2020-06-08
323
Положением о системе классификации средств размещения установлены требования к внешнему виду персонала гостиниц категории от двух до пяти звезд, которые включают в себя наличие форменной одежды и служебных значков.
В настоящее время законодательство о бухгалтерском учете содержит такое понятие, как специальная одежда. В результате некоторые бухгалтеры гостиниц принимаются учитывать форменную одежду как специальную. На самом деле разница между этими двумя понятиями достаточно существенная.
Специальная одежда - это средства индивидуальной защиты работников организации (п. 2 Методических указаний по бухгалтерскому учету специального инструмента, специальных приспособлений, специального оборудования и специальной одежды, утвержденных приказом Минфина России от 26 декабря 2002 года N 135н). Иными словами, это такая одежда, наличие которой необходимо для безопасного выполнения определенного вида работ.
Форменная одежда (униформа) - это одежда, введенная внутренними распоряжениями администрации гостиницы для поддержания общего стиля, а также демонстрации (в данном случае гостям) принадлежности к гостинице. Форменная одежда объединяется единым фасоном, цветом, отделкой и отличительными знаками. Она может быть единой для какой-либо определенной категории сотрудников (дифференцированной по службам). Например, форма горничных отличается от формы персонала службы размещения.
Но если в отношении учета и признания для целей налогообложения специальной одежды налоговики не предъявляют претензий, то по поводу форменной одежды зачастую не только у налоговых органов, но и у самих бухгалтеров гостиниц возникают сомнения. Это касается как учета форменной одежды, так и правомерности отражения ее стоимости в расходах, уменьшающих налоговую базу по прибыли.
Дело в том, что пунктом 50 Положения по ведению бухгалтерского учета и отчетности определено, что форменная одежда не относится к основным средствам и учитывается в организациях в составе средств в обороте. При этом срок полезного использования форменной одежды может быть как менее 12 месяцев, так и превышать этот период. В соответствии с действующим законодательством порядок принятия к учету товарно-материальных ценностей установлен ПБУ 5/01, а порядок учета основных средств - ПБУ 6/01. Бухгалтерский учет товарно-материальных ценностей ведется на счете 10 "Материалы" субсчета "Форменная одежда на складе", а активов, принимаемых к учету в качестве основных средств на счете 01 "Основные средства".
Гостиница самостоятельно должна выбрать метод учета форменной одежды и отразить его в учетной политике.
Приобретается форменная одежда, как правило, за плату. В случае если стоимость форменной одежды отражается в составе основных средств, все фактические расходы, связанные с ее приобретением отражаются по дебету счета 08 "Капитальные вложения" и кредиту счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" на основании накладных и отгрузочных документов, предъявляемых поставщиками. Такой порядок предусмотрен пунктом 8 ПБУ 6/01. При передаче ее в эксплуатацию стоимость форменной одежды переносится с кредита счета 08 "Капитальные вложения" в дебет счета 01 "Основные средства". Аналогично формируется стоимость форменной одежды, если она принимается к учету в качестве товарно-материальной ценности (п. 6 ПБУ 5/01).
На практике форменная одежда не передается в личное пользование сотрудникам гостиницы, а остается в собственности отеля. При этом сотрудник пользуется одеждой во время исполнения служебных обязанностей, а по окончании срока использования одежды (или в случае увольнения работника, или при переводе на другую работу, для которой не предусмотрено ношение форменной одежды) возвращает ее на предприятие.
Однако не исключено, что гостиницей будет принято решение о передаче в личное пользование форменной одежды сотруднику гостиницы без дополнительной оплаты. В этом случае необходимо иметь ввиду, что в соответствии с пунктом 1 статьи 146 НК РФ объектом налогообложения признаются следующие операции по реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации. А в целях исчисления налога на добавленную стоимость передача права собственности на товары, результатов выполненных работ, оказание услуг на безвозмездной основе признается реализацией товаров (работ, услуг). Таким образом, гостинице необходимо будет исчислить со стоимости безвозмездно переданного имущества налог на добавленную стоимость. При этом для целей исчисления налога на прибыль в составе материальных расходов не будут учитываться ни сама стоимость безвозмездно переданной сотрудникам организации форменной одежды, ни расходы, связанные с ее передачей (п. 16 ст. 270 НК РФ).
Итак, в любом случае передача сотруднику форменной одежды должна оформляться первичными документами.
Передача в эксплуатацию форменной одежды, учитываемой в составе основных средств, оформляется типовым унифицированным документом - Актом о приеме-сдаче объекта основных средств (кроме зданий, сооружений). Это форма N ОС-1, утвержденная постановлением Госкомстата России от 21 января 2003 года N 7.
Форменная одежда, принятая в состав материалов, передается сотруднику гостиницы по требованию-накладной (форма N М-11, утвержденная постановлением Госкомстата России от 30 октября 1997 года N 71а).
При передаче форменной одежды в бухгалтерском учете гостиницы может быть сделана запись по дебету счета 10 "Материалы" субсчета "Форменная одежда в эксплуатации" и кредиту счета 10 "Материалы" субсчета "Форменная одежда на складе".
Заметим, что форменная одежда фактически ни чем не отличается от любого другого вида товарно-материальных ценностей и порядок ее учета не предусмотрен отдельным нормативным документом. Поэтому при ее передаче в эксплуатацию гостиница имеет право сделать в бухгалтерском учете запись по дебету счета 20 "Основное производство" и кредиту счета 10 "Материалы" субсчета "Форменная одежда на складе", списав тем самым всю стоимость на расходы.
В любом случае гостинице лучше указать выбранный ею подход в учетной политике.
Если форменная одежда учитывается в составе основных средств, ее стоимость погашается путем начисления амортизации исходя из срока полезного использования в соответствии с требованиями пункта 17 ПБУ 6/01. При этом для определения срока полезного использования в целях бухгалтерского учета гостиница может воспользоваться Постановлением N 1072, Классификацией основных средств или самостоятельно определить срок полезного использования с учетом требований пункта 20 ПБУ 6/01.
Как правило, стоимость одного комплекта форменной одежды не превышает 40000 рублей. Поэтому на основании пункта 18 ПБУ 6/01 гостиницы списывают всю стоимость форменной одежды в состав расходов по обычным видам деятельности в момент ее передачи сотруднику. (Более подробно о порядке отражения такой передачи в бухгалтерском учете см. раздел "Учет постельного белья" настоящей главы.)
Если стоимость форменной одежды продолжает учитываться в составе материалов, переданных в эксплуатацию, тогда аналогично учету спецодежды все будет зависеть от срока ее полезного использования. Форменная одежда со сроком полезного использования до 12 месяцев может сразу списываться на счета учета затрат, а стоимость одежды со сроком службы более 12 месяцев может погашаться посредством амортизации, начисляемой линейным способом.
