2018-02-20
435
состояла в выписке мемориальных ордеров по справкам, посту-
пающим от предприятий. Счета, по которым должен был вестись
учет, делились на два ряда: счета народного дохода и счета народ-
ного богатства. В соответствии с идеей Ж.Б. Сэя, использован-
ной в национальном счетоводстве, все счета должны были пока-
зывать состояние трех факторов производства: труда, капитала,
земли.
В отличие от последующих авторов систем национальных
счетов Валицкий не ограничивал макроучет исчислением народ-
ного дохода, но, применяя бухгалтерскую методологию, находил
место не только для народного дохода и совокупного продукта,
созданного за год (по бухгалтерской терминологии, брутто-про-
дукта, включающего помимо совокупного продукта стоимость
оказанных услуг), но и предлагал определять величину народно-
го богатства.
Непреходящей заслугой Валицкого было предложение четко
разграничить учет основной деятельности и капитальных вложе-
ний (строительства): две Главные книги, две кассы, два баланса.
|
|
|
Почти все годы советской власти эта идея будет лежать в основе
нашего бухгалтерского учета.
Сергей Флегонтович Иванов в 1872 г. впервые выдвинул задачу
создания калькуляционных счетов производства. Он отмечал,
что ≪счета Производства есть не что иное, как промежуточные
счета между счетом сырых материалов и счетом выработанных
124
изделий≫. Ему же принадлежит идея нормирования затрат, под
которой он понимал определение ≪приблизительной нормы из-
держек≫ и отнесение всех общих затрат на специальный счет без
распределения их по вырабатываемым видам изделий. Его труд
≪О бухгалтерской экспертизе в судебном процессе≫ переведен на
несколько иностранных языков. Благодаря этой работе к нему
пришло широкое признание. Он стал действительным членом
международного библиографического института, членом-кор-
респондентом Академического общества бухгалтеров в Париже,
членом-корреспондентом Академического общества бухгалтеров
в Бельгии, членом главного совета Международной ассоциации
бухгалтеров.
Эдуарду Эдуардовичу Фелъдгаузену (1888) принадлежит первая
попытка введения в калькуляцию методов, получивших развитие
в стандарт-костс и нормативном учете. Он пользовался термином
≪нормальная отчетность≫. В своей работе он описал практику ме-
таллического завода. Сущность его подхода сводилась к тому, что
на все затраты заранее определяются нормы один раз в десятиле-
тие и утверждаются особым советом или комиссией экспертов.
Он же ввел в учетную литературу такие термины, как ≪прямые≫ и
≪косвенные≫ расходы.
|
|
|
Русская форма счетоводства Ф. В. Езерского
Во второй половине XIX в. самое большое влияние на развитие
учета в России оказал Федор Венедиктович Езерский (1836 —1916),
вершиной трудов которого было создание русской тройной фор-
мы счетоводства. Причиной ее создания явилась критика Езерс-
ким двойной итальянской бухгалтерии.
По мнению Езерского, ≪двойной системе нельзя дать другого
характера, другого названия, как системы воровской. Это не ли-
тературно, не учтиво, но правдиво≫ [Езерский, 1883, с. 33]. Расп-
равившись с двойной итальянской системой, он спешит просла-
вить свое детище —тройную русскую.
Предложенная Езерским форма счетоводства названа им рус-
ской из чувства патриотизма и по аналогии с итальянской, не-
мецкой, французской, английской и американской; название
≪тройная≫ вызывалось тремя обстоятельствами: 1) регистрация
велась по трем группировочным совокупностям: приход, расход,
остаток; Езерский называл их ≪тремя укупорочными ящиками≫;
125
2) регистрами выступают три книги: журнал, некоторые сторон-
ники ≪обрусения счетоводного языка≫ назовут его скаской, Глав-
ная, по терминологии Езерского, книга учета и отчетная, заме-
няющая баланс; Езерский считал, что эти три последовательные
книги делают счетоводство ≪трехэтажным≫; 3) используются
только три счета: ≪Касса≫, ≪Ценности≫, ≪Капитал≫; на этом осно-
вании Езерский называл форму ≪трехоконной≫. Оппоненты
Езерского, присмотревшись к этой форме, вскоре отметили, что
речь идет не о новой системе учета, а только об одной из новых
форм той же двойной бухгалтерии.
