс реализации продукции, работ, услуг и выявляется его финансовый результат.
К счету 90 «Реализация» могут быть открыты следующие субсчета:
90-1 «Выручка от реализации»
90-2 «Себестоимость реализации»
90-3 «Налог на добавленную стоимость»
90-4 «Акцизы»
90-5 «Прочие налоги и сборы из выручки»
90-6 «Экспортные пошлины»
90-9 «Прибыль (убыток) от реализации» и другие.
Сумма выручки от реализации продукции, работ, услуг отражается по кредиту счета 90 на момент ее признания в соответствии с учетной политикой организации. В бухгалтерском учете при признании выручки от реализации продукции, работ, услуг по мере их отгрузки производят запись:
Д-т 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»
К-т 90-1 «Реализация», субсчет 1 «Выручка от реализации» – начисление выручки.
Д-т 51 «Расчетный счет», 52 «Валютные счета»
К-т 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» – зачисление выручки на счета денежных средств.
При признании выручки от реализации по мере оплаты отгруженных продукции, работ, услуг в учете записывают:
Д-т 50 «Касса», 51 «Расчетный счет», 52 «Валютные счета»
К-т 90-1 «Реализация», субсчет «Выручка от реализации».
Фактическая производственная себестоимость реализованной продукции по мере отражения в учете выручки списывается в дебет счета 90:
Д-т 90-2 «Реализация», субсчет «Себестоимость реализации»
К-т 20 «Основное производство», 43 «Готовая продукция» - при определении выручки по моменту отгрузки.
Д-т 90-2 «Реализация», субсчет «Себестоимость реализации»
К-т 45 «Товары отгруженные» – при определении выручки по моменту оплаты.
Фактическая производственная себестоимость реализованной продукции определяется в следующем порядке: к фактической себестоимости отгруженной, но неоплаченной продукции на начало месяца прибавляется фактическая себестоимость отгруженной продукции за отчетный месяц и вычитается фактическая себестоимость остатка отгруженной, но неоплаченной продукции на конец месяца. Для этого по данным журнала-ордера № 11 устанавливается процентное отношение фактической себестоимости отгруженной с начала года продукции к ее стоимости по предъявленным покупателям счетам:
|
|
(7.6.1)
Умножением договорной стоимости неоплаченной на конец месяца отгруженной продукции на полученный процент определяют фактическую себестоимость остатка отгруженной, но неоплаченной продукции на конец месяца.
Ежемесячно организации определяют финансовый результат от реализации. При этом счет 90 ежемесячно не закрывается, хозяйственные операции на нем отражаются нарастающим итогом с начала года. По окончании каждого отчетного месяца сопоставляются суммы дебетовых оборотов по субсчетам 90-2, 90-3, 90-4, 90-5, 90-6 с суммой кредитового оборота по субсчету 90-1. Результат сопоставления ежемесячно списывается:
Д-т 90-9 «Реализация», субсчет «Прибыль/убыток от реализации»
К-т 99 «Прибыли и убытки» – при получении прибыли
Д-т 99 «Прибыли и убытки»
К-т 90-9 «Реализация», субсчет «Прибыль/убыток от реализации» – при получении убытка.
В конце отчетного года все субсчета, открытые к счету 90 «Реализация» (кроме субсчета 90-9) закрываются внутренними проводками на субсчет 90-9:
Д-т 90-1 К-т 90-9 – в части выручки
Д-т 90-9 К-т 90-2,90-3,90-4,90-5 и т.д. – в части остальных расходов.
После отражения этих записей счет 90 «Реализация» закрывается и по состоянию на 1 января года, следующего за отчетным годом, сальдо не имеет.
Пример. Согласно учетной политики организации, созданной в ноябре отчетного года, выручка от реализации продукции определяется по «моменту отгрузки». В ноябре-декабре произошли следующие хозяйственные операции:
Таблица 7.6.1 Хозяйственные операции за отчетный период.
(руб.)
| № п/п | Содержание хозяйственных операций | Корреспондирующие счета | Ноябрь | Декабрь | |
| Д-т | К-т | ||||
| 1. | Отгружена покупателям готовая продукция по фактической производственной себестоимости. | 90-2 | |||
| 2. | Начислена выручка от реализации продукции по договорным ценам. | 90-1 | |||
| 3. | Списаны расходы на реализацию. | 90-2 | |||
| 4. | Начислены налоги из выручки: а) НДС | 90-3 | |||
| б) единый республиканский платёж | 90-5 | ||||
| в) единый местный платёж | 90-5 | ||||
| 5. | Отражён финансовый результат от реализации. | 90-9 |
В декабре по окончании отчётного года будут произведены записи по субсчетам счёта 90:
Д-т 90-1 К-т 90-9 – 11800000 (4720000 + 7080000)
Д-т 90-9 К-т 90-2 – 6308450 (2000000 + 3500000 + 335380 + 473070)
Д-т 90-9 К-т 90-3 – 1800000 (720000 + 1080000)
Д-т 90-9 К-т 90-5 – 411550 (120000 + 180000 + 44620 + 66930)
Таблица 7.6.2
Д-т 90-9 "Прибыль (убыток) от реализации" К-т
| – | – |
| Оборот за ноябрь – 1500000 | Оборот за ноябрь – |
| Оборот за декабрь – 10300000 | Оборот за декабрь – 11800000 |
| Обороты нарастающим итогом – 11800000 | Обороты нарастающим итогом – 11800000 |
| Сальдо на 1.01. – | Сальдо на 1.01. – |
Аналитический учёт по счёту 90 «Реализация» ведётся по каждому виду реализуемой продукции, выполняемых работ, оказываемых услуг. В течение года аналитические счета имеют развёрнутое сальдо (оно может быть и дебетовым и кредитовым). В конце отчётного года все аналитические счета закрываются.
[1] Субсчет 68/1 – первого порядка по группе налогов, относимых на себестоимость. Для данного налога необходим также еще субсчет второго порядка, фиксируемый справа от субсчета первого порядка. Субсчет второго порядка определяется бухгалтером цеха или предприятия. Например, 68/11.