В целях налогового учета имущество стоимостью до 40000 рублей не признается амортизируемым и отражается в составе материальных расходов. Если стоимость комплекта форменной одежды превышает 40000 рублей, то начисление амортизации для целей налогового учета будет осуществляться в соответствии с Классификацией основных средств. В указанном документе форменная одежда не упоминается. Таким образом, гостиница вправе самостоятельно определить для целей налогообложения срок ее полезного использования. При этом нужно руководствоваться техническими условиями или рекомендациями изготовителя одежды (п. 5 ст. 258 НК РФ).
В части налогового учета также хотелось бы отметить следующее. В соответствии со статьей 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.
По нашему мнению, обеспечение форменной одеждой обслуживающего и технического персонала гостиницы является, безусловно, экономически оправданным, вне зависимости от "звездности" гостиницы. Под обслуживающим персоналом понимаются сотрудники, непосредственно связанные с обслуживанием клиентов, технических помещений и оборудования гостиничного корпуса: горничные, портье, швейцар, технический персонал и т.п.
Что касается административного персонала (руководство гостиницы, бухгалтерия, экономический и правовой отделы и др.), то по поводу таких сотрудников с налоговыми органами могут возникнуть споры, так как эти сотрудники непосредственно не задействованы в производственном процессе гостиницы. Хотя в Положении о системе классификации средств размещения нет указаний на то, что какие-либо категории персонала гостиниц не следует обеспечивать форменной одеждой.
И еще. Поскольку нормы, устанавливающие порядок выдачи и срок службы форменной одежды законодательно не установлены, гостиница должна самостоятельно разработать локальное внутреннее Положение об обеспечении сотрудников гостиницы форменной одеждой. В указанном Положении необходимо аргументировать введение форменной одежды в гостинице, описать порядок ее выдачи сотрудникам. Также необходимо установить категории работников, которым выдается одежда, вид выдаваемой одежды, срок ее службы и порядок пользования форменной одеждой. Кроме того, в целях обеспечения контроля над сохранностью форменной одежды в Положении следует прописать меры ответственности сотрудников гостиницы в случае порчи или пропажи одежды. С точки зрения включения в расходы затрат на приобретение форменной одежды данное Положение в гостинице будет являться главным основанием для их списания. Кроме того, такой внутренний документ является основанием для выдачи форменной одежды работнику, а также способствует осуществлению функции внутреннего контроля над сохранностью имущества гостиницы.
2.3. Расходы на благоустройство и приобретение многолетних
насаждений
Обустройство прилегающей территории гостиницы для многих отелей постепенно становится нормой. Однако, если для управляющего персонала очевидно, что это необходимо для того, чтобы гостям было уютно и приятно, то для бухгалтера гостиницы не всегда понятно, какие именно работы можно отнести к работам по благоустройству и как их необходимо отражать в бухгалтерском учете и принимать для целей налогообложения. Попробуем разобраться с этой ситуацией.
Для начала необходимо понять, что относится к определению "благоустройство территории".
В настоящее время законодательство о бухгалтерском учете не содержит расшифровки понятия "объекты внешнего благоустройства". Поэтому попытаемся обратиться к другим источникам.
Согласно ГОСТ Р 51929-2002 "Услуги жилищно-коммунальные. Термины и определения", введенному в действие с 1 января 2003 года, под объектами жилищно-коммунального назначения понимают объекты внешнего благоустройства территории городов и населенных пунктов (зеленые насаждения, городские дороги и элементы их благоустройства, пешеходные и велосипедные дорожки, объекты инженерной защиты территории, уличное освещение, объекты санитарной уборки и др.).
Кроме того, можно воспользоваться разъяснениями, данными в нормативных документах местных органов власти. Например, в пункте 7.7 распоряжения мэра г. Москвы от 14 мая 1999 года N 490-РМ "Об утверждении методики оценки стоимости зеленых насаждений и исчисления размера ущерба и убытков, вызываемых их повреждением и (или) уничтожением на территории Москвы", сказано, что к элементам благоустройства объектов озеленения относятся дорожки, площадки, ограждения, цветники и клумбы, садово-парковое оборудование и элементы внешнего благоустройства (диваны, скамейки, оборудование детских площадок, урны, вазы и др.).
Постановлением Правительства г. Москвы от 6 августа 2002 года N 623-ПП "Об утверждении норм и правил проектирования комплексного благоустройства на территории г. Москвы МГСН 1.02-02 " определено, что элементы комплексного благоустройства - это декоративные, технические, планировочные, конструктивные устройства, растительные компоненты, различные виды оборудования и оформления, малые архитектурные формы, некапитальные нестационарные сооружения, наружная реклама и информация, используемые как составные части комплексного благоустройства.
Как видим, нормативная база по данному вопросу очень скудна, однако и из того, что удалось найти, можно сделать следующий вывод: объекты внешнего благоустройства - это декоративное оформление прилегающей территории гостиницы. Практически все, что осуществляется на этой территории, от посадки однолетних цветов до возведения фонтана перед входом в гостиницу, является элементами внешнего благоустройства.
Определившись с понятиями и терминами бухгалтеру гостиницы необходимо уяснить правила бухгалтерского и налогового учета всех этих объектов. Ведь какие-то из них будут относиться к основным средствам, а какие-то - списываться на расходы единовременно.
Сразу хотелось бы отметить следующее. Тем гостиницам, у которых на момент осуществления расходов по благоустройству отсутствуют оформленные в установленном порядке права на земельный участок (договор аренды или свидетельство о регистрации прав на землю) будет достаточно проблематично доказывать правомерность и обоснованность производимых расходов (в первую очередь с точки зрения налогового учета). Скорее всего, для них налоговыми органами независимо от вида объекта внешнего благоустройства (будь то посадка деревьев, закладка бордюрного камня, установка фонтана или высадка цветов) расходы по их созданию будут признаны расходами, не уменьшающими налоговую базу по налогу на прибыль из-за отсутствия либо объекта учета - земли, либо прав на эту землю. В бухгалтерском учете в данном случае стоимость произведенных расходов по благоустройству территории гостиницы может учитываться по дебету счета 91 "Внереализационные расходы".
В соответствии с пунктом 4.2.7 Инструкции по заполнению форм федерального государственного статистического наблюдения по капитальному строительству, утвержденной постановлением Госкомстата России от 3 октября 1996 года N 123, работы по озеленению и благоустройству территорий относятся к строительным работам. Однако это совсем не означает, что какие бы из вышеперечисленных работ по благоустройству ни выполнялись гостиницей, они автоматически должны учитываться в составе капитальных вложений. Как уже было сказано выше, все зависит от самих работ.
