Порядок проведения аудиторской проверки учетной политики и финансовой отчетности

Годовой отчет рассматривается как документ, позволяющий пользователям оценить реальные изменения финансового положения хозяйствующего субъекта за год. В этих условиях существенно возрастает роль такой составляющей годового бухгалтерского отчета, как пояснительная записка. Для ее подготовки составители используют не только данные периодической отчетности, но и большой объем иной информации - регистров управленческого учета, проспектов эмиссии ценных бумаг, сведений из реестров акционеров, внутренней отчетности по сегментам и др.

Объем информации, приводимой в пояснительной записке, и форму подачи материала (в виде текста, таблиц, схем и т.п.) субъекта определяют самостоятельно, соблюдая требования действующих нормативных актов.

Процесс составления пояснительной записки можно условно разделить на три основных этапа:

1) анализ требований к содержанию пояснительной записки, установленных действующими нормативными актами;

2) выбор необходимых разделов («информационных блоков») пояснительной записки; сбор, обработка информации для включения в соответствующие разделы; выбор формы подачи информации, подготовка графического материала;

3) заключительные процедуры.

Рассмотрим последовательность действий составителей пояснительной записки на каждом из этапов.

Перечень нормативных актов. Основными актами, положениями которых необходимо руководствоваться при подготовке материала для включения в пояснительную записку, являются:

• Закон Республики Казахстан «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности»

• Международные стандарты финансовой отчетности

• методические указания к международным стандартам бухгалтерского учета.

Структура пояснительной записки. Указанные выше нормативные акты содержат дополняющие (а иногда дублирующие) друг друга требования к информации, помещаемой в пояснительной записке. Анализ этих требований позволяет выявить восемь основных разделов пояснительной записки и соответствующим образом сгруппировать полученные данные. Информация по разделам представлена в таблице 5.

Таблица 5 - Состав пояснительной записки

№ п/п	Наименование раздела пояснительной записки
Раздел 1.	Структура и основные направления деятельности хозяйствующего субъекта
Раздел 2.	Информация для обеспечения сопоставимости данных за отчетный и предшествующий годы
Раздел 3.	Основные факторы, повлиявшие в отчетном году на хозяйственные и финансовые результаты деятельности хозяйствующего субъекта
Раздел 4.	Существенные статьи финансовой отчетности
Раздел 5.	События после отчетной даты и условные факты хозяйственной деятельности
Раздел 6.	Участие в природоохранных мероприятиях
Раздел 7.	Финансовые результаты по видам деятельности и географическим рынкам сбыта
Раздел 8.	Порядок расчета и динамика важнейших аналитических показателей

Раздел 1 «Структура и основные направления деятельности хозяйствующего субъекта» включает сведения об организационной структуре аудируемого субъекта:

- состав и компетенция органов управления;

- наличие и функции обособленных подразделений;

- статус субъекта в объединенной группе компаний (основная, зависимая, дочерняя).

Акционерное общество в этом разделе приводит данные о количестве акций, выпущенных и полностью оплаченных; количестве акций, выпущенных, но не оплаченных или оплаченных частично; номинальной стоимости акций, находящихся в собственности самого акционерного товарищества, дочерних и зависимых обществ.

Материал раздела дает возможность сделать выводы о степени интеграции капитала взаимосвязанных компаний, о фактической величине уставного капитала хозяйствующего субъекта, представляющего отчет, который показывает следующие особенности формирования уставного капитала:

- степень оплаты;

- величину эмиссионного дохода и его долю в номинальной стоимости всех выпущенных организацией бумаг;

- стоимость выкупленных организацией собственных акций.

В этом разделе также должна отражаться информация:

- о наличии, месте нахождения, наименовании и направлениях деятельности (текущей, инвестиционной и финансовой) материнской и/или дочерних (зависимых) организаций;

- о применяемом методе консолидирования учетной информации.

Кроме того, акционерные товарищества раскрывают в данном разделе информацию о персональном составе совета директоров (наблюдательного совета) и исполнительного органа, а также об общей сумме выплаченного им вознаграждения в денежной и натуральной форме, включая сумму материальных выгод (предоставленных льгот, привилегий и т.п.).

