Тема 7 специальные налоговые режимы

Система налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей

Упрощенная система налогообложения (УСН)

Единый налог на вмененный доход (ЕНВД)

Система налогообложения при выполнении соглашений о разделе продукции

Таможенные пошлины

Страховые взносы

 

 

Специальным налоговым режимом (далее – СНР) согласно ст. 18 НК РФ) признается особый порядок исчисления и уплаты налогов и сборов в течение определенного периода времени, применяемый в случаях и в порядке, установленных НК РФ и принимаемыми в соответствии с ним федеральными законами. При установлении СНР элементы налогообложения, а также налоговые льготы определяются в порядке, предусмотренном НК РФ. Специальные режимы налогообложения устанавливаются на определенный период времени.

Различают два типа СНР: субъектный и территориальный.

Юрисдикция СНР субъектного типа ограничивается по принципу определения круга налогоплательщиков – субъектов этого режима, налоговое администрирование ориентировано на определенную категорию налогоплательщиков и осуществляется повсеместно. К субъектным СНР относятся:

1. упрощенная система налогообложения (глава 26² НК РФ);

2. система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности (глава 26³ НК РФ);

3. система налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (глава 26¹ НК РФ);

4. система налогообложения при выполнении соглашений о разделе продукции (глава 26⁴ НК РФ).

Юрисдикция СНР территориального типа ограничивается по территориальному принципу, налоговое администрирование ориентировано на определенную территорию. К территориальным СНР относятся:

1. система налогообложения в особых экономических зонах (Федеральный закон от 22.01.1996 № 13-ФЗ «Об особой экономической зоне в Калининградской области», Федеральный закон от 31.05.1999 № 104-ФЗ «Об особой экономической зоне в Магаданской области»);

2. система налогообложения для организаций, зарегистрированных в качестве налогоплательщиков в налоговых органах закрытых административно-территориальных образований (Закон РФ от 14.07.1992 № 3297-1 «О закрытом административно-территориальном образовании»).

Сельскохозяйственные товаропроизводители – это организации и индивидуальные предприниматели, производящие сельскохозяйственную продукцию, осуществляющие ее переработку и реализующие эту продукцию.

Система налогообложения в виде единого сельскохозяйственного налога (ЕСХН) введена для поддержки отечественных сельскохозяйственных товаропроизводителей и регламентируется гл. 26 НК РФ-

Цель введения этого налога — углубление аграрных преобразований, укрепление доходной части бюджета соответствующего уровня и государственных внебюджетных Фондов, создание экономических и правовых взаимоотношений сельскохозяйственных предприятий и органов власти, повышение социальной защиты жителей села.

Применение этого специального налогового режима освобождает организации и индивидуальных предпринимателей, имеющих долю доходов от реализации произведенной ими сельскохозяйственной продукции, включая продукцию ее первичной переработки, не менее 70%, от уплаты ряда федеральных и региональных налогов. НК РФ установлены критерии, позволяющие переходить на данную систему налогообложения.

В соответствии с законодательством ЕСХН применяется наряду с иными режимами налогообложения. Переход на уплату данного налога осуществляется добровольно. Экономический субъект, уплачивая ЕСХН и страховые взносы на обязательное пенсионное страхование, освобождается от уплаты: налога на прибыль организаций (НДФЛ - в отношении индивидуальных предпринимателей), НДС, налога на имущество организаций (налога на имущество физических лиц - в отношении индивидуальных предпринимателей), а также страховых взносов.

Налогоплательщиками являются организации и индивидуальные предприниматели, перешедшие на уплату единого налога в установленном законом порядке. Не имеют права перейти на уплату ЕСХН: субъекты, занимающиеся производством подакцизных товаров; субъекты, переведенные на систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности; организации, имеющие филиалы и представительства.

Сельскохозяйственными товаропроизводителями считаются следующие.

1. Юридические и физические лица, которые изготавливают продукцию сельского хозяйства и (или) осуществляют ее первичную переработку, а также сельскохозяйственные потребительские кооперативы (перерабатывающие, сбытовые, торговые, снабженческие, садоводческие, огороднические, животноводческие). При этом в совокупном доходе от продаж товаров (работ, услуг) этих хозяйствующих субъектов доля дохода от реализации упомянутой продукции должна составлять не менее 70%.

