Отчет о прибылях и убытках

(долл.)

Продажи 100

Себестоимость продаж 88

Прибыль 12

200 + 12 - 12 = 200 (долл.).

 

Содержание концепции текущей входящей стоимости состоит в следующем. Себестоимость продаж, списываемая па каждый факт продажи, должна быть равна цене замещения реализованного това­ра при предположении, что это замещение происходит немедленно. Себестоимость продаж не должна соответствовать реальной (исто­рической) цене реализованной единицы товара.

 

Пример 1.4

(Продолжение примера 1.3). Себестоимость проданного стола в отчете о при­былях и убытках показана в сумме 88 долл. (по цене замещения), а не в сумме фактических затрат (80 долл.).

Однако списать затраты в расходы в большей сумме, чем они отражены на бухгалтерских счетах, невозможно. В связи с этим, прежде чем признавать за­траты расходами (т.е. отразить их в отчете о прибылях и убытках в более высокой, чем историческая, оценке), данные продажи предварительно следует дооценить в балансе. Записанные ранее балансы в этом случае примут иной вид:

Баланс на 10 июля

(долл.)

Активы	Капитал
Денежные средства 200
Итого 200	200

Баланс на 12 июля

(долл.)

Активы	Капитал
Запасы (стол) 80
Денежные средства 120
Итого 200	200

Баланс на 13 июля

(долл.)

			(долл.)
Активы		Капитал
Запасы (1-й стол)		Капитал
Денежные средства		Доход
Итого	208	Итого	208

Баланс на 15 июля

(долл.)

Активы		Капитал
Денежные средства 220		Капитал 200
		Доход 8
		Прибыль 12
Итого 220		Итого 220

 

Баланс на 16 июля

(долл.)

Активы		Капитал
Запасы (2-ой стол) 88		Капитал 200
		Доход 8
Денежные средства 132		Прибыль 12
Итого 220		Итого 220

 

Частный предприниматель осуществляет торговлю плетеными столами. Зада­ча формируемой им финансовой отчетности состоит в том, чтобы внешний поль­зователь мог оценить положение предпринимателя с точки зрения возможности вести бесперебойную торговлю.

10 июля возможности предпринимателя выглядели следующим образом: он мог купить один плетеный стол, при этом у нега осталось бы 120 долл. наличных денег.

14 июля после приобретения одного стола (стоимость которого возросла с 80 до 88 долл.) у предпринимателя осталось 132 долл.

Таким образом, частный предприниматель:

1)сохранил возможность купить один плетеный стол;

2)заработал 12 долл. прибыли.

В нашем примере 8 долл. - это доход, полученный предпринимателем в ре­зультате хранения запаса (плетеного стола) в течение периода, за который стои­мость его замещения выросла. Этот результат называют доходом, полученным в период владения активом.

Прибыль в рассмотренном примере представляет собой стои­мость, заработанную сверх суммы, необходимой для замещения про­данных активов.

Следующий пример иллюстрирует связь показателей прибыли, рассчитанных на основе концепции исторической стоимости и сто­имости замещения.

Пример 1.5

Единица запасов приобретена за 100 долл., хранилась до тех пор, пока цена ее замещения не выросла до 120 долл., а после этого была продана за 150 долл. Прибыль, рассчитанная согласно историческому подходу:

150-100 = 50 долл.

Порядок расчета прибыли на основе концепции замещения стоимости выглядит следующим образом.

Доход за период владения активом - 20 долл. Перед продажей в отчетности отражается цена актива в 120 долл., и актив трансформируется в актив с операционной прибылью в 30 долл. (150 - 120). Оба слагаемых прибыли реализованы, в результате общая прибыль составит 50 долл.

В рассмотренном примере весь имеющийся товарный запас продан, вследствие чего реализованы все доходы, полученные собственником в период владения активом. Однако чаще всего на практике встречаются как реализованные, так и нереализованные доходы, что иллюстрируется следующим примером.

Пример 1.6

Компания 1 января закупила две единицы товара по 60 долл. 1 февраля осуществлена продажа одной единицы товара за 100 долл. при цене замещения, равной 70 долл.

30марта цена замещения стоимости товара составила 76 долл.

31апреля за 120 долл. была продана вторая единица товара. Цена замещения на этот момент составляла 80 долл.

Прибыль, рассчитанная с использованием исторического подхода, составит:

• в январе 100-60 = 40 долл.;

• в феврале - апреле 120 - 60 = 60долл.
Итого 100 долл.

Оценим прибыль исходя из концепции замещения стоимости.

1. Между 1 января и 1 декабря образовался доход за период владения акти­вом в размере:

(70 - 60) х 2 = 20 (долл.).

2. 1 февраля одна единица товара была продана, в связи с чем получим:

• половина дохода за период владения активом (10 долл.) реализована;

• имеется реализованная операционная прибыль в размере

100 - 70 = 30 (долл.).

3. На 30 марта образовался дополнительный доход за период владения акти­ом, равный 6 долл. (76 - 70). Это нереализованный доход.

Между 30 марта и 31 апреля получен доход за период владения активом в размере 4 долл. (80 - 76).

4. 31 апреля была продана вторая единица товара, поэтому:

• получена реализованная операционная прибыль в сумме 40 долл. (120 - 80);

• весь нереализованный доход за период владения активом, приходящийся
на вторую единицу товара, оказался реализованным.