В разделе 2 «Информация для обеспечения сопоставимости данных за отчетный и предшествующий годы» отражаются последствия изменения учетной политики. Для этого производится корректировка включенных в финансовую отчетность за отчетный год соответствующих данных за периоды, предшествующие отчетному. При этом никакие учетные записи не производятся.

Раскрытие в пояснительной записке методики корректировки статей бухгалтерского баланса позволит выполнить следующее условие сопоставимости отчетных показателей: данные бухгалтерского баланса на конец отчетного периода должны совпадать с данными на начало следующего отчетного периода.

Факты изменения показателей бухгалтерского баланса на начало года должны отражаться в пояснительной записке с объяснением причины таких изменений.

Раздел 3 «Основные факторы, повлиявшие в отчетном году на хозяйственные и финансовые результаты деятельности хозяйствующего субъекта». Если компания достигла запланированного финансового результата и упрочила свое финансовое положение, можно говорить об умелой нейтрализации управленческим персоналом отрицательных воздействующих факторов и о полном использовании положительных - как внешних (рост покупательского спроса, снижение банковского процента за кредит и др.), так и внутренних (улучшение качества продукции, совершенствование структуры управления и др.).

Важным показателем является общий объем налоговых выплат организации. Рациональное использование предусмотренных законодательством льгот в сочетании с продуманной учетной политикой дают возможность оптимизации расчетов с бюджетом. При этом хозяйствующий субъект долженпривести в пояснительной записке отдельно данные о причитающихся платежах в бюджет, исчисленных на основе представленных налоговых деклараций и отраженных в бухгалтерском учете, исходя из допущения временной определенности фактов хозяйственной деятельности (то есть по методу начисления). Эти данные приводятся в разрезе существующих видов налогов и с отражением сумм отклонений.

Более сложной для составителей пояснительной записки будет ситуация, когда полученные в отчетном году значения итоговых показателей существенно ниже запланированных. Этот факт свидетельствует о наличии непредвиденных (чрезвычайных) обстоятельств, оказавших влияние на деятельность хозяйствующего субъекта в целом.

Если полученный финансовый результат недостаточен для финансирования обязательных расходов за счет нераспределенного дохода, остающегося в распоряжении хозяйствующего субъекта (определенных видов налогов и сборов, штрафных санкций в бюджет, дивидендов по привилегированным акциям), особую актуальность для пользователей приобретает вопрос об источниках этих выплат. В данном разделе пояснительной записки должно содержаться указание на те составляющие собственного капитала (нераспределенный доход прошлых лет, резервный капитал и т.п.), которые послужат источниками соответствующих начислений.

В 4 разделе «Существенные статьи финансовой отчетности» пояснительной записки раскрывается информация о статьях бухгалтерского баланса, отчета о результатах финансово-хозяйственной деятельности и отчета о движении денежных средств, данные которых являются существенными.

Пользователям важно дать возможность сопоставить взаимосвязанные данные различных форм, рассчитать дополнительные показатели, характеризующие эффективность деятельности организации за отчетный год. Так, при наличии у хозяйствующего субъекта существенных финансовых вложений целесообразно привести оформленные в виде таблицы данные, позволяющие определить доходность средств, размещенных в указанных активах.

Раздел 5 «События после отчетной даты и условные факты хозяйственной деятельности». Окончание финансового года, очевидно, не влечет автоматического завершения всех хозяйственных операций и процессов, имеющих место в организации. При определенных условиях завершение до истечения срока представления финансовой отчетности некоторых событий, начавшихся в отчетном году или в период между отчетной датой и датой подписания отчета, может оказать влияние на размеры имущества, обязательств и капитал хозяйствующего субъекта и, следовательно, на достоверность показателей основных отчетных форм.

Условным фактом признается имеющий место по состоянию на отчетную дату факт хозяйственной деятельности, в отношении последствий которого и вероятности их возникновения в будущем существует неопределенность. При этом последствия условного факта оказывают существенное влияние на оценку пользователями финансовой отчетности финансового положения, движения денежных средств или результатов деятельности хозяйствующего субъекта по состоянию на отчетную дату.