Пример 1. ООО «К» выращивает и продает зерно озимой ржи. Выручка за девять месяцев 2013 г. составила 600 000 руб., в том числе:

480 000 руб. — за реализацию собственного зерна;

120 000 руб. — за зерно, приобретенное у других производителей.

Доля дохода от продажи собственного зерна в общей сумме полученного дохода составила 80% (480 000 руб.: 600 000 руб. х 100%); 80% > 70%.

Следовательно, в 2014 г. ООО «Колос» может перейти на уплату ЕСХН.

2. Градо- и поселкообразующие российские рыбохозяйственные организации, численность работающих в которых с учетом совместно проживающих с ними членов семей составляет не менее половины численности населения соответствующего населенного пункта при условиях:

̶ если в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг) доля дохода от реализации их уловов водных биологических ресурсов и (или) произведенной собственными силами из них рыбной и иной продукции из водных биологических ресурсов составляет за год не менее 70%;

̶ если они осуществляют рыболовство на судах рыбопромыслового флота, принадлежащих им на праве собственности, или используют их на основании договоров фрахтования.

3. Рыбохозяйственные организации и индивидуальные предприниматели при соблюдении ими следующих условий:

̶ если средняя численность работников не превышает за год 300 человек;

̶ если в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг) доля дохода от реализации их уловов водных биологических ресурсов и (или) произведенной собственными силами из них рыбной и иной продукции из водных биологических ресурсов составляет за год не менее 70%;

̶ если они осуществляют рыболовство на судах рыбопромыслового флота, принадлежащих им на праве собственности, или используют их на основании договоров фрахтования.

К сельскохозяйственной продукции относится продукция растениеводства сельского и лесного хозяйства и продукция животноводства, в том числе полученная в результате выращивания и доращивания рыб, конкретные виды которых определяются Правительством РФ в соответствии с Общероссийским классификатором продукции.

Пример 2. ООО «Л» выращивает и продает яровые культуры: пшеницу, ячмень и овес. Доля выручки от продажи этой продукции в общем объеме выручки за девять месяцев 2012 г. составила 78%. В соответствии с Общероссийским классификатором продукции пшеница, ячмень и овес относятся к продукции растениеводства сельского и лесного хозяйства. Значит, в 2013 г. ООО «Л» может быть переведено на уплату ЕСХН.

Не вправе переходить на уплату единого сельскохозяйственного налога:

̶ организации и индивидуальные предприниматели, занимающиеся производством подакцизных товаров;

̶ бюджетные организации;

̶ организации и индивидуальные предприниматели, осуществляющие предпринимательскую деятельность в сфере игорного бизнеса.

Освобождение от уплаты налогов в случае применения ЕСХН

Организации	Индивидуальные предприниматели
Налог на прибыль организаций	НДФЛ
НДС (за исключением операций по ввозу товаров на таможенную территорию РФ)
Налог на имущество организаций	Налог на имущество физических лиц
Страховые взносы	Страховые взносы с полученных доходов
	Страховые взносы с сумм, выплачиваемых своим работникам

Организации и индивидуальные предприниматели уплачивают страховые взносы на обязательное пенсионное страхование. Иные налоги уплачиваются организациями и индивидуальными предпринимателями в соответствии с иными режимами налогообложения.

Основными элементами налогообложения являются следующие.

1. Объектом налогообложения являются доходы, уменьшенные на величину расходов. Расходами признаются затраты после их фактической оплаты. Порядок определения и признания доходов и расходов регулируется Кодексом (ст. 346.5).

При определении объекта налогообложения установлен закрытый перечень расходов, которые уменьшают полученные налогоплательщиками доходы. В перечень включено 28 позиций, например, расходы на приобретение (ремонт) основных средств, на оплату труда, обязательное страхование работников и имущества; расходы на повышение квалификации кадров и др.

2. Налоговая база - денежное выражение доходов, уменьшенных на величину расходов; при ее определении доходы и расходы исчисляются нарастающим итогом с начала налогового периода.