В итоге за январь имеем (долл.):

Операционная прибыль 30

Реализованный доход за период владения активом 10

Нереализованный доход 16 (10 + 6, или 76 - 60).
За февраль - апрель получим:

Операционная прибыль 40

Реализованный доход за период владения активом 20*

Нереализованный доход 0.

* Включает в себя 16 долл. дохода за период владения активом, признанного и записанно­го, но не реализованного в январе. Кроме того, включает в себя доход за период владения активом в размере 4 долл., признанный в феврале — апреле.

Выполненные расчеты и полученные результаты приводят к следующей зави­симости:

Прибыль, рассчитанная на основе исторической стоимости = Операционная прибыль + Реализованный доход за период владения активом.

В январе, следуя этому соотношению, имеем 20 = 15 + 5;

в феврале - апреле получается 30 = 20 + 10.

 

Сформулируем вывод: в соответствии с концепцией поддержа­ния капитала лишь операционную прибыль можно рассматривать и включать в финансовую отчетность как отчетную прибыль. Доходы за период владения активом (как реализованные так и нереализо­ванные) следует исключить.

4. Концепция текущей исходящей стоимости. Данная концепция
предполагает оценку активов по текущей исходящей стоимости
(реализуемой стоимости, или стоимости погашения) — стоимости,
по которой активы (без дополнительной переработки) могли бы
быть проданы компанией в текущее время.

Частным видом данного подхода является оценка активов по возможной чистой стоимости продаж (по «чистой стоимости реа­лизации», или «чистой реализационной стоимости»), под которой подразумевается возможная сумма реализации актива за вычетом издержек, с ней связанных.

5. Концепция справедливой стоимости. Как уже указывалось, спра­
ведливая стоимость — это сумма, на которую можно обменять актив
или погасить задолженность в процессе сделки между хорошо ин­
формированными, заинтересованными и независимыми сторонами.
Такая сделка совершается без принуждения, т.е. не является вынуж­
денной. Очевидно, что все приведенные условия соблюдаются при
наличии так называемого активного рынка, т.е. рынка, на котором
сделки проводятся достаточно часто, без принуждения, а участву­
ющие в них стороны не зависят друг от друга. В разных ситуациях
справедливая стоимость может определяться по-разному. Виды сто­
имости, рассмотренные в этом параграфе учебника, в разных ситуа­
циях также могут выступать в качестве справедливой стоимости. Все
зависит от профессионального суждения бухгалтера.

В российских условиях наилучшим показателем справедливой стоимости является рыночная цена.

Изучив возможные методы оценки стоимости, вернемся к концепции поддержания капитала и представим ее в расширен­ной версии.

Финансовый капитал, речь о котором шла ранее, рассматрива­ется МСФО в двух разновидностях^1[13]:

1) как инвестированные денежные средства (номинальный
финансовый капитал);

2) как инвестированная покупательная способность (реальный
финансовый капитал).

Следствием этих подходов являются соответствующие концеп­ции поддержания капитала, каждой из которых свойственны соб­ственные критерии признания прибыли. Так, в соответствии с концепцией поддержания размера номинального финансового капитала прибыль считается заработанной, если стоимость чистых активов компании на конец периода превышает их стоимость на начало пе­риода (при расчете прибыли учитываются выплаты, произведенные собственникам за период, и сделанные ими вклады).

В соответствии с концепцией поддержания размера реального финансового капитала прибыль считается заработанной, если сто­имость чистых активов на конец периода превышает их денеж­ную стоимость на начало периода, скорректированную с учетом первоначальной покупательной способности. Как и в предыдущем случае, при расчете прибыли принимаются во внимание выплаты, произведенные собственникам за период, и их вложения.

В соответствии с концепцией поддержания размера реального физического капитала прибыль признается в отчетности, если опе­рационный капитал чистых активов¹ на конец периода превышает операционный капитал чистых активов на начало периода, с учетом всех выплат собственникам и сделанных ими вкладов за этот период.

Основное различие между концепциями поддержания номи­нального и реального капитала состоит в порядке признания в от­четности роста стоимости активов.

В первом случае он признается частью прибыли компании.

Во втором случае этот рост считается частью прибыли лишь тогда, когда он реален. Иначе говоря, имеется в виду рост сто­имости активов после соответствующего его пересчета с учетом покупательной способности. Общая сумма пересчета называется в МСФО «поправка на поддержание размера капитала» и зачисляется в резерв поддержания размера капитала[14].

В третьем случае этот рост рассматривается как поправка на поддержание размера капитала и исключается из суммы прибыли.

Пример 1.7

Компания А начала в 2012 г. деятельность, располагая акционерным капита­лом в размере 1000 долл. и такой же суммой денежных средств. В начале года на все имеющиеся денежные средства компания приобрела партию товаров, которую продала в конце года за 1500 долл. Цена замещения этой партии товаров на мо­мент продажи составляла 1200 долл., общий уровень годовой инфляции - 20%.

Порядок определения прибыли и поправки на поддержание капитала компа­нии А при применении ею рассмотренных выше концепций сохранения капитала приведена в таблице.

В графе 1 таблицы по строке 5 отражена прибыль компании А после под­держания первоначального капитала. При использовании исторической оценки активов, суть которой рассматривалась ранее, в финансовой отчетности форми­руется именно эта прибыль.