Событие после отчетной даты - факт хозяйственной деятельности, который имел место в период между отчетной датой и датой подписания финансовой отчетности за отчетный год и оказал или может оказать влияние на финансовое состояние, движение денежных средств или результаты деятельности хозяйствующего субъекта.

Информация, раскрываемая в пояснительной записке, должна включать краткое описание характера события после отчетной даты (условного факта) и оценку его последствий в денежном выражении. Если возможность достоверной оценки отсутствует, то необходимо указать на это с объяснением причин отказа от выполнения соответствующих расчетов.

При отражении в пояснительной записке последствий, вызванных условными фактами, необходимо следовать принципу осмотрительности, согласно которому в каждом сомнительном случае должен быть рассмотрен тот из возможных вариантов, который приведет к худшим последствиям с точки зрения протезируемого состояния активов (обязательств) или ожидаемого финансового результата. Кроме того, если раскрытие информации в объеме, предусмотренном действующими нормативными документами, может нанести ущерб организации, то организация имеет право указать в пояснительной записке лишь общий характер условного факта и причину, по которой более подробная информация не приводится.

Раздел 6 «Участие в природоохранных мероприятиях». В современных условиях серьезной проблемой стали вопросы возможного и к тому же очень быстрого истощения запасов полезных ископаемых, пресной воды, ресурсов растительного и животного мира, огромные масштабы загрязнения природной среды. В ряде районов, особенно в крупных промышленных центрах, загрязнение окружающей человека среды приняло угрожающие размеры для здоровья людей. Исходя из устойчивости к антропогенным воздействиям, следовало бы разработать для каждой экологической системы и природной зоны допустимые пределы изъятия ресурсов, гарантирующие поддержание состояния динамичного равновесия и развития. Необходимо определить меру изъятия природных ресурсов; меру допустимого загрязнения; меру технологического насыщения - важное условие недопущения чрезмерной концентрации техники и машин в отдельных районах и зонах, а также подбора их по степени воздействия на природу.

Раздел 7 «Финансовые результаты по видам деятельности и географическим рынкам сбыта». Пользователи финансовой отчетности многоотраслевых организаций либо компаний, имеющих широкую географию рынков сбыта, сталкиваются с проблемой оценки влияния, которое оказывают отдельные подразделения на общие финансовые результаты хозяйственной деятельности. Дополнительную информацию, необходимую для целей анализа и прогнозирования дохода, целесообразно привести в пояснительной записке, так как структура активов, денежные потоки и рентабельность различных подразделений могут существенно различаться. Ведущие отечественные компании в этом случае ограничиваются представлением данных о вкладах отраслевых (региональных) подразделений в совокупный финансовый результат. Однако, учитывая несомненный интерес определенных групп пользователей к деятельности компании в конкретной сфере экономики либо на обособленной территории, нужно постараться максимально удовлетворить их запросы. Такая детализация дает возможность пользователям реально оценить степень риска инвестиций, полагаясь не только на обобщающие, но и на частные показатели финансовой отчетности.

Раздел 8 «Порядок расчета и динамика важнейших аналитических показателей». Для получения более подробной информации об имущественном положении организации и результатах ее деятельности за отчетный период, а также о планируемых путях развития и возможностях их реализации пользователи финансовой отчетности должны располагать дополнительными сведениями, необходимыми для выполнения процедур финансового анализа, которые представляют собой:

а) описание применяемых методик расчета основных финансово-экономических характеристик хозяйственной деятельности (аналитических коэффициентов);

б) выполненные расчеты указанных коэффициентов за истекший год, а также результаты расчетов за предыдущие отчетные периоды при условии обеспечения сопоставимости данных.

Приводимые в пояснительной записке относительные показатели, как правило, группируются по видам (направлениям) финансового анализа, а именно:

- показатели текущей платежеспособности;

- показатели финансовой устойчивости;

- показатели деловой активности;

- производственные показатели;

- показатели эффективности деятельности;

- показатели рыночной активности (в случае, если ценные бумаги организации котируются на открытом рынке).

