Продажа НМА

Отчуждение прав на НМА означает, что к приобретателю исключительных прав переходят в полном объеме все права, которые были у владельца. С 1 января 2008 г. не подлежит обложению НДС реализация исключительных прав на изобретения, полезные модели, промышленные образцы, программы для электронных вычислительных машин, базы данных, топологии интегральных микросхем, секреты производства (ноу-хау), а также прав на использование указанных результатов интеллектуальной деятельности на основании лицензионного договора (ст. 149 НК РФ, ст. 3 Федерального закона от 19.07.2007 N 195-ФЗ). Необходимо заплатить НДС при реализации прав на товарный знак и знак обслуживания, авторских прав (кроме исключительных прав на программы для ЭВМ и базы данных). Организация-правообладатель при приобретении исключительных прав на соответствующие объекты интеллектуальной собственности, облагаемые при передаче НДС ранее, могла правомерно предъявить "входной" НДС к вычету (ст.168, ст. 171-172 НК РФ).

Однако, если в соответствии с новыми правилами при отчуждении исключительных прав с 2008 г. не облагается НДС, то правообладатель обязан восстановить НДС, принятый к вычету при приобретении исключительных прав, в размере суммы, пропорциональной остаточной (балансовой) стоимости нематериального актива (абз. 1, 2, 4 пп. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ).

В бухгалтерском учете сумма "восстановленного" НДС включается в состав расходов, связанных с продажей НМА, что отражается записью по дебету счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-2 "Прочие расходы", и кредиту счета 68 "Расчеты по налогам и сборам".

У организаций, которые выбрали для целей налога на прибыль принцип начисления, отражается доход от уступки исключительных прав в том отчетном периоде, в котором произошла уступка права (п. 1 ст. 249 НК РФ, п. 3 ст. 271 и 323 НК РФ).

Начисление амортизации по объекту амортизируемого имущества прекращается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, когда произошло полное списание стоимости такого объекта либо когда данный объект выбыл из состава амортизируемого имущества налогоплательщика по любым основаниям (п. 2 ст. 259 НК РФ).

Полученный доход уменьшается на остаточную стоимость реализуемого НМА (пп. 1 п. 1 ст. 268 и п. 1 ст. 257 НК РФ) и суммы расходов, непосредственно связанных с выбытием актива, в частности на затраты по оценке, транспортировке и др.

Восстановленная сумма НДС учитывается для целей исчисления налога на прибыль в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией (пп. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ).

Рассмотрим на практическом примере как отразить в учете у организации - правообладателя передачу исключительного права на НМА.

Пример. Организация-обладатель исключительных прав на сайт в Интернете по договору об их отчуждении передает свои права в 2008 г. другому юридическому лицу за 100 000 руб. (НДС не облагается).

Нематериальный актив учитывается по первоначальной стоимости 100 000 руб. К моменту его выбытия была начислена амортизация в общей сумме 40 000 руб. (с учетом начисленной в месяце выбытия). В бухгалтерском и налоговом учете остаточная стоимость нематериального актива составляла 60 000 руб.

Организация ведет учет амортизации с использованием счета 05.

Сайт был приобретен у фирмы по договору об уступке исключительных прав, сумма НДС, предъявленная организации фирмой и принятая к вычету, составила 18 000 руб.

На дату перехода права собственности к принимающей стороне у правообладателя сделаны записи:

Дт 62 Кт 91-1 - 100 000 руб. - признан прочий доход от отчуждения (выбытия) исключительных прав;

Дт 05 Кт 04 - 40 000 руб. - списана сумма амортизации выбывающего нематериального актива;

Дт 91-2 Кт 04 - 60 000 руб. - списана остаточная стоимость выбывающего нематериального актива;

Дт 91-2 Кт 68 - 10 800 руб. (18 000 / 100 000 х 60 000) - восстановлен НДС, принятый к вычету при приобретении НМА;

Дт 99 Кт 91-9 - 20 200 руб. (100000 - 60000 - 10 800) - отражен доход от реализации исключительных прав.

Доход от отчуждения НМА для целей исчисления налога на прибыль признается доходом от реализации (п. 1 ст. 249 НК РФ). Указанный доход уменьшается на остаточную стоимость данного НМА (пп. 1 п. 1 ст. 268 НК РФ).

В налоговом учете доходом от реализации признается сумма 100 000 руб. Остаточная стоимость НМА, на которую уменьшается доход от реализации, определяется в порядке, аналогичном бухучету. Восстановленный НДС учитывается в составе расходов. Финансовый результат в двух учетах будет одинаковым.

При реализации НМА сумма остаточной стоимости с учетом расходов, связанных с их реализацией, может превышать полученную выручку и приводить к убытку. Для налогового учета убыток, полученный от реализации НМА, включается в состав прочих расходов равными долями в течение срока, определяемого как разница между сроком полезного использования и фактическим сроком эксплуатации (п. 3 ст. 268 НК РФ).

В этом случае возникнут расхождения между правилами бухгалтерского и налогового учета, и следует применить правила ПБУ 18/02. Убыток, переносимый на будущее, ведет к необходимости признания отложенных налоговых активов.

Пример. Организация-правообладатель после 7 лет использования исключительных прав на сайт уступает исключительные права по договору об их отчуждении другому юридическому лицу за 100 000 руб. (НДС не облагается).

На момент выбытия нематериального актива его остаточная стоимость составляла 120 000 руб. Срок его полезного использования составлял 10 лет (120 месяцев).

Допустим, что программа была разработана работниками. "Входной" НДС по данному активу к вычету из бюджета не принимался, а потому при его выбытии не восстанавливается.

Убыток от продажи составляет 20 000 руб. (100 000 руб. - 120 000 руб.). Остаточный срок полезного использования данного актива - 36 месяцев.

Значит, полученный убыток при исчислении налога на прибыль будет включаться в состав прочих расходов в течение трех оставшихся лет в сумме 555 руб. 55 коп. в месяц (20 000 руб.: 36 мес.) со следующего месяца после его выбытия.

В бухгалтерском учете на дату получения убытка от реализации производятся записи:

Дт 09 Кт 68 - 4 800 руб. (20000 руб. х 24%) - признан отложенный налоговый актив по убытку, полученному от реализации исключительных прав на товарный знак.

Далее ежемесячно в течение 36 месяцев по мере признания соответствующей части убытка в размере 555 руб. 55 коп. при исчислении налога на прибыль осуществляются записи:

Дт 68 Кт 09 - 133,33 руб. (555,55 руб. х 24%) - списана соответствующая часть ОНА по полученному убытку.

За 36 месяцев вся сумма отложенного налогового актива будет списана.