Порядок формирования налоговой базы подробно регламентируется положениями ст. 346.6 Кодекса. В соответствии федеральным законом от 13.03.2006 N 39-ФЗ содержание данной статьи видоизменено; изменения будут действовать с 1 января 2007 г.

3. Налоговый период - календарный год. Отчетным периодом признается полугодие.

4. Налоговая ставка установлена в размере 6%.

5. Порядок исчисления. Единый налог исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы. По итогам отчетного периода налогоплательщик определяет сумму авансового платежа по налогу, исходя из налоговой ставки и фактически полученных доходов, уменьшенных на величину расходов, рассчитанных нарастающим итогом с начала налогового периода до окончания полугодия.

6. Порядок уплаты. Уплаченные авансовые платежи засчитываются в счет уплаты ЕСХН по итогам налогового периода. Уплата ЕСХН и авансового платежа производится по местонахождению организации (месту жительства индивидуального предпринимателя).

Организации по истечении налогового (отчетного) периода представляют в налоговые органы налоговые декларации не позднее 31 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом (не позднее 25 дней со дня окончания отчетного периода). Индивидуальные предприниматели представляют налоговые декларации в налоговые органы не позднее 30 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом.

Согласно федеральному закону от 13.03.2006 N 39-ФЗ с 1 января 2007 г. все налогоплательщики должны представлять налоговые декларации: а) по итогам отчетного периода - не позднее 25 дней со дня окончания отчетного периода; б) по итогам налогового периода - не позднее 31 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом.

Налоговый платеж по ЕСХН уплачивается не позднее срока, установленного для подачи налоговых деклараций за соответствующий налоговый период.

Система налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей* (единый сельскохозяйственный налог - ЕСХН) была установлена на территории Российской Федерации Федеральным законом от 29 декабря 2001 г. № 187-ФЗ «О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации о налогах и сборах». Согласно этому закону была введена глава 26.1 Налогового кодекса Российской Федерации «Система налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог)». В конце 2003 г. Законом РФ от 11.11.2003 г. № 147-ФЗ «О внесении изменений в главу 26.1 части второй Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации» были внесены поправки в данную главу, в результате чего система налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей претерпела существенные изменения.

В первую очередь, положения главы 26.1 НК РФ носят характер прямого действия. Это означает, что отныне сельхозналог не устанавливается региональными законами, а действует на всей территории Российской Федерации, поэтому нет необходимости в принятии соответствующих законодательных актов в субъектах Российской Федерации. До 2004 г. единый сельскохозяйственный налог ввели только несколько регионов, поскольку механизм налогообложения предполагал исчисление налога с кадастровой стоимости 1 га сельскохозяйственных угодий, которая во многих регионах не была разработана.

Но теперь изменился порядок перехода на спецрежим: он осуществляется не в обязательном, а в добровольном порядке, то есть производители сельскохозяйственной продукции вправе сами решать, переходить им на уплату единого сельхозналога или платить налоги в обычном порядке.

Следовательно, данный спецрежим может применяться наряду с общим режимом налогообложения. Это сближает его с упрощенной системой налогообложения.

Для снижения риска налоговых ошибок, а, следовательно, риска финансовых санкций сельскохозяйственные предприятия не в состоянии содержать большой штат финансовых работников и бухгалтеров из-за низкого уровня оплаты труда в аграрном секторе экономики. С другой стороны, в России в настоящее время около 300 тыс. крестьянских и фермерских хозяйств, и государство несет большие расходы на осуществление налогового администрирования.

Цель введения данного СНР – упрощение системы налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей, что подразумевает сокращение затрат на ведение бухгалтерского и налогового учетов, снижение риска налоговых ошибок, сокращение расходов на налоговое администрирование, налоговое стимулирование повышения эффективности сельскохозяйственного землепользования.

Как известно, в сельском хозяйстве земля является главным фактором производства. В России в пользование сельскохозяйственных предприятий предоставлено 14 млн. га земель сельскохозяйственного назначения.