≫,. Однако значение идей, заложен-
ных в русской бухгалтерии, было не в
том, что она отменяла двойную или
являлась, напротив, ее новой фор-
мой, а в том, что она, значительно
опережая свое время, ставила перед
учетом семь новых целей, которые не
могли быть решены старыми традици-
онными бухгалтерскими методами:
1) определение посредством учетных
записей результатов хозяйственной
деятельности на любой момент време-
ни; 2) использование только покуп-
ных цен и общая оценка ценностей по
себестоимости; 3) органическое объе-
динение аналитического и синтетического учета; 4) достижение
внутреннего ≪автоматического≫ контроля путем заранее заданно-
го в учете совпадения контрольных сумм; предложенную им фор-
му Езерский охарактеризовал как самопроверочную; 5) введение
счета торговой наценки; он предлагал в розничной торговле в че-
ках проставлять не только продажную стоимость, но и процент
наценки, или покупную стоимость; он же впервые в России пред-
ложил способы нахождения реализованной торговой наценки по
среднему проценту; 6) проведение инвентаризации не сплошным
методом на определенный момент времени, а последовательно и
постоянно, т.е. сегодня проверяется наличие кофе и чая, завтра — спичек и сахара, послезавтра... и т.д.; 7) определение задолго до
Шера ≪мертвой точки≫; вот как оригинально Езерский объяснял
значение критического, в финансовом отношении, момента: ≪Я
печатаю книгу. Я продаю первые экземпляры; это не есть еще моя
Ф. В. Езерский
126
прибыль; это есть покрытие моей стоимости. Значит, прибыли и
убытки отвалятся, как листок с чайного дерева, только тогда, ког-
да я продам столько экземпляров, что они покроют мою затрату≫
Щит.: Вальденберг, с. 42]. 8) особенности двойной записи были
связаны с тем, что вместо понятий ≪дебет≫ и ≪кредит≫ были ис-
пользованы термины ≪приход≫, ≪расход≫. Отсюда, например,
поступление товаров оформлялось записью:
Приход счета ≪Ценности≫
Приход счета ≪Капитал≫.
Оплата товаров поставщику отражалась:
Расход счета ≪Капитал≫
|
|
|
Расход счета ≪Касса≫.
Таким образом, дебиторская задолженность рассматривалась
как уменьшение капитала, а кредиторская —как его увеличение.
Езерский был последовательным националистом. Он не мог
смириться с тем, что бухгалтерская терминология носит заим-
ствованный характер, искренне полагая, что это придумали
иностранцы с тем, чтобы оттеснить русских людей от таких до-
ходных должностей, как места конторщиков и счетоводов. Любо-
пытно привести терминологический ряд общепринятых слов и
предлагаемой Езерским их замены: актив —средства; пассив — погашение; ремессы —векселя к получению; тратты —векселя к
оплате; дебет —приход; кредит —расход: сальдо —остаток и т.д.
Круг ≪Счетоводства≫
В конце XIX в. в России начинают выходить профессиональные
бухгалтерские журналы. Вокруг них группируются новые моло-
дые люди. Из всех журналов следует выделить лучший - ≪Счето-
водство≫ (1888 —1904). Во главе журнала стоял замечательный
бухгалтер, человек с международной известностью —член Болон-
ской академии счетоводов, действительный член национального
общества итальянских счетоводов, член-корреспондент Колле-
гии бухгалтеров Урбино, с 1894 г. член-корреспондент Института
нидерландских счетоводов (Роттердам) —Адольф Маркович Вольф
(1854 —1920). Он и его сотрудники преследовали только одну
цель - пропаганду и развитие двойной бухгалтерии. Вольф был
прежде всего организатором, давшим несколько учетных идей, из
которых особенно плодотворной оказалось противопоставление
127
науки практике. Это положение стало общепризнанным в петер-
бургской школе, а потом и во всей России.
