Тема 3. Основные классификации затрат

3.1. Классификация затрат, ее назначение

Эффективность функционирования организации как хозяйствующего субъекта зависит от степени управляемости затратами.

Принимая решения, менеджер должен знать степень влияние затрат на уровень себестоимости и рентабельности производства.

Основой управленческого учета является формирование информации об издержках производства и обращения, о их динамике и анализе.

С целью точного анализа затрат необходима их классификация, то есть группировка по признакам, определяющим назначение затрат. Основная суть процесса классификации затрат заключается в выделении той их части, на которые может повлиять руководитель.

Экономически обоснованная классификация позволяет:

1. Выявить объективно существующие группы затрат;

2. Распределить процессы формирования затрат и взаимодействия между ними;

3. Эффективно и целенаправленно управлять производственным процессом;

4. Выявить степень влияния отдельных затрат на результаты финансово-хозяйственной деятельности организации;

5. Распределить затраты по изделиям, к которым они относятся.

В зависимости от назначения подготавливаемой информации для целей управления существуют разнообразные классификации. Тем не менее, любая из них должна отражать специфику формирования учетной информации как о затратах предприятия и издержках производства, так и о себестоимости продукции. Кроме того, необходимо учитывать рыночные факторы:

1) Изменяющуюся рыночную конъюнктуру сырья и материалов, сбыта продукции;

2) Меняющиеся условия поставок (прямые поставки, договора, условия перехода прав собственности на приобретаемые или продаваемые материально-технические ресурсы и т.д.);

3) Корректировку производственной программы и ассортимента продукции.

Любая классификация затрат строится на основе таких признаков, как:

1. Возможность и необходимость планирования, лимитирования (нормирования);

2. Использование в принятии управленческих решений;

3. Объекты учета и калькулирования;

4. Отношение к производственному процессу;

5. Периодичность возникновения;

6. Способы включения в себестоимость;

7. Целесообразность расходования;

8. Экономическое содержание.

Одновременно необходимо соблюдать аналитические требования к ведению управленческого учета затрат по их элементам, видам и отдельным калькуляционным статьям затрат.

По видам затраты на производство классифицируются по:

· Экономически однородным элементам

· Статьям калькуляции.

Классификация затрат по видам позволяет выявить однородные по экономическому содержанию затраты и необходима для:

1. Определения стоимости всех видов использованных ресурсов;

2. Увязки затрат с платежами;

3. Определения оптимальных размеров закупок и запасов.

Она позволяет отражать в первичной учетной документации целевое потребление материальных и трудовых ресурсов в производстве.

В результате в управленческом учете в момент производственного потребления выделяются однородные по своей экономической природе ресурсы, что позволяет организовать управленческий учет затрат производства по элементам.

3.2. Классификация затрат в бухгалтерском законодательстве

В соответствии с ПБУ 10/99 в бухгалтерском законодатель­стве расходы, так же как и доходы, в зависимости от харак­тера, условий осуществления и направлений деятельности ор­ганизации подразделяются на:

• расходы по обычным видам деятельности;
• прочие расходы.

Расходы по обычным видам деятельности — это:

а) расходы, связанные с изготовлением и продажей продук­ции, приобретением и продажей товаров, выполнением работ и оказанием услуг;

б) расходы, если предметом деятельности организации яв­ляется предоставление за плату во временное пользование (владение) своего имущества или имущественных прав;

в) расходы организаций, предметом деятельности которых является участие в уставных капиталах других хозяйствую­щих субъектов;

г) расходы организаций, связанные с возмещением стоимо­сти основных средств и нематериальных активов, осуществля­емые в виде амортизационных отчислений.

На базе расходов по обычным видам деятельности опреде­ляется себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг для целей формирования финансового результата от обычных видов деятельности.

В соответствии с ПБУ 10/99 прочими расходами являются:

• расходы, связанные с предоставлением за плату во вре­менное пользование имущества и имущественных прав, если эти операции не являются для предприятия предме­том основной деятельности;

• расходы, связанные с продажей, выбытием и прочим списанием имущества, отличного от денежных средств (кроме иностранной валюты), продукции и товаров;

• проценты, уплачиваемые организацией за предоставле­ние ей в пользование денежных средств;

• расходы, связанные с оплатой услуг, оказываемых кре­дитными организациями;

• отчисления в оценочные резервы, создаваемые в соот­ветствии с правилами бухгалтерского учета (резервы по сомнительным долгам, под обесценение вложений в цен­ные бумаги и т.п.), а также резервы, создаваемые в связи с признанием условных фактов хозяйственной деятель­ности;

• штрафы, пени, неустойки, признанные организацией или взимаемые с нее по решению суда;

• возмещение убытков, причиненных организацией дру­гой стороне;

• убытки прошлых лет, признанные в отчетном году;

• суммы дебиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности, других долгов, нереальных для взыскания;

• курсовые разницы;

• суммы уценки активов (за исключением внеоборотных активов);

• прочие внереализационные расходы.