Для того чтобы признать объект внешнего благоустройства объектом основных средств, необходимо руководствоваться положениями ПБУ 6/01, согласно пункту 4 которого при принятии к бухгалтерскому учету активов в качестве основных средств необходимо, чтобы этот объект использовался в производстве продукции при выполнении работ или оказании услуг, либо для управленческих нужд гостиницы; срок его полезного использования должен превышать 12 месяцев; гостиница не предполагает последующую перепродажу этого объекта и, наконец, объект способен приносить гостинице экономическую выгоду (доход) в будущем.
Практически все работы, выполняемые в рамках благоустройства территории гостиницы, отвечают указанным требованиям. При этом ключевым условием для них является срок полезного использования свыше 12 месяцев.
В то же время, если гостиница благоустраивает территорию путем высадки однолетних или многолетних цветов или семян в клумбы, горшки, вазоны, то в этом случае в бухгалтерском учете гостиницы стоимость приобретенных цветов следует оприходовать как материальные ценности с последующим списанием в состав расходов на основании пункта 5 ПБУ 10/99. Согласно указанному пункту расходами по обычным видам деятельности являются затраты, осуществление которых связано с оказанием услуг. Безусловно, украшение не только внутреннего интерьера гостиницы, но и прилегающей территории направлено в первую очередь на привлечение клиента, на создание атмосферы комфорта и уюта. Роскошная внутренняя отделка гостиницы не может соответствовать высокому уровню, если ее территория не убрана, газоны не пострижены, а сама территория не приносит гостям никакого эстетического удовольствия.
Связь данных расходов с доходами необходимо доказывать и для целей налогового учета, поскольку это следует из норм статьи 252 НК РФ. В качестве такого доказательства отель может предъявить калькуляцию стоимости номерного фонда, где отдельной строкой будут указаны запланированные расходы на благоустройство территории гостиницы. При доказательстве экономической обоснованности расходов на благоустройство, например для московских гостиниц, можно опираться также на распоряжение заместителя премьера Правительства г. Москвы от 9 июля 1999 года N 708-РЗП "О правилах предоставления и порядке контроля за качеством гостиничных услуг в г. Москве." Согласно пункту 1.7 данного документа при характеристике материально-технического обеспечения гостиничных предприятий контролирующими органами оценивается состояние прилегающей территории гостиницы, в частности, декоративное озеленение, художественные композиции, вазоны и т.п. Таким образом, содержание и облагораживание прилегающей территории гостиницы фактически не зависит от желания администрации отеля, а является реальной необходимостью.
Рассмотрим на примере порядок отражения в бухгалтерском учете работ по озеленению.
Пример 11
Гостиницей "Звездная" в апреле 2005 года было приобретено 5 коробок рассады колокольчиков общей стоимостью 3000 руб. с учетом НДС и 10 коробок луковиц тюльпанов общей стоимостью 5450 руб. с учетом НДС. Рассада приобреталась через садоводческое хозяйство. В мае сотрудниками службы эксплуатации отеля указанное количество рассады и луковиц было высажено на прилегающей к гостинице территории. В бухгалтерском учете гостиницы сделаны следующие записи (табл. 8).
Таблица 8
Корреспонденция счетов по работам, связанным с благоустройством
территории
Для целей налогового учета стоимость списанных материалов будет включена в состав материальных расходов на основании подпункта 1 пункта 1 статьи 254 НК РФ.
Рассмотрим теперь бухгалтерский и налоговый учет операций по приобретению и посадке деревьев или кустарников.
Согласно ОКОФ к подразделу "Насаждения многолетние" относятся все виды искусственных многолетних насаждений независимо от их возраста. Объектами классификации данного подраздела являются зеленые насаждения каждого парка, сада, сквера, улицы, бульвара, двора, территории предприятия и т.п.в целом независимо от количества, возраста и породы насаждений.
В соответствии с пунктом 5 ПБУ 6/01 многолетние насаждения относятся к основным средствам. А в пункте 13 того же ПБУ сказано, что капитальные вложения в многолетние насаждения включаются в состав основных средств ежегодно в сумме затрат, относящихся к принятым в отчетном году в эксплуатацию площадям, независимо от даты окончания всего комплекса работ.
Таким образом, на сумму произведенных затрат делаются записи по дебету счета учета основных средств и кредиту счета учета вложений во внеоборотные активы.
Что касается порядка начисления амортизации, то в соответствии с пунктом 17 ПБУ 6/01 по многолетним насаждениям, не достигшим эксплуатационного возраста, стоимость не погашается, то есть амортизация не начисляется. По указанным объектам основных средств производится начисление износа в конце отчетного года по установленным нормам амортизационных отчислений. Движение сумм износа по указанным объектам учитывается на отдельном забалансовом счете 010 "Износ основных средств". В связи с изложенным обращаем ваше внимание на следующее.
В настоящее время понятие эксплуатационного возраста не определено ни в бухгалтерских, ни в иных нормативных документах. В связи с этим возникает достаточно большая проблема с начислением амортизации и отнесением ее в состав расходов от обычных видов деятельности. В ряде публикаций авторы рекомендуют предприятиям, приобретающим многолетние насаждения, самостоятельно определять их эксплуатационный возраст. Действительно, гостиница может самостоятельно определить срок полезного использования многолетних насаждений, однако начислять амортизацию можно будет только по достижении эксплуатационного возраста.
По нашему мнению, для гостиницы гораздо надежнее будет, если эксплуатационный возраст по приобретенным многолетним насаждениям определит поставщик деревьев и кустарников (если это совхоз или лесхоз) или специалист-дендролог с выдачей соответствующего заключения.
А можно ли списывать на расходы многолетние насаждения, стоимость которых не превышает 40000 рублей, если в отношении объектов основных средств это установлено учетной политикой гостиницы?
На наш взгляд, этого делать нельзя, так как списание на расходы объектов основных средств стоимостью не более 40000 рублей за единицу по мере отпуска их в производство или эксплуатацию представляет собой один из способов начисления амортизации по объектам основных средств, что следует из пункта 18 ПБУ 6/01. А как уже было отмечено выше, законодатель установил особый порядок начисления амортизации по многолетним насаждениям.
Что касается налогового учета многолетних насаждений, то здесь существует несколько мнений.
В соответствии со статьей 256 НК РФ амортизируемым имуществом в целях налогового учета признается имущество, которое находится у налогоплательщика на праве собственности (если иное не предусмотрено главой 25 НК РФ), используется им для извлечения дохода, и стоимость которого погашается путем начисления амортизации. Амортизируемым имуществом признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 40000 рублей.