Заключительные процедуры. Пояснительная записка, как отмечалось, является составной частью годовой финансовой отчетности организации (кроме малых предприятий и общественных организаций). В связи с этим хозяйствующие субъекты (составители) должны обратить внимание на следующие особенности заключительного этапа подготовки финансовой отчетности:

1. Необходимые изменения учетной политики на новый финансовый год должны быть утверждены до момента его наступления. Особую актуальность имеет вопрос об оформлении изменений учетной политики, которые подлежат раскрытию в пояснительной записке.

2. При проведении аудиторской проверки годовой финансовой отчетности аудитор обязан высказать мнение о достоверности данных, включенных в бухгалтерский баланс, отчет о результатах финансово-хозяйственной деятельности и отчет о движении денежных средств, но также и в пояснительную записку. Поэтому, оценивая всю совокупность данных, которую субъект намерен предоставить заинтересованным пользователям, необходимо определить, будет ли она полностью включена в состав пояснительной записки либо возможно размещение ее части в специальных разделах более общего документа, где не требуется жесткой «увязки» с показателями финансовой отчетности.

3. Если хозяйствующий субъект обязан (принял решение) публиковать годовой отчет, то может быть подготовлен специальный (расширенный) вариант пояснительной записки. В публикуемом в средствах массовой информации варианте годового отчета возможно объединение (консолидация) отдельных статей бухгалтерского баланса, отчета о результатах финансово-хозяйственной деятельности и отчета о движении денежных средств. В этом случае пояснительная записка может включать дополнительные данные, уточняющие содержание консолидированных статей, а также сведения об изданиях, в которых была опубликована финансовая отчетность хозяйствующего субъекта за прошлые периоды, месте нахождения контрольного экземпляра годового отчета и т.п.

В заключение еще раз подчеркнем, что рассмотренные структура и процесс подготовки пояснительной записки носят рекомендательный характер. Составители имеют полную свободу выбора формы и содержания пояснительной записки, руководствуясь в первую очередь потребностями хозяйствующего субъекта и действующими нормативными актами [30].

В соответствии со стандартом 300 «Планирование аудита» аудиторская организация обязана планировать свою работу так, чтобы проверка была проведена эффективно. Планирование аудитором своей работы способствует тому, чтобы важным областям аудита было уделено необходимое внимание, чтобы были выявлены потенциальные проблемы и работа была выполнена с оптимальными затратами, качественно и своевременно.

Аудитору необходимо составить и документально оформить общий план аудита, описав в нем предполагаемый объем и порядок проведения аудиторской проверки. Общий план аудита должен быть достаточно подробным для того, чтобы служить руководством при разработке программы аудита.

После составления общего плана в соответствии с правилом MCA 300 «Планирование аудита» аудитору необходимо составить и документально оформить программу аудита (см таблицу 8), определяющую характер, временные рамки и объем запланированных аудиторских процедур, необходимых для осуществления общего плана аудита. Программа аудита является набором инструкции для аудитора, выполняющего проверку, а также средством контроля и проверки надлежащего выполнения работ. Поэтому в ходе аудиторской проверки аудитору следует обратить особое внимание на соответствие положений приказа (распоряжения) об учётной политике действующим нормативным актам. Одной из причин таких несоответствий является несвоевременность внесения корректировок в связи с изменениями в нормативных актах.

Рабочими документами аудитора являются: приказ об учетной политике, план счетов, бухгалтерская отчетность.

План аудита согласуется с клиентом, особое внимание следует уделить распределению ответственности. По ходу проверки план может дорабатываться. Все внесенные в план существенные изменения и соответствующие обоснования должны быть зафиксированы документально.

Одной из насущных проблем современного казахстанского аудита является выбор оптимального пути проведения аудиторской проверки при условии сохранения высокого качества работы, получения прибыли от деятельности, а также возможности документально доказать на любом этапе работы целесообразность, достаточность и согласованность с заказчиком произведенных и дальнейших действий. Каждый аудитор самостоятельно ищет пути решения этой проблемы, применяя разнообразные методики, используя накопленный опыт и создавая внутрифирменные аудиторские стандарты, в частности, для эффективного планирования аудиторской проверки. Разработанный метод позволяет аудитору в результате планирования конкретных процедур в том или ином объеме и определения последовательности действий оценивать и регулировать трудоемкость аудиторской проверки, рассчитывать и соизмерять риски, а также отвечать за объективность результатов проверки.