Земля как объект обложения имеет ряд специфических преимуществ, что позволяет говорить о ее высоком налоговом потенциале. С фискальной точки зрения, земля указывает на платежеспособность ее собственника, при этом стоимость ее постоянно повышается. Кроме того, оценить доход от земельной собственности намного легче, чем от какого-либо другого объекта, поскольку невозможно скрыть объект налога. Выплата ежегодной рентной стоимости земельного участка призвана стимулировать более эффективное использование земли. Она препятствует «расползанию» городов и изъятию земли из пользования, снижая тем самым стоимость сооружений городской инфраструктуры. Система использования земельной ренты в качестве источника государственных доходов, по сравнению с налогообложением труда и капитала, поощряет личную инициативу, предупреждает «уход» инвестиций в спекуляцию землей и изъятие земли из продуктивного использования. Она не допускает владение землей, ведущее к росту социального неравенства. И из всех механизмов получения налоговых доходов государства она вызывает наименьшую деформацию экономики. Поэтому Россия, как страна, меняющая систему государственной собственности на землю на систему, при которой граждане могут получить землю в свое исключительное пользование при условии выплаты ежегодной ренты за это право, находится в более привилегированном положении, поскольку она имеет возможность извлечь уроки из ошибок западных стран, где переход к системе взимания ренты государством будет рассматриваться как подрыв частной собственности. Хотя в России решение вопроса о частной собственности на землю тоже вызывает определенные трудности.

Налоговое воздействие на повышение эффективности землепользования происходит за счет того, что величина налога не зависит от результата деятельности землепользователей. При равной налоговой нагрузке в распоряжении у менее эффективно работающих сельскохозяйственных товаропроизводителей остается меньше чистой прибыли. Различия в налогообложении делаются только для земель разного качества и разных категорий налогоплательщиков.

Переход на систему налогообложения ЕСХН означает замену совокупности налогов и сборов, подлежащих уплате в соответствии со статьями 13, 14 и 15 части 1 НК РФ единым сельскохозяйственным налогом. В таблице 1. приведен перечень налогов и сборов, которые уплачиваются наряду с ЕСХН.

Таблица 2. Виды налогов и сборов, подлежащих уплате наряду с ЕСХН

№ п/п	Перечень налогов и сборов
1.	Налог на добавленную стоимость (при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации)
2.	Акцизы
3.	Плата за загрязнение окружающей природной среды
4.	Государственная пошлина
5.	Таможенная пошлина
6.	Налог на имущество физических лиц (за исключением имущества, используемого для осуществления предпринимательской деятельности)
7.	Налог с имущества, переходящего в порядке наследования или дарения
8.	Лицензионные сборы
9.	Страховые взносы на обязательное пенсионное страхование (входящие в состав Единого социального налога)

 

С момента введения ЕСХН сельскохозяйственные товаропроизводители (далее – СТП) перестают уплачивать практически все местные налоги, за исключением налога на имущество физических лиц (в отношении имущества, используемого для осуществления предпринимательской деятельности) и налога с имущества, переходящего в порядке наследования или дарения. Местные налоги полностью зачисляются в местные бюджеты, кроме частично централизуемого земельного налога. В налоговом законодательстве установлено, что суммы единого сельскохозяйственного налога зачисляются на счета органов федерального казначейства для их последующего распределения в соответствии с бюджетным законодательством Российской Федерации. Для того, чтобы создать гарантии доходной базы местных бюджетов, необходимо установление Федеральным законом пропорций распределения сумм единого сельскохозяйственного налога между региональными и местными бюджетами.

Наряду с этим возникает еще и следующая проблема. Поступления налога на землю в большинстве регионов, в частности, в Ставропольском крае, направляются на финансирование землеустройства, охраны и освоения новых земель, работ по повышению их плодородия. Средства от поступления ЕСХН в целевом порядке направить на восстановление плодородия почв нельзя. Это означает, что при дотационном бюджете средства на эти цели, скорее всего, выделяться не будут.