Учитывая вышеизложенное, можно сделать вывод, что, приобретая многолетние насаждения стоимостью до 40000 рублей, гостиница имеет полное право отразить их стоимость в составе материальных или прочих расходов сразу в момент ввода их в эксплуатацию (высадки в открытый грунт). Ведь по отношению к этим расходам будут применяться уже положения Налогового кодекса РФ не в части амортизации имущества, а в части правомерного признания этих расходов (ст. 252 НК РФ).
Если гостиница высаживает деревья и кустарники стоимостью, превышающей 40000 рублей, тогда это имущество признается амортизируемым на основании пункта 1 статьи 256 КРФ. Начисление амортизации для целей налогового учета в этом случае осуществляется в соответствии с Классификацией основных средств, в которой, кстати, многолетние насаждения поименованы.
Однако, по мнению некоторых специалистов Минфина России, указанные объекты не будут амортизироваться, поскольку относятся к объектам внешнего благоустройства. Ссылка при этом дается на подпункт 4 пункта 2 статьи 256 НК РФ, согласно которому не подлежат амортизации такие виды амортизируемого имущества как объекты внешнего благоустройства и другие аналогичные объекты.
В указанном пункте ничего не сказано про многолетние насаждения, однако формулировка "...и другие аналогичные объекты" позволяет обращаться к иным источникам, в которых даются понятия объектов внешнего благоустройства. Как мы уже отмечали, согласно ГОСТ Р 51929-2002 зеленые насаждения относятся к объектам внешнего благоустройства. Это же следует и из других поименованных выше источников.
Поэтому, наверное, по мнению контролирующих органов, многолетние насаждения стоимостью более 40000 рублей не подлежат амортизации, а значит, не могут участвовать в формировании расходов гостиницы.
В то же время Классификация основных средств была разработана для определения срока полезного использования именно в целях налогового учета, а в ней почти в каждой группе есть раздел многолетних насаждений. Это значит, что законодатель подразумевал, что эти объекты могут амортизироваться.
Зачастую гостиницы, приобретая многолетние растения в горшках (например, фикус или банан), приравнивают такие растения к многолетним насаждениям и применяют такой же порядок учета и, главное, порядок начисления амортизации, какой предусмотрен для многолетних насаждений. Данный подход неверен. Указанные объекты не являются многолетними насаждениями, а относятся к объектам интерьера гостиницы. Поэтому, принимая на учет это имущество, необходимо руководствоваться общими положениями ПБУ 6/01 и статьи 256 НК РФ.
Говоря о многолетних насаждениях, нельзя не отметить, что в соответствии со статьей 130 ГК РФ многолетние насаждения относятся к недвижимому имуществу. А согласно пункту 1 статьи 131 ГК РФ право собственности на объекты недвижимости подлежат государственной регистрации в государственном реестре учреждениями юстиции.
В письме Госстроя России от 4 ноября 2000 года N ИЗ-4987/14 также указано, что многолетние насаждения, принадлежащие федеральным государственным унитарным предприятиям, являются объектами федерального недвижимого имущества.
Кроме того, пунктом 52 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных приказом Минфина России от 13 октября 2003 года N 91н (далее - Методические указания по учету основных средств), установлено, что по объектам недвижимости, по которым закончены капитальные вложения, оформлены соответствующие первичные учетные документы по приемке-передаче, амортизация начисляется только в случае, если документы переданы на государственную регистрацию. Аналогичная норма содержится и в пункте 8 статьи 258 НК РФ.
Таким образом, гостиница не сможет учитывать амортизацию по многолетним насаждениям для целей бухгалтерского и налогового учета до тех пор, пока на указанные объекты не будут переданы документы в органы регистрации прав на недвижимое имущество.
Некоторые гостиницы не ограничиваются высадкой цветов в вазоны и приобретением деревьев и кустарников. Все чаще они создают такие объекты внешнего благоустройства, как фонтаны, клумбы, цветники (имеется в виду закладка камня, насыпка гравия и т.п.), устанавливают на территории скульптуры и скамейки.
В таком случае в бухгалтерском учете гостиницы отражаются капитальные вложения на основании пункта 1.2 Положения по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций, утвержденного письмом Минфина России от 30 декабря 1993 года N 160. Под долгосрочными инвестициями понимаются затраты на создание, увеличение размеров, а также приобретение внеоборотных активов длительного пользования (свыше одного года), не предназначенных для продажи.
Бухгалтерский учет долгосрочных инвестиций ведется на счете 08 "Капитальные вложения". При этом открываются субсчета по видам инвестиций, например "Строительство объектов основных средств", "Приобретение отдельных объектов основных средств".
При формировании первоначальной стоимости объектов основных средств необходимо руководствоваться положениями ПБУ 6/01. Когда объект создан и принят гостиницей на основании акта приемки-передачи, возникает вопрос о начислении амортизации по такому объекту.
В соответствии с пунктом 17 ПБУ 6/01 стоимость объектов основных средств погашается посредством начисления амортизации. Однако, как мы уже говорили, для объектов внешнего благоустройства предусмотрен иной порядок. По ним производится начисление износа в конце отчетного года по установленным нормам амортизационных отчислений. Движение сумм износа по указанным объектам учитывается на отдельном забалансовом счете 010 "Износ основных средств".
Таким образом, по нашему мнению, оснований для начисления амортизации для целей бухгалтерского учета по указанным объектам у гостиницы нет, причем независимо от стоимости этих объектов.
Также нет оснований и для начисления амортизации и в налоговом учете. О причинах мы уже говорили выше.
В то же время существует мнение, что указанные и аналогичные объекты внешнего благоустройства относятся к таковым в зависимости от использования их в производственном процессе и для извлечения прибыли. Если такие объекты используются для извлечения дохода, то они признаются и в бухгалтерском, и налоговом учете амортизируемым имуществом, а порядок амортизации для таких объектов аналогичен порядку, как по любому другому объекту. Если объект не связан с коммерческой деятельностью организации, тогда амортизация по нему не начисляется, а сам объект признается объектом внешнего благоустройства.
По мнению Минфина России, изложенному в письме от 13 октября 2004 года N 03-03-01-04/1/73, из-за отсутствия в законодательстве понятий "внешнее благоустройство" и "благоустройство территорий" следует руководствоваться ОКОФ. Те объекты внешнего благоустройства, которые не относятся к основным фондам по ОКОФ, амортизировать не следует. Как следует из данного письма, не подлежат амортизации лестницы, фонтаны, скульптуры, малые архитектурные формы, газоны, клумбы, пляжные сооружения.