Вольфу принадлежит своеобразная классификация ценнос-
тей, ставшая потом обязательной для представителей петер-
бургской школы: 1) ценности вещественные, 2) деньги и 3) цен-
ности условные. В связи с этим выделяются три группы счетов:
имущества, услуг, расчетов (личные). Представляют интерес и
идеи Вольфа в части предмета науки, под которым он понимал
различные стадии кругооборота капитала.
Вольф сумел противопоставить натиску практиков, считав-
|
|
|
ших, что учет —это совокупность приемов, направленных на то,
чтобы облегчить запись, идею о том, что самое важное, не как мы
учитываем, а что и зачем ведется учет.
Вокруг журнала ≪Счетоводство≫ сплотилась большая группа
бухгалтеров, на его страницах опубликовано подавляющее боль-
шинство всех значимых для учета идей рубежа XIX —XX вв., обо-
гативших как теорию, так и практику, и не потерявших своего
значения по сей день.
В области чистой теории значителен вклад Василия Дмитрие-
вича Белова, ближайшего союзника и помощника Вольфа. Его
интересовала даже не столько теория учета в нашем понимании,
сколько философия теории. С необычайной полнотой он просле-
дил связи бухгалтерии с другими дисциплинами, показал общие
стороны и отличия между ними. Так, он обратил внимание на
связь логики и бухгалтерии, считал бухгалтерию наукой исклю-
чительно дедуктивной, а сущность бухгалтерской работы видел в
классификации счетов, сводя последнюю к трем группам: мате-
риальные, личные, операционные (последний термин был вве-
ден в русскую счетоводную литературу Беловым).
Сотрудником ≪Счетоводства≫ был и первый русский историк
учета Эдуард Григорьевич Вальденберг (1836 - 1895) - переводчик
≪Трактата о счетах и записях≫. Благодаря его энергии из практики
исчезли счета Баланса вступительного и Баланса заключительного.
Самым плодовитым автором был Семен Моисеевич Барац
(1850 —1913). Он любил говорить о наружной правдивости учета,
понимая под ней аккуратное заполнение регистров, но истинную
задачу науки видел в построении счетов: ≪Трудность творческой,
так сказать, бухгалтерской работы сводится, таким образом, к
умению классифицировать Счета≫ [Барац, с. 76]. Надо отметить,
что Барац настаивал на написании: Счет —для бухгалтерского
128
учета и счет —для документа, выписываемого как основание для
оплаты. Природу двойной записи он сводил к движению ценнос-
тей (отпущено - принято) и к обмену эквивалентами.
Барац был яростным сторонником ведения хронологической
записи, обосновывая свой взгляд необходимостью: 1) видеть в
одном месте счетную формулу хозяйственной операции (в Глав-
ной книге мы видим только половину); 2) быстрого наведения
справок об операциях любого определенного дня; 3) контроля
систематической записи.
Специально надо подчеркнуть заслуги Бараца в введении по-
нятия времени в систему учета. Так, при изложении учетных из-
мерителей он указывал на единицы монетные и времени. Особую
ценность имеет последнее замечание, так как, действительно, ни
одна операция не может ни совершаться, ни регистрироваться
без привязки к временной координате. Для Бараца эта временная
координата имела практический смысл в связи с тем, что некото-
рые бухгалтеры, под влиянием партионного метода учета ценнос-
тей, высказывались за необходимость привязки бухгалтерского
отчета к окончанию хозяйственного цикла. Однако когда стало
ясно, что отчет может являться ≪фотографией≫ любого дня, лю-
бого этапа кругооборота средств, то потеряла ценность идея от-
четного года, отличного от календарного. Барац правильно пос-
тупал, связывая отчетный период с доходами и расходами предп-
риятия.