Налогоплательщиками ЕСХН признаются организации и индивидуальные предприниматели, являющиеся сельскохозяйственными товаропроизводителями. Под последними в целях налогообложения признаются организации и индивидуальные предприниматели, производящие сельскохозяйственную продукцию и (или) выращивающие рыбу, осуществляющие ее первичную и последующую (промышленную) переработку и реализующие эту продукцию и (или) рыбу. При этом должно выполняться следующее условие: в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг) СТП доля дохода от реализации произведенной ими сельскохозяйственной продукции и (или) выращенной ими рыбы, включая продукцию ее первичной переработки, произведенную ими из сельскохозяйственного сырья и (или) выращенной рыбы, составляет 70 % и более. Этот показатель определяется по итогам работы за 9 месяцев года, предшествующего году, с которого организации, предприниматели и фермерские хозяйства хотят применять единый сельхозналог. Ранее в качестве критерия выступал не доход, а выручка от реализации. В приложении 1. приведены порядок и условия перехода на уплату единого сельхозналога и возврата к общему режиму налогообложения. Порядок отнесения продукции к продукции первичной переработки, произведенной из сельскохозяйственного сырья собственного производства и (или) выращенной рыбы, устанавливается Правительством Российской Федерации.

А как поступать в ситуациях, когда одно и то же хозяйство не только выпускает продукцию первичной переработки, но и собственными силами полностью ее перерабатывает? Для них доход от реализации, который приходится на первичную переработку, определяется по доле расходов на производство и первичную переработку в общей сумме расходов.

Пример 4. ОАО «М» делает консервы из собственной продукции. ОАО осуществляет первичную переработку рыбы самостоятельно. За 9 месяцев 2013 г. общий доход от реализации консервов составил 4 млн. руб. Предположим, что внереализационные доходы составили 0,8 млн. руб.

За указанный период общие расходы на первичную и дальнейшую переработку рыбы составили 2 млн. руб., в том числе:

- расходы на первичную переработку – 1600 тыс. руб.;

- расходы на дальнейшую переработку – 400 тыс. руб.

В этом случае доля расходов на первичную переработку в общей сумме расходов составит:

1600 тыс. руб.: 3200 тыс. руб. x 100% = 50 %.

Следовательно, в общей величине доходов, полученных ОАО «М» за 9 месяцев 2013 г., на доходы от реализации продукции первичной переработки приходится менее 70 %. Поэтому организация не вправе с 1 января 2004 г. перейти на уплату единого сельхозналога.

Организации, крестьянские (фермерские) хозяйства и индивидуальные предприниматели, переведенные на уплату ЕСХН, не освобождаются от обязанностей налоговых агентов, предусмотренных НК РФ.

Не вправе перейти на уплату единого сельскохозяйственного налога:

1. организации и индивидуальные предприниматели, занимающиеся производством подакцизных товаров;

2. организации и индивидуальные предприниматели, переведенные на систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности в соответствии с главой 26.3 НК РФ;

3. организации, имеющие филиалы и (или) представительства.

С точки зрения налогообложения не являются СТП сельскохозяйственные организации индустриального типа. Их перечень утверждается законодательными (представительными) органами субъектов Российской Федерации, в соответствии с порядком, устанавливаемым Правительством Российской Федерации. Законодательством Российской Федерации не предусмотрена возможность делегирования субъектам Российской Федерации права по корректировке критериев отнесения сельскохозяйственных организаций к сельскохозяйственным организациям индустриального типа.

К ним относятся птицефабрики, тепличные комбинаты, зверосовхозы, животноводческие комплексы и др.:

̶ не использующие сельскохозяйственные угодья для осуществления сельскохозяйственного производства;

̶ у которых доля кормов, выращенных на сельскохозяйственных угодьях, находящихся в их собственности, владении и (или) пользовании, и использованных для собственного производства животноводческой продукции, составляет менее 20 % от общего объема использованных кормов. При определении доли израсходованных кормов собственного производства, выращенных на сельскохозяйственных угодьях, в общем годовом расходе кормов налогоплательщика расчет ведется исходя из питательной ценности кормов, выраженных в кормовых единицах.