Рекламные расходы
В современных условиях гостиничные услуги развиваются достаточно быстро, поэтому, чтобы оставаться на этом рынке востребованным и конкурентоспособным предприятием, гостиницам разного уровня приходится заниматься рекламой своих услуг. Существуют различные формы и виды рекламных мероприятий. Это могут быть постоянные (ежемесячные) рекламные публикации в СМИ или производство и показ видеороликов на телевидении, а могут быть разовые акции в виде презентации новых услуг гостиницы. Кроме того, это еще и участие в выставках, разработка интернет-сайтов, организация конкурсов и раздача призов и мн. др.
Определение рекламы дано в Федеральном законе от 18 июля 1995 года N 108-ФЗ "О рекламе" (далее - Закон о рекламе). Реклама - это распространяемая в любой форме с помощью любых средств информация о физическом или юридическом лице, товарах, идеях и начинаниях (рекламная информация), которая предназначена для неопределенного круга лиц и призвана формировать или поддерживать интерес к этому физическому или юридическому лицу, товарам, идеям и начинаниям и способствовать реализации товаров, идей и начинаний.
Таким образом, при отнесении того или иного мероприятия и соответствующего расхода гостиницы к рекламному, необходимо прежде всего руководствоваться тем, что это мероприятие несет в себе информацию о гостинице и ее услугах, предназначенную для неопределенного круга лиц.
Согласно пункту 5 ПБУ 10/99 расходы на рекламу признаются расходами по обычным видам деятельности. Пунктом 7 указанного ПБУ предусмотрено, что такие расходы формируют затраты, связанные с приобретением сырья, материалов, товаров и иных материально-производственных запасов, а также расходы, возникающие непосредственно в процессе продажи (перепродажи) товаров (расходы по содержанию и эксплуатации основных средств и иных внеоборотных активов, а также по поддержанию их в исправном состоянии, коммерческие расходы, управленческие расходы и др.).
Расходы на рекламу могут быть признаны в бухгалтерском учете только при соблюдении условий, установленных пунктом 16 ПБУ 10/99. Еще раз назовем их:
расход производится в соответствии с конкретным договором, требованиями законодательных и нормативных актов, обычаями делового оборота;
сумма расхода может быть определена;
у гостиницы есть уверенность, что в результате конкретной операции произойдет уменьшение экономической выгоды.
При этом расходы на рекламу признаются в бухгалтерском учете исходя из допущения временной определенности фактов хозяйственной деятельности, то есть в том отчетном периоде, в котором они имели место независимо от времени фактической выплаты денежных средств и иной формы осуществления (п. 18 ПБУ 10/99).
В соответствии с Планом счетов расходы на рекламу относятся к расходам, связанным с продажей продукции товаров, работ, услуг и учитываются на счете 44 "Расходы на продажу". По дебету счета 44 "Расходы на продажу" накапливаются суммы произведенных гостиницей рекламных расходов. Эти суммы ежемесячно списываются полностью или частично на себестоимость гостиничных услуг, то есть в дебет счета 90 "Продажи".
Рассмотрим наиболее типичные операции по отражению в бухгалтерском учете рекламных расходов.
Если гостиница участвует в выставках и рекламных семинарах, ей необходимо иметь в наличии рекламный стенд, а также всевозможные листовки, брошюры, календари и ручки с логотипом гостиницы, то есть все то, что содержит информацию о гостинице и ее услугах.
В этом случае изготовление стенда сторонними организациями будет квалифицироваться как приобретение объекта основных средств, и в зависимости от его стоимости он либо сразу списывается на коммерческие расходы, либо постепенно через амортизацию. В бухгалтерском учете гостиницы стоимость стенда будет отражена по дебету счета 08 "Капитальные вложения" и кредиту счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", а при вводе его в эксплуатацию по дебету счета 01 "Основные средства" и кредиту счета 08 "Капитальные вложения". При этом независимо от стоимости объекта гостиница обязана оформить Акт ввода объекта эксплуатацию по форме N ОС-1. Если стоимость стенда не превышает 40000 рублей, она будет списана в дебет счета 44 субсчет "Расходы на рекламу" с кредита счета 01 "Основные средства". Если же стенд является дорогостоящим объектом, то начисление амортизации по нему будет отражаться ежемесячной проводкой по дебету счета 44 субсчет "Расходы на рекламу" и кредиту счета 02 "Амортизация основных средств".
Остальные рекламные материалы (ручки, брошюры, листовки и т.д.), необходимые гостинице как при участии в выставках, так и при проведении любой другой рекламной кампании, учитываются в составе счета 10 "Материалы" на субсчете "Рекламные материалы". Списание таких материалов в дебет счета 44 субсчет "Расходы на рекламу" с кредита счета 10 осуществляется на основании акта на списание рекламных материалов. Акт составляется по форме, разработанной самой гостиницей, поскольку унифицированная форма на списание материалов в настоящее время отсутствует.
Особо отметим, что основанием для списания рекламных материалов, так же как и любых других материальных ценностей, является передача их в эксплуатацию, а не смена места хранения. Иногда гостиницы списывают на себестоимость рекламные материалы не тогда, когда они розданы потенциальным клиентам и об этом есть соответствующий акт, а когда они переданы в отдел маркетинга, который занимается распространением таких материалов. В связи с этим, если со склада ручки и листовки были переданы в отдел маркетинга в апреле, а раздали их в связи с летней рекламной кампанией только в июне, основанием для списания стоимости рекламных материалов появятся у гостиницы только в июне на основании акта о проведении рекламной кампании.
Если гостиница осуществляет рекламные публикации в средствах массовой информации, то между гостиницей и издательством подписывается акт выполненных работ, который является основанием для отражения стоимости публикации в составе дебета счета 44 субсчет "Расходы на рекламу".
Необходимо иметь в виду, что Налоговым кодексом РФ четко определен состав расходов на рекламу, которые могут учитываться при налогообложении прибыли.
В соответствии с пунктом 4 статьи 264 НК РФ к расходам организации на рекламу относятся:
1) расходы на рекламные мероприятия через средства массовой информации (в том числе объявления в печати, передача по радио и телевидению) и телекоммуникационные сети;
2) расходы на световую и иную наружную рекламу, включая изготовление рекламных стендов и рекламных щитов;
3) расходы на участие в выставках, ярмарках, экспозициях, на оформление витрин, выставок-продаж, комнат образцов и демонстрационных залов, изготовление рекламных брошюр и каталогов, содержащих информацию о работах и услугах, выполняемых и оказываемых организацией, и (или) о самой организации, на уценку товаров, полностью или частично потерявших свои первоначальные качества при экспонировании;
4) расходы налогоплательщика на приобретение (изготовление) призов, вручаемых победителям розыгрышей таких призов во время проведения массовых рекламных кампаний, а также иные виды рекламы.