Барац хотел как можно больше дифференцировать бухгалтер-
ские данные, он видел различия в учетных приемах различных
отраслей хозяйства, различных предприятий и стал первым про-
водить мысль, что нет единого промышленного учета, а есть уче-
ты, связанные с различными отраслями промышленности. Эта
идея имела успех и оказала огромное влияние на развитие учет-
ной мысли в России.
Самым талантливым человеком в журнале ≪Счетоводство≫
был Лев Иванович Гомберг (1866 —1935) —член-корреспондент
Академического общества бухгалтеров в Париже и действитель-
ный член Международной Ассоциации бухгалтеров. Он начал
свою деятельность в Санкт-Петербурге как специалист по про-
мышленному (мельничному) счетоводству, а закончил в Швейца-
рии, куда ≪должен был переехать по слабости здоровья≫, где ос-
тался и получил международную известность как крупнейший
теоретик в области учета.
п-241
Все экономические дисциплины он делил на две группы: со-
циально-экономические и частнохозяйственные. Последние, в
свою очередь, подразделял на три: 1) экономическая техника,
или экономическая морфология, —изучает средства экономичес-
кой активности; 2) организация и экономическая администрация
—предусматривает планы организации бухгалтерского учета, ста-
тистики и контроля, изучает проблемы организации; админист-
рация имеет своим объектом только человеческий фактор; 3) эко-
номология —исследует феномены экономической деятельности,
подчиняя их заранее установленным правилам. Ее объектом яв-
ляется изучение феноменов, которые возникают в хозяйственной
деятельности.
Феномены нельзя смешивать с фактами хозяйственной жиз-
ни. Последние носят всецело объективный характер, феномены
возникают в результате осмысления фактов хозяйственной жиз-
ни бухгалтерами и экономистами.
Экономология изучает индивидуальную экономию, следуя
всем фазам своего прежнего, настоящего и будущего развития.
Предметом экономологии является хозяйственная деятельность
предприятия. Она делится на анатомию предприятия, изучаю-
щую состояние хозяйственных средств, и физиологию, изучаю-
щую поведение хозяйства.
Цели бухгалтерского учета в экономологии заключаются, по
Гомбергу, в точном определении и систематизации бухгалтерских
категорий, систематическом изучении развития экономических
процессов. Экономология включает следующие разделы:
1) оценка, 2) инвентарь, 3) смета (бюджет), 4) бухгалтерия, 5) от-
четность, 6) контроль.
В основе экономологии лежит группировка хозяйственных
явлений путем изучения объективно существующих причинно-
следственных связей. Это необходимо для выявления и описания
законов, определяющих развитие предприятия. Двойную запись
он объяснял исходя из логического закона причинно-следствен-
ной связи. Согласно Гомбергу, запись по кредиту всегда является
причиной, а запись по дебету —следствием.
Благодаря трудам Гомберга русская бухгалтерия вышла на ми-
ровую арену и стала оказывать достаточно сильное влияние на
интеллектуалов европейского учета. Сам Гомберг испытал влия-
ние идей Виллы, особенно в их экономической интерпретации,
выполненной представителями венецианской школы, и вместе с
130
тем экономология оказала мощное стимулирующее воздействие
на европейские бухгалтерские школы, и труд Д. Дзаппы написан
не без влияния экономологии.
Живя в Швейцарии, Гомберг активно продолжал работать. Он
выпустил ряд книг на французском и немецком языках, в кото-
рых критиковал Шера за теорию двух рядов счетов и Шмаленба-
ха за теорию динамического баланса, ибо, по мнению Гомберга,
баланс по своей природе может быть только статическим.
