Уровень развития учёта накануне Октябрьской революции 1917 года

Накануне революции 1905 года начали свою деятельность новая петербургскаяшкола (Е.Е. Сиверс, А.И. Гуляев) и московская школа (Н.С. Лунский, Г.А. Бахчисарайцев, Ф.И. Бельмер).

Е.Е. Сиверс (1852 – 1917) известен как автор меновой теории объяснения двойной записи. Он дал детальную классификацию счетов, которая была достижением для своего времени. В теории учёта Сиверс выделял две части - теорию учёта (теорию бухгалтерского учёта в общем смысле) и теорию книг, где излагается методика ведения различных регистров, причём под регистрами понимались только книги. Теория книг трактовалась как наука о методах бухгалтерского учёта. До Сиверса учили бухгалте­рии как сумме практических приёмов. Давали ученикам бланки под­линных, практически применяемых книг, и ученики с помощью учи­теля эти регистры должны были заполнять. Сиверс показал, что учить надо сущности, а не технике, технике нельзя научить, она мо­жет быть выработана только на практике, а вот сущности дела можно и нужно учиться в аудитории. Вместо бланков его ученики заполняли схемы счетов – «самолётики». У него мы находим и схемы отражения хозяйственных оборотов, где счета показаны в ви­де фигур, а проводки – в виде прямых линий, соединяющих эти фигуры. Впоследствии этот метод станет ос­новным в графических построениях Э. Шмаленбаха (1873 – 1955).

Сиверс издавал журнал «Коммерческое образование» (1908 – 1916), во многом продолжая традиции журнала «Счетоводство». Это было связано с тем, что, хотя формально основное внимание журнал должен был уделять общим вопросам коммерческого образования (дидактические приёмы, технические средства обучения, зарубеж­ный опыт и др.), центральный отдел журнала был посвящён «Стать­ям по специальным предметам», где почти всё место отводилось счетоводству и счетоведению.

Вне противоборствующих школ стояли И. Янковский, О.О. Бауэр, А.К. Рощаховский.

И. Янковский рассматривал бухгалтерский учёт как науку математическую, методы которой могут быть распространены не только на учёт хозяйственной деятельности отдельного предприятия, но и на учёт всего народного хозяйства. Двойную запись он определял как метод учёта, а не как закон, чем был недоволен Сиверс. Для Янковского каждое предприятие – это отдельный организм, находящийся в постоянном обмене деятельностью с организмом народного хозяйства, в результате чего предприятие становится комплексом организационных (ввод в эксплуатацию) и текущих (эксплуатационных) функций. Последние Янковский делил на производственные и бытовые. Пассивные счета показывают функциональную зависимость предприятия от народного хозяйства. Поскольку каждый счёт выражает какую-то функцию, его следует измерить сметой, отклонение фактических оборотов от сметных будет указывать или на ошибки управления, или ошибки плановиков. Хозяйственный процесс имеет определённый темп и соответственно различные счета в зависимости от их функционального назначения; периодичность сверки фактического и сметного оборотов зависит от скорости (темпа) оборотов по каждому счёту. Следовательно, бухгалтерия называется двойной потому, что каждый счёт имеет плановые и фактические показатели. Эти соображения очень напоминают идеи крупнейшего итальянского бухгалтера Джино Дзаппа (1879 – 1960) о бухгалтерском учёте как инструменте управления предприятием и принципы стандарт-кост.

Очень интересным автором был А.К. Рощаховский. Он рассматривал учёт как источник финансовой информации для уплаты налогов. Его книга (1910) трактует бухгалтерский учёт как инструмент финансового права, содержит много сведений о бухгалтерской и особенно балансовой практике предреволюционной России. А.К. Рощаховского можно считать одним из первых бухгалтеров, который понял значение экономического анализа. Заканчивает он свою книгу словами о практике отчётности старой России: «…она и велика, и богата, и с большим будущим, но нет в ней порядка» [52].

К 1910 году многие тысячи предприятий различных форм собственности сталкивались в той или иной степени с необходимостью публикации своей отчётности. Десятилетняя практика применения Закона о промысловом налоге выявила роль подробно и правильно составленных балансов для исчисления податной прибыли, показала жизненную необходимость разработки «одинаковых и для всех обязательных правил, которые содержали бы прямые и совершенно определённые требования, без чего балансы всегда будут представлять такой же пёстрый вид, какой они сейчас представляют». Действовавшее в области учёта и отчётности законодательство уже не соответствовало требованиям сложившейся практики. Сделанный А.К. Рощаховским анализ практики составления отчётности двадцатью пятью акционерными предприятиями показал исключительную пестроту структуры публикуемых балансов, неоднозначную трактовку его статей. По его мнению, необходима была более жёсткая регламентация правил составления отчётности в виде специального закона. А.К. Рощаховский предложил структуру типового баланса акционерного предприятия (таблица 2).