При этом указанной статьей предусмотрено, что расходы на рекламу для целей налогообложения нормируются. Расходы на рекламу, не поименованные в пунктах 1)-3) признаются в размере, не превышающем 1% от выручки от реализации, которая определяется в соответствии со статьей 249 НК РФ.
Таким образом, приобретение гостиницей рекламного стенда и для целей налогового учета признается рекламными расходами. Рекламный стенд стоимостью до 40000 рублей в соответствии со статьей 256 НК РФ не будет признаваться амортизируемым имуществом, а значит, при вводе в эксплуатацию будет учитываться полностью в составе расходов на рекламу. Если его стоимость превышает 40000 рублей, тогда стенд признается амортизируемым имуществом, а его стоимость будет учитываться в составе расходов на рекламу по мере начисления амортизации.
Публикации в СМИ, как мы уже говорили, должны подтверждаться актами выполненных работ. Однако при проведении выездных проверок налоговики требуют также наличия самих журналов и газет, в которых было размещено рекламное объявление гостиницы или иная информация о ней. Такое требование вытекает из содержания статьи 252 НК РФ, согласно которой расходы должны быть подтверждены документально. А что может быть более подтверждающим, чем экземпляр газеты или журнала с рекламной информацией о гостинице.
Что касается вычета НДС, приходящегося на стоимость рекламных материалов, то необходимо отметить следующее.
Пунктом 7 статьи 171 НК РФ, в случае если в соответствии с главой 25 НК РФ расходы принимаются для целей налогообложения по нормативам, суммы налога по таким расходам подлежат вычету в размере, соответствующем указанным нормам. Таким образом, гостиница вправе принять НДС к вычету в полном размере только по тем рекламным расходам, которые не нормируются в соответствии с пунктом 4 статьи 264 НК РФ.
Иногда гостиницы устраивают рекламные акции услуг, в рамках которых осуществляют безвозмездное оказание гостиничных услуг.
Как правило, гостиницы уровня четырех-пяти звезд в рамках рекламной кампании бесплатно размещают у себя VIP-персон. К таким персонам относятся в основном известные политики, звезды кино и театра, возможно, президенты других стран, то есть популярные и известные люди. Впоследствии фотографии этих гостей появляются в фойе отеля в специально организованной галерее "Наши почетные гости" или размещаются на интернет-сайте гостиницы. Реклама с точки зрения гостиницы здесь заключается в том, что эти фотографии несут в себе информацию о высоком уровне отеля, раз его услугами пользуются такие известные и взыскательные гости. Информация же, в свою очередь, предназначена для неопределенного круга лиц. В результате все расходы, понесенные гостиницей в рамках бесплатного предоставления услуг, относятся в бухгалтерском учете на расходы по обычным видам деятельности по статье "Расходы на рекламу" и уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль.
Действительно, для признания этих расходов рекламными соблюдаются все условия, установленные Законом о рекламе. Здесь есть информация о гостинице и ее услугах и предназначена она для неопределенного круга лиц. Благодаря таким акциям формируется интерес к гостинице, то есть выполняется еще одно условие, установленное Законом о рекламе.
Здесь необходимо добавить, что эти виды рекламы прямо не названы в пункте 4 статьи 264 НК РФ. Поэтому для целей налогообложения они признаются в размере, не превышающем 1% выручки от реализации, полученной гостиницей за отчетный (налоговый) период.
Кроме того, размещение фотографий посетителей на интернет-сайте гостиницы подпадает под определение расходов на рекламу, данное в пункте 4 статьи 264 НК РФ как расходы на рекламные мероприятия через средства массовой информации.
На наш взгляд, НДС со стоимости предоставленных бесплатно услуг по проживанию в отеле в рамках рекламной кампании гостиницей не взимается.
Однако у контролирующих органов на этот счет есть свое мнение.
Так, в письме от 31 марта 2004 года N 04-03-11/52 "О налоге на добавленную стоимость" Минфин России высказался по вопросу исчисления НДС со стоимости товаров, передаваемых в рамках рекламной акции. Согласно этому письму бесплатная, то есть безвозмездная передача товаров в рекламных целях подлежит обложению НДС в общеустановленном порядке. Эта же позиция была подтверждена Минфином России в письме от 25 ноября 2004 года N 03-04-11/210 (ответ на частный запрос). По всей видимости, по поводу бесплатного оказания услуг в рекламных целях налоговики имеют такое же мнение.
Как показывает арбитражная практика, суды по этому вопросу встают на сторону налогоплательщиков. Об этом свидетельствуют, например, постановления ФАС Московского округа от 19 августа 2003 года по делу N КА-А40/5796-03-П, ФАС Центрального округа от 14 октября 2003 года N А54-965/03-С3. Правда, следует отметить, что все эти дела были рассмотрены до выхода вышеназванных писем Минфина России.
С 1 января 2006 года спорность данного вопроса разрешится изменениями, внесенными в Налоговый кодекс РФ Федеральным законом от 22 июля 2005 года N 119-ФЗ "О внесении изменений в главу 21 части второй Налогового кодекса Российской Федерации и о признании утратившими силу отдельных положений актов законодательства Российской Федерации о налогах и сборах".
Согласно указанному закону статья 149 НК РФ дополнена пунктом 25, в соответствии с которым не подлежит налогообложению на территории РФ передача в рекламных целях товаров (работ, услуг), расходы на приобретение (создание) единицы которых не превышают 100 рублей.
Таким образом, с 1 января 2006 года будет признаваться реализацией и облагаться НДС передача рекламных товаров (работ, услуг), себестоимость которых превысит указанный лимит.
Кроме того, учитывая, что речь идет об облагаемых и необлагаемых налогом операциях, гостиницам необходимо будет вести раздельный учет со всеми вытекающими отсюда последствиями. Либо отслеживать по каждому налоговому периоду, чтобы доля совокупных расходов на производство рекламных товаров (работ, услуг), операции по реализации которых не подлежат налогообложению, не превышала 5% общей величины совокупных расходов на производство.
Итак, если до 1 января 2006 года вопрос о налогообложении НДС рекламных расходов еще ставится под сомнение и можно говорить о двух вариантах решения проблемы: выполнять требования финансового ведомства, либо быть готовым отстаивать свою правоту в суде, то с 2006 года такого права выбора у налогоплательщиков уже нет.