Авторами ≪Счетоводства≫ были и многие другие замечатель-
ные бухгалтеры: К. Г. Щетинин-Какуев (Москва) - основатель
текстильного счетоводства, заложил основы дифференциации
учета по отраслям. М. Я. Батеньков (Н.-Новгород) - создал но-
вую учетную дисциплину —ревизию. А. А. Беретти (Владимир)
известен как автор метода ≪цветного провода≫, дошедшего до нас
под названием ≪красное сторно≫. А.З. Попов (Харьков) зареко-
мендовал себя как последовательный сторонник попередельнои,
полуфабрикатной калькуляции. Он настаивал на распределении
накладных расходов пропорционально сумме заработной платы,
так как стоимость создается трудом.
Николай Иустинович Попов (Крас-
ноярск) известен своей довольно ори-
гинальной трактовкой бухгалтерского
учета и широким применением в нем
математических методов. Он полагал,
что с их помощью возможно раскрыть
структуру бухгалтерских записей и об-
легчить их изучение. При этом он
трактовал нашу науку как экономи-
ческую, а двойную запись считал объ-
ективным законом. Ему принадлежит
следующий постулат:
•Сумма сальдо материальных сче-
тов всегда равна алгебраической сумме
сальдо личных счетов1.
И. П. Руссиян (Одесса) в объяснении теории двойной записи
исходил из логического закона тождества [Счетоводство, 1897, с.
173], утверждал, что ≪бухгалтерия есть наука об учете ценностей в
Н. И. Попов
В этом случае счета собственных средств рассматриваются как счета
личные.
131
хозяйстве≫ [Счетоводство, 1897, с. 168]. Он считал, что актив — это обязательства третьих лиц, а пассив —права сторонних лиц по
отношению к предприятию. Причем баланс слева должен пока-
зывать пассив, а справа —актив. Руссияну принадлежит постулат:
•Сумма сальдо счетов актива равна алгебраической сумме
средств, находящихся в распоряжении хозяйства с поправкой на
кредиторскую задолженность (— и долги (+).
Много внимания Руссиян уделял вопросам математической
формулировки положений учета.
Издание журнала субсидировалось Министерством финан-
сов, но в 1904 г. в связи с русско-японской войной ежегодная суб-
сидия (2 тыс. руб.) была снята и журнал прекратил свое сущест-
вование.
Первые теоретические концепции
бухгалтерского учета
В России получили признание две теоретические концепции,
объясняющие двойную запись: меновая и балансовая.
Рассмотрим их.
Меновая теория учета петербургской школы. На
смену авторам журнала ≪Счетоводство≫ пришли новые люди -
третье поколение русских дореволюционных бухгалтеров. Их
появление совпало с первой русской революцией. Это были
люди разных возрастов, многие из них начали работать значи-
тельно раньше, но деятельность ≪Счетоводства≫ оставляла их в
тени, другие стали писать именно в эти годы. Эти люди сфор-
мировали две школы бухгалтерского учета: петербургскую и
московскую.
Петербургская школа сложилась вокруг Русского счетоводно-
го общества взаимной помощи (1907) во главе с Евстафием
Евстафъевичем Сиверсом (1852 - 1917). Этот человек знания о
практике учета назвал счетоводством, а науку об учете —счетове-
дением. Такой подход стал общепризнанным в русской учетной
литературе вплоть до 1929 г. В теории учета Сивере выделял две
части (два отдела): теорию учета (теорию бухгалтерского учета в
общем смысле) и теорию книг, где излагается методика ведения
различных регистров, причем под регистрами понимались толь-
132
ко книги. Теория книг трактовалась Сиверсом как наука о мето-
дах бухгалтерского учета. Среди регистров мы встречаем ведо-
мость, позволяющую вести учет товаров в течение дня по количе-
ству в графах на каждый товар с разной ценой с тем, чтобы такси-
ровка для стоимостной оценки выполнялась один раз.