Заключение

Подводя итог выполненной работы, необходимо отметить, что учетная политика подчас становится для бухгалтеров чисто формальным документом, которому многие не придают должного значения.

При написании дипломной работы перед автором были поставлены следующие цели и задачи:

Цель - определить структуру и содержание учетной политики и определить методику ее составления.

Для достижения поставленной цели предполагается решить следующие задачи:

- дать определение содержанию учетной политики;

- разработать примерный проект учетной политики предприятия и показать порядок ее оформления и содержание;

- дать комментарии по пунктам разработанного проекта учетной политики и определить факторы, влияющие на их принятие.

- определить сущность и содержание аудита;

- охарактеризовать порядок проведения аудиторской проверки учетной политики.

В ходе написания данной работы были сделаны следующие выводы:

1)грамотно составленная учетная политика может быть действенным способом законной корректировки финансовых показателей, а значит – снижения налоговой нагрузки на предприятие;

2)положения учетной политики могут стать весомым аргументом в споре с проверяющими органами;

3)учетная политика является основой для формирования всех остальных организационно-распорядительных документов организации и влияет на принятие управленческих решений;

В связи с этим руководителю и главному бухгалтеру следует весьма серьезно отнестись к формированию и утверждению учетной политики.

В данной работе рассмотрены теоретические и практические вопросы формирования учета и аудита учетной политики. Предметом для изучения стала учетная политика и результаты аудиторской проверки учетной политики предприятия ТОО «Сантехмонтаж-сервис».

При проведении оценки существующей системы бухгалтерского учёта было установлено, что бухгалтерия в организации является структурным подразделением. Бухгалтерский учёт организован в соответствии с учётной политикой, принятой в организации. Система бухгалтерского учёта автоматизирована. Бухгалтерский учёт ведётся в соответствии с действующим законодательством. Отрицательное влияние оказывает неравномерность документационно - информационных потоков и отсутствие единого графика документооборота.

Было определено, что методика аудиторской проверки должна включать себя:

- разработку общего плана проверки; разработку - программы проверки;

- разработку контрольных процедур на основе классификатора возможных нарушений;

- рекомендации по выполнению аудиторских процедур.

Изучены цели, задачи и нормативное регулирование аудиторской проверки.

Проведение аудиторской проверки организации поможет в исключении простейших технических ошибок, в снижении ошибок, обусловленных неправильным толкованием законодательства.

 Учетная политика должна быть своевременно разработана и утверждена приказом по организации в срок не позднее 31 декабря 2009 г. Многие бухгалтера составляют учетную политику позже, считая её формальным документом, который нужно быстро написать, сдать налоговикам и забыть о её существовании. Это категорически ошибочный подход, чреватый серьезными последствиями. Роль учетной политики чрезвычайно велика.

Будучи грамотно сформирована, она выполняет сразу несколько функций:

Во-первых, учетная политика представляет собой руководство по организации и ведению учета;

Во-вторых, это очень весомый аргумент для предотвращения или, по крайней мере, решения в свою пользу споров с фискальными органами;

В-третьих, это мощный инструмент оптимизации учетных процессов и налогообложения;

Наконец, в-четвертых, учетная политика является важным методическим инструментом, позволяющим избегать ошибок при отражении в учете тех или иных хозяйственных операций.

Формирование учетной политики – это трудоемкое мероприятие, требующие всестороннего знания нормативной базы и опыта оптимизации. Поэтому готовить учетную политику бухгалтеру необходимо заблаговременно, уделяя достаточно времени и внимания на изучение изменений законодательства, анализ и совершенствование действующего порядка учета, что бы во всеоружии подойти к началу нового финансового года.

Для оценки полноты и правильности положений учетной политики аудитор должен убедиться, что в соответствующих распорядительных документах содержится информация, обосновывающая выбор организацией способов бухгалтерского учета и особенности применения способов учета, исходя из специфики условий хозяйствования, отраслевой принадлежности.

Таким образом, информация об учетной политике является одним из объектов аудиторской проверки. Аудиторское заключение, подтверждающее достоверность бухгалтерской отчетности, должно распространяться в равной степени и на информацию об учетной политике.