Расходы на ремонт
В настоящее время практически ни одна гостиница не обходится без такой статьи затрат, как расходы на ремонт. Для обеспечения постоянной загрузки, а значит, и стабильного дохода задачей номер один является поддержание номерного фонда в хорошем состоянии, отвечающем тем условиям, которые предлагает клиентам гостиница. Однако, многие руководители гостиниц, проводя ремонтные работы, не останавливаются только на замене изношенных элементов, а осуществляют перепланировку помещений, замену перекрытий, изменение служебного назначения помещений и т.д.
В результате перед бухгалтером встает непростая задача: каким образом отделить работы по текущему ремонту от работ по реконструкции и модернизации? Ведь бухгалтерский и налоговый учет таких расходов различается.
Согласно пункту 66 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств содержание объекта основных средств осуществляется с целью поддержания эксплуатационных свойств указанного объекта посредством его технического осмотра и поддержания в рабочем состоянии. Восстановление объекта основных средств может осуществляться посредством ремонта, модернизации и реконструкции.
В настоящее время законодательство о бухгалтерском учете не содержит расшифровки такого понятия, как ремонт. В связи с этим основанием для определения видов ремонта должны являться соответствующие документы, разработанные техническими службами организаций в рамках системы планово-предупредительных ремонтов.
В Положении о проведении планово-предупредительного ремонта производственных зданий и сооружений, утвержденном постановлением Госстроя СССР от 29 декабря 1973 года N 279 (далее - Положение о проведении планово-предупредительного ремонта производственных зданий и сооружений) приведен примерный перечень работ по текущему и капитальному ремонту. Кроме того, для разграничения таких понятий, как ремонт и реконструкция, рекомендуется пользоваться Инструкцией по заполнению форм федерального государственного статистического наблюдения по капитальному строительству, утвержденной постановлением Госкомстата России от 3 октября 1996 года N 123.
Согласно пункту 3.3 Положения о проведении планово-предупредительного ремонта производственных зданий и сооружений ремонтные работы подразделяются на два вида:
текущий ремонт;
капитальный ремонт.
К текущему ремонту зданий и сооружений относятся работы по систематическому и своевременному предохранению частей зданий и сооружений и инженерного оборудования от преждевременного износа путем проведения профилактических мероприятий и устранения мелких повреждений и неисправностей. В качестве примера можно привести следующие виды текущего ремонта:
смена разбитых стекол в остекленной части перегородок;
возобновление и ремонт выходов на крышу;
устройство новых форточек;
периодическая окраска стальной кровли;
окраска помещений и отдельных конструкций;
замена поврежденных и вставка выпавших плиток в керамических, цементных и мраморных полах;
смена неисправных оконных и дверных блоков;
заделка выбоин в цементных, бетонных и асфальтовых полах (до 10% общей площади) и др.
К капитальному ремонту относятся работы, в процессе которых производится смена изношенных конструкций и деталей зданий и сооружений или замена их на более прочные и экономичные, улучшающие эксплуатационные возможности ремонтируемых объектов, за исключением полной смены или замены основных конструкций, срок службы которых в зданиях и сооружениях является наибольшим (каменные и бетонные фундаменты зданий и сооружений, все виды стен зданий, все виды каркасов стен, трубы подземных сетей, опоры мостов и др.).
Например, это может быть:
устройство и ремонт конструкций, укрепляющих каменные стены;
ремонт, смена и замена изношенных перегородок на более прогрессивные конструкции всех видов перегородок;
полная смена ветхих оконных и дверных блоков;
частичная или полная смена ветхих элементов покрытий, а также замена их на более прогрессивные и долговечные;
полная смена ветхих оконных и дверных блоков, а также ворот производственных корпусов;
переустройство полов при ремонте с заменой на более прочные и долговечные материалы;
смена облицовки стен в объеме более 10% от общей площади облицованных поверхностей;
переустройство крыш в связи с заменой материала кровли и др.
Проведению ремонтных работ должен предшествовать комплекс организационно-технических мероприятий, проводимых гостиницей.
Согласно Положению о проведении планово-предупредительного ремонта производственных зданий и сооружений перед проведением ремонта проводится обследование основных средств представителями инженерно-технических служб. При общем осмотре обследуется все здание или сооружение в целом, включая все конструкции. При частном осмотре (что на практике встречается гораздо чаще) обследованию подвергаются отдельные конструкции здания, сооружения или виды оборудования (например, трубы, колодцы или отдельное помещение).
Перед началом ремонта оформляются следующие организационно-распорядительные документы, подтверждающие проведение соответствующих ремонтных работ, которые в свою очередь будут являться основанием для определения видов ремонта:
приказ на осмотр производственных зданий и сооружений;
приказ о создании комиссии, производящей данный осмотр;
акт комиссии о проведенном осмотре с указанием обнаруженных дефектов, мер по их устранению и сроков выполнения.
Материалы предварительного обследования и предложения об объемах и продолжительности намечаемых ремонтных работ должны быть переданы руководителю организации для назначения специальной комиссии для всестороннего обследования объекта ремонтных работ в установленные сроки. В состав данной комиссии включаются лица, специально занимающиеся наблюдением за эксплуатацией зданий, представители служб, ведающих эксплуатацией отдельных видов инженерного оборудования зданий. Как правило, в состав комиссии включаются следующие должностные лица: главный инженер, главный технолог, главный механик, главный энергетик, начальник хозяйственного отдела, а также представители подрядчика и другие лица по усмотрению руководителя гостиницы.
Назначенная комиссия производит осмотр объекта основных средств в целом или его отдельных частей, заносит обнаруженные неисправности в дефектную ведомость, составляет акт технического обследования объекта ремонтно-восстановительных работ, в котором отражаются выводы комиссии о характере и объеме ремонтных работ на объекте. В акте также указываются выявленные дефекты и сроки их устранения. В случае обследования оборудования применяется унифицированная форма N ОС-16 "Акт о выявленных дефектах оборудования", утвержденная постановлением Госкомстата России от 21 января 2003 года N 7. Дефектная ведомость составляется в свободной форме. Данные документы утверждаются руководителем организации и направляются в отдел капитального ремонта или в отдел капитального строительства.
Из вышеописанного порядка следует, что составление дефектных ведомостей производится по результатам проведения технического обследования объектов основных средств (зданий, сооружений) и является обоснованием необходимости проведения ремонтных работ (п. 69 Методических указаний по учету основных средств).
Как показывает практика, гостиницы зачастую пренебрегают составлением дефектных ведомостей. При этом ремонтные работы проводятся сплошь и рядом, а документа, подтверждающего плановость и необходимость такого ремонта, нет. Конечно, дефектная ведомость не является первичным документом (ведь на ее основании не осуществляется ведение бухгалтерского учета), однако отсутствие дефектной ведомости может поставить под сомнение плановость произведенного ремонта, его необходимость и, в конечном счете, текущий характер затрат.