Сивере известен как автор меновой теории, сущность кото-
рой заключается в том, что в основе двойной записи лежит обмен
(мена) благами.
Значение, придаваемое Сиверсом
мене в образовании двойной записи,
привело его к выводу, что двойная за-
пись является основным законом бух-
галтерского учета, т.е. в данном случае
он трактовал двойную запись подобно
природному закону, например, закону
всемирного тяготения. Положение о
мене как о причине двойной записи
приводило к выводу, что баланс явля-
ется следствием счетов. Отсюда выте-
кало положение о независимости ба-
ланса от инвентаря и об однородности
значения дебета и кредита в каждом
счете (теория одного ряда). Обучение студентов должно строиться
по схеме от счета к балансу, что соответствует практической пос-
ледовательности и теории возникновения баланса.
Интерес к счетоведению стимулировал интерес к классифи-
кации счетов, поэтому не случайно Сивере дал весьма детальную
классификацию счетов, предвосхитив в этом направлении тен-
денции 30 - 40-х годов XX в. Его классификация выглядит так:
I. Вещественные счета: 1) основные; 2) переходные (калькуляци-
онные) а) заготовок, б) сооружений, в) производства. II. Личные
счета: 1) предпринимательского капитала а) основные, б) пере-
ходные (результатные); 2) ссудного капитала а) счета лиц и уч-
реждений, б) счета кредитных запасов [Сивере, 1915]. Для своего
времени эта классификация была большим достижением, в ней
выделялись группы калькуляционных и результатных счетов,
причем автор не смешивал эти счета в одной группе операцион-
ных счетов.
Большое внимание Сивере уделял вопросам бухгалтерской
терминологии. Например, он доказал, что надо писать глагол де-
Е. Е. Сивере
133
битовать через ≪и≫1, показал несостоятельность термина ≪лицевой
счет≫ (надо личный), ввел термин ≪оборотная ведомость≫ и т.д.
Очень много сделал Сивере как педагог. До него учили бухгал-
терии, как сумме практических приемов. Раздавали ученикам
бланки подлинных практически применяемых книг, и ученики с
помощью учителя эти регистры должны были заполнять. Сивере
показал, что учить надо сущности, а не технике, технике нельзя
научить, она может быть выработана только на практике, а сущ-
ности дела можно и нужно учить в аудитории. И вместо бланков
его ученики заполняли схемы счетов —≪самолетики≫. У него же
мы находим и схемы отражения хозяйственных оборотов, где сче-
та показаны в виде фигур, а проводки - в виде прямых линий, со-
единяющих эти фигуры [Сивере, 1915, с. 282]. Впоследствии этот
метод станет основным в графических построениях Шмаленбаха.
Русское счетоводное общество взаимной помощи начиная с
1909 г. издавало журнал ≪Коммерческое образование≫, на страни-
цах которого печатались такие видные бухгалтеры, как А. И. Гу-
ляев, Н. Ф. фон Дитмар и др.
Александр Иванович Гуляев был ближайшим помощником Си-
верса. Своей специальностью он избрал промышленный учет; его
учение о структуре себестоимости пользовалось достаточно ши-
роким распространением. В состав себестоимости он включал:
материалы, заработную плату, затраты механической и электри-
ческой силы и амортизацию, причем два последних вида расхо-
дов относил на себестоимость, если они участвуют в создании оп-
ределенного вида продукции. Распределение накладных расхо-
дов рекомендовалось выполнять пропорционально заработной
плате. Гуляев применял счет ≪Выпуск готовой продукции≫. Он же
рекомендовал аналитический учет по заранее установленным,
так называемым счетным (учетным) ценам. Разница между фак-
тической и сметной себестоимостью отражалась на счете ≪Убыт-
ки и прибыли≫ [Гуляев, 1905]. В теории учета Гуляев был прямым
продолжателем идей Сиверса, но, полагая, что в природе
самыми главными являются законы сохранения материи и энер-
гии, он по аналогии выводил двойную запись из всеобщего зако-
на обмена, свойственного неорганическому, органическому и
социальному миру [Гуляев, 1909(6), с. 12 - 13].