В Ставропольском крае по закону из реестра налогоплательщиков ЕСХН выведены, в частности, тепличные комбинаты, которые производят только сельскохозяйственную продукцию на сельхозугодиях. Кроме того, многие птицефабрики имеют земли сельскохозяйственного назначения и производят растениеводческую продукцию, которая является кормовой базой для птицеводства. Отнесение этих организаций к сельскохозяйственным организациям индустриального типа приведет к потере ими льгот и преференций, установленных региональными властями для крестьянских хозяйств, а следовательно, к ухудшению их финансового состояния. Из-за разницы тарифов для сельских и промышленных потребителей возрастут расходы на энергоресурсы. Кроме того, данные организации потеряют право на ряд региональных льгот. Поэтому законодателю следует продумать критерии отнесения к налогоплательщикам ЕСХН.

Таблица 3. Критерии отнесения к налогоплательщикам ЕСХН

Организации, и индивидуальные предприниматели	являются налогоплательщиками, если они	не являются налогоплательщиками, если они
	заняты производством сельскохозяйственной продукции и (или) выращивают рыбу, осуществляют ее первичную и последующую (промышленную) переработку и реализуют эту продукцию и (или) рыбу, при условии, что доля дохода от реализации произведенной ими сельскохозяйственной продукции и (или) выращенной ими рыбы, включая продукцию ее первичной переработки, произведенную ими из сельскохозяйственного сырья и (или) выращенной рыбы, составляет не менее 70 %. При этом ограничения численности работников не предусматривается.	сельскохозяйственные организации индивидуального типа (птицефабрики, тепличные комбинаты, зверосовхозы, животноводческие комплексы и др.): ̶ не использующие сельскохозяйственные угодья для осуществления сельскохозяйственного производства; ̶ доля кормов, выращенных на принадлежащих им сельскохозяйственных угодьях и использованных для собственного производства сельскохозяйственной продукции, составляет менее 20 % от общего объема использованных кормов.

 

Согласно ст. 346.4 НК РФ объектом налогообложения признаются доходы, уменьшенные на величину расходов. С теоретической точки зрения здесь произошла подмена понятий «объект налога» и «налоговая база». Целесообразно было бы сделать объектом налога земли сельскохозяйственного назначения, которые налогоплательщик имеет в собственности, во владении и (или) пользовании в установленном законом порядке. Это позволяет, во-первых, расширить объект обложения единым налогом, во-вторых, предотвратить неравномерную обработку земель, входящих в земли сельскохозяйственного назначения, в-третьих, избежать уклонения или снижения размера уплаты единого налога за счет уменьшения площади сельскохозяйственных угодий, закрепленных за плательщиком единого налога, за счет иных земель, входящих в земли сельскохозяйственного назначения [27].

Налоговой базой признается денежное выражение доходов, уменьшенных на величину расходов. Доходы определяются кассовым методом. То есть доходы считаются полученными после их поступления на расчетный счет или в кассу. Расходы признаются таковыми после их фактической оплаты. В состав доходов, учитываемых при налогообложении, включаются доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав, а также внереализационные доходы. Они определяются по правилам ст.ст.249 и 250 главы 25 «Налог на прибыль организаций» НК РФ.

Расходы, которые учитываются в целях налогообложения, перечислены в п.2 ст.346.5 НК РФ. Этот перечень закрытый. То есть расходы, произведенные плательщиками и не указанные в этом пункте, при исчислении единого сельхозналога не учитываются. Все расходы должны быть обоснованы и документально подтверждены.

Ставка единого сельхозналога составляет 6 процентов.

Налоговым периодом признается календарный год. Отчетным периодом является полугодие. За отчетный период уплачивается авансовый платеж. Он рассчитывается исходя из фактически полученных доходов и расходов за полугодие.

Налог уплачивается налогоплательщиком по месту его нахождения (месту жительства).

Организации по истечении налогового (отчетного) периода представляют налоговые декларации в налоговые органы по своему местонахождению. Налоговые декларации по итогам налогового периода представляются организациями не позднее 31 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом. Налоговые декларации по итогам отчетного периода представляются не позднее 25 дней со дня окончания отчетного периода.

Индивидуальные предприниматели по истечении налогового периода представляют налоговые декларации в налоговые органы по месту своего жительства не позднее 30 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом. Налоговые декларации по итогам отчетного периода представляются не позднее 25 дней со дня окончания отчетного периода.