В части подтверждения обоснованности проводимого ремонта необходимо отметить следующее. В пункте 3.2.5 Положения о проведении планово-предупредительного ремонта производственных зданий и сооружений указаны случаи, при которых проведение очередного комплексного капитального ремонта здания или сооружения не является целесообразным. К таким случаям, в частности, относятся ситуации, когда:
намечается снос здания или сооружения в связи с новым строительством;
возможно прекращение эксплуатации здания или предприятия в целом;
предполагается реконструкция здания;
намечается разборка здания из-за его ветхости.
Таким образом, если при наличии указанных и аналогичных обстоятельств в составе затрат гостиницы все-таки числятся расходы на капитальный ремонт, скорее всего они не будут приняты налоговыми органами, как экономически необоснованные.
После проведения осмотра и выявления дефектов необходимо принять решение о проведении ремонтных работ собственными силами или силами подрядчика. В гостиницах встречаются оба варианта проведения ремонтных работ. Обычно это зависит от степени сложности проводимого ремонта.
Каким бы способом ни проводились ремонтные работы (хозспособом или подрядным) в бухгалтерском учете гостиницы расходы по ремонт признаются расходами по обычным видам деятельности, на основании пунктов 5 и 7 ПБУ 10/99.
Расходы на ремонт принимаются к бухгалтерскому учету в сумме, исчисленной в денежном выражении, равной величине оплаты в денежной и иной форме или величине кредиторской задолженности, определяемой исходя из цены и условий, установленных договором между организацией и поставщиком (подрядчиком). Пунктом 16 ПБУ 10/99 установлено, что расходы на ремонт могут быть признаны в бухгалтерском учете только при одновременном выполнении следующих условий:
расходы производятся в соответствии с конкретным договором, требованием законодательных и нормативных актов, обычаями делового оборота;
сумма расходов может быть определена;
имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет уменьшение экономической выгоды организации.
Расходы признаются в том отчетном периоде, в котором они имели место независимо от времени фактической выплаты денежных средств и иной формы осуществления, то есть на основании Акта приемки-сдачи выполненных работ (или акта на списание материалов, использованных при ремонте хозспособом) (п. 18 ПБУ 10/99).
При проведении ремонтных работ с привлечением сторонних сил между гостиницей и выбранной организацией-подрядчиком заключается договор подряда. Взаимоотношения сторон в этом случае регулируются главой 37 ГК РФ "Подряд". В соответствии с пунктом 2 статьи 740 ГК РФ правила о договоре строительного подряда применяются к работам по капитальному ремонту зданий и сооружений, если иное не предусмотрено договором.
Существенным условием договора строительного подряда является указание в договоре конкретного объекта ремонта (строительства), что следует из пункта 1 статьи 740 ГК РФ. Например, в договоре не достаточно указания на проведение ремонтных работ на объекте по ул. Кировоградской, д. 3, стр. 1. Необходимо указать объект более точно: "Подрядчик проводит капитальный ремонт номеров пятого этажа с 501 по 530 здания, расположенного по ул. Кировоградской, д. 3, стр. 1."
Пунктом 1 статьи 743 ГК РФ предусмотрено, что подрядчик обязан осуществить строительство и связанные с ним работы в соответствии с технической документацией, определяющей объем, содержание работ и другие предъявляемые к ним требования, и со сметой, определяющей цену работ.
Сразу оговоримся, что наличие сметы для проведения текущего ремонта законодательством не предусмотрено. Однако при проведении проверок налоговики обычно требуют и этот документ. Кроме того, как правило, ремонтные работы включают в себя как элементы текущего, так и элементы капитального ремонта, поэтому, скорее всего, требование о наличии сметы будет обоснованным.
По окончании работ подрядчик предоставляет первичные документы, подтверждающие факт проведенных и принятых гостиницей работ.
Согласно статье 9 Закона о бухгалтерском учете все хозяйственные операции должны оформляться оправдательными документами, которые служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. При этом первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по унифицированной форме. Первичные документы, для которых не предусмотрена унифицированная форма, должны содержать обязательные реквизиты, указанные в статье 9 Закона о бухгалтерском учете.
Для отражения стоимости ремонтных работ зданий (помещений) и сооружений в составе расходов гостиниц применяются следующие унифицированные формы, утвержденные постановлением Госкомстата России от 11 ноября 1999 года N 100:
Акт о приемке выполненных работ (форма N КС-2);
Справка о стоимости выполненных работ и затрат (форма N КС-3).
Зачастую работы по текущему ремонту оформляются Актами приемки-сдачи работ, составленными в произвольной форме без указания конкретного вида работ, стоимости каждого вида работ, объемов и т.д. В качестве аргумента гостиницы приводят тот факт, что постановлением Госкомстата России N 100 утверждены формы для учета ремонтно-строительных работ и работ капитального строительства. А текущий ремонт не относится к работам ремонтно-строительным.
По нашему мнению, такая позиция ошибочна. Дело в том, что в Инструкции по заполнению форм федерального государственного статистического наблюдения по капитальному строительству, утвержденной постановлением Госкомстата России от 3 октября 1996 года N 123, перечислены отдельные виды ремонтно-строительных работ (устранение разрушений и ремонт отдельных строительных конструкций, инженерного оборудования, крыш, кровли, остекления, малярные работы, ремонт фасадов и т.д.).
Если обратиться к началу настоящего раздела, где приводились виды текущего ремонта, можно сделать вывод о том, что текущий ремонт является составной частью ремонтно-строительных работ. Следовательно, к нему применимы унифицированные формы.
В акте выполненных работ, также как и в договоре, необходимо указать наименование объекта, на котором проходили ремонтные работы, и место проведения таких работ. В противном случае доказать обоснованность произведенных расходов будет трудно.
Как мы уже отмечали, расходы на ремонт признаются расходами по обычным видам деятельности и отражаются по дебету счетов учета затрат и кредиту расчетов с поставщиками и подрядчиками.
Рассмотрим на примере порядок отражения в бухгалтерском учете расходов на ремонт.
Пример 12
Гостиница заключила договор подряда на проведение ремонта помещений ресторана и холла первого этажа. На каждый из объектов была составлена отдельная смета. Стоимость ремонтных работ в ресторане составила 305 000 руб. (в том числе НДС - 46 525,42 руб.), стоимость ремонта холла гостиницы составила 115 000 руб. (в том числе НДС - 17 542,37 руб.). В январе 2005 года была произведена 60%-ная предоплата. В марте работы были сданы гостинице. По каждому объекту были составлены Акты по формам N КС-2 и N КС-3.
В бухгалтерском учете гостиницы сделаны следующие записи (табл.9).
Таблица 9