1 В порядке написания этого термина Сивере следовал традиции, зало-
женной Арнольдом.
134
Последователем Сиверса был и Николай Федорович фон Дит-
мар —инженер по образованию. Его отношение к общей теории
учета основано на следующем определении: ≪Счетоводство по
методу своих операций есть один из отделов прикладной матема-
тики, ведающий учетом хозяйственной стороны жизни≫ [Дитмар,
1912, с. 5]. Он приводил и интересное определение хозяйствен-
ных операций, которые ≪выражаются в возникновении, измене-
нии, предотвращении, превращении и уничтожении ценностей и
обязательств≫ [там же, с. 12].
Фон Дитмар считал, что двойная запись является следствием
основного правила экономики: объем выдач равен объему полу-
чений и, ≪предпочитая сумасшедшие мысли трудным≫, предлагал
свою форму, в которой сначала перечислялись кредитуемые сче-
та, а потом дебетуемые. Как и Гуляев, он находил подтверждение
этой мысли в основных физических законах сохранения материи
и сохранения энергии. Все счета он делил на личные, веществен-
ные и отвлеченные (калькуляционные и результатные). Посколь-
ку запись на счетах предполагает В —П (выдача = поступления),
возможна только двойная бухгалтерия, утверждал фон Дитмар.
Балансовая теория московской школы бухгалтерского учета.
В противовес петербургской школе, пропагандирующей меновую
теорию, возникла школа московская, назвавшая свое учение ба-
лансовой теорией. Ее основатели Н. С. Лунский, Г А. Бахчиса-
райцев, Ф. И. Бельмер, А. К. Рощаховский считали, что счета — это элементы баланса, что система счетов задана балансом и что
частное можно понять только в связи с целым, поэтому и учить
бухгалтерии надо от баланса к счету. При этом баланс —это толь-
ко упрощенная форма инвентаря, который независим от плана
счетов; счета делятся на две противоположные по характеру груп-
пы: активные и пассивные. Отношение к балансу определило и
отношение к двойной записи, которая была не воплощением
объективного закона мены, а следствием двойной группировки
счетов в балансе.
Николай Севастъянович Лунский (1867 —1956) был создателем
балансовой теории. Для Лунского вся теория учета —это просто
прием, которому нужно учиться, чтобы уметь делать ≪самое труд-
ное в бухгалтерии≫ —проводки, а для этого надо понять баланс.
Лунскому принадлежит определение баланса, повторяемое во
всех русских учебниках: ≪Балансом генеральным называется таб-
135
лица, в которой сопоставляются имущественные средства предп-
риятия с их источниками; этот баланс представляет экономичес-
кое и юридическое положение предприятия в данный момент≫
[Лунский, с. 191]. Лунский распространил понятие ≪пассив≫ и на
собственные средства, однако для того чтобы сформулировать
содержание пассива, ему пришлось прибегнуть к новому терми-
ну ≪источник≫, получившему в советское время всеобщее распро-
странение. Такое понимание баланса обусловило новое, ≪фельд-
фебельское≫, по меткому слову Рудановского, изучение дебета и
кредита: дебет —это левая сторона счета, а кредит —правая. Эти
понятия приобретают смысл только при ориентации к активу или
пассиву баланса. Отсюда деление счетов на активные и пассив-
ные {теория двух рядов счетов.) В результате из важнейших бух-
галтерских категорий выпадает сущность, учет превращается в
методологический прием, лишенный всякого конкретного со-
держания. Но именно вследствие внешней простоты и легкости
она получила широчайшее распространение.