В составе прочих расходов отражаются расходы, возника­ющие как последствия чрезвычайных обстоятельств хозяй­ственной деятельности (стихийного бедствия, пожара, аварии, национализации имущества и т.п.).

3.3. Классификация затрат на производство по экономическим элементам

Классификация затрат по экономическим элементам по­зволяет организовать управленческий учет по отдельным эко­номически однородным элементам в соответствии с их произ­водственным назначением.

Экономический элемент — это экономически однородный вид затрат на производство продукции, который в условиях конкретной организации нельзя дифференцировать в системе бухгалтерской информации, то есть разложить на составные части.

Классификация затрат по экономическим элементам даёт возможность:

• определить общую потребность предприятия в затратах живого и овеществленного труда на производство запла­нированного объема продукции;

• распределить все затраты по экономическому содер­жанию;

• установить долю каждого элемента в общих затратах на производство;

• определить различные показатели себестоимости всего выпуска продукции;

• организовать управленческий контроль за материало­емкостью, фондоемкостью, трудоемкостью и определять мероприятия по их реализации.

Классификация по элементам затрат едина для всех отрас­лей экономики страны.

В отечественной практике (п. 8 ПБУ 10/99) выделяют пять элементов затрат:

v материальные затраты,

v затраты на оплату труда,

v отчисления на социальные нужды,

v амортиза­ция,

v прочие затраты.

В международной практике выделяют три элемента затрат:

§ прямые материальные затраты,

§ прямые трудовые затраты,

§ об­щепроизводственные расходы.

На основе классификации затрат на производство по эконо­мическим элементам составляется смета затрат на производ­ство, где все затраты сгруппированы по элементам.

Классификация затрат по экономическим элементам пока­зывает, какие именно ресурсы израсходованы на производство продукции, а также каково соотношение отдельных элементов затрат в общей сумме расходов. По элементам материальных затрат отражаются только покупные материалы, изделия, то­пливо и энергия. Оплата труда и отчисления на социальные нужды отражаются только применительно к персоналу основ­ной деятельности.

Но в то же время данная классификация не показывает на­значения производственных затрат, их связи с результатами производства и целесообразности.

В связи с тем, что формирование информации о затратах по отдельным элементам осуществляется и на управленческих, и на бухгалтерских счетах, применение такой развернутой но­менклатуры позволяет в системе управленческого учета инте­грировать учетную информацию в поэлементном разрезе для управления организацией производства.

Рассмотрим содержание экономических элементов затрат.

1. Материальные затраты. Основным нормативным доку­ментом, регулирующим состав, величину, метод оценки, спо­соб учета, изготовления и приобретения материальных ресур­сов, является ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов».

В элементе «Материальные затраты» отражается стои­мость:

• приобретаемых со стороны сырья и материалов, которые входят в состав вырабатываемой продукции, образуя ее основу, или являются необходимым компонентом при изготовлении продукции (проведении работ, оказании услуг);

• покупных материалов, используемых в процессе произ­водства продукции (работ, услуг) для обеспечения нор­мального технологического процесса и для упаковки продукции или расходуемых на другие производствен­ные и хозяйственные нужды (проведение испытаний, контроля, содержание, ремонт и эксплуатация оборудо­вания, зданий, сооружений, других основных фондов и прочее), а также запасных частей для ремонта оборудо­вания;

• покупных комплектующих изделий и полуфабрикатов, подвергающихся в дальнейшем монтажу или дополни­тельной обработке на данном предприятии;

• работ и услуг производственного характера, выполняе­мых сторонними предприятиями или производствами и хозяйствами предприятия, не относящимися к основ­ному виду деятельности. К работам и услугам производ­ственного характера относятся: выполнение отдельных операций по изготовлению продукции, обработке сырья и материалов, проведение испытаний для определения качества потребляемых сырья и материалов, контроль за соблюдением установленных технологических про­цессов, ремонт основных производственных фондов и прочее.

• природного сырья за пользование природными ресурсами и плата, направляемая на восстановление и охрану природ­ных ресурсов (отчисления на воспроизводство минерально-сырьевой базы, на рекультивацию земель, оплата работ по рекультивации земель, осуществляемых специализиро­ванными предприятиями, плата за древесину, отпускае­мую на корню, плата за право заготовки живицы в древостоях, плата за пользование водными объектами);

• приобретаемого со стороны топлива всех видов, расхо­дуемого на технологические цели, выработку всех видов энергии (электрической, тепловой, сжатого воздуха, хо­лода и других видов), отопление зданий, транспортные работы по обслуживанию производства, выполняемые транспортом предприятия;

• покупной энергии всех видов (электрической, тепловой, сжатого воздуха, холода и других видов), расходуемой на технологические, энергетические, двигательные и дру­гие производственные и хозяйственные нужды предпри­ятия. Затраты на производство электрической и других видов энергии, вырабатываемых самим предприятием, а также на трансформацию и передачу покупной энергии до мест ее потребления включаются в соответствующие элементы затрат;

• потерь от недостачи поступивших материальных ресур­сов в пределах норм естественной убыли.

Транспортные услуги сторонних организаций по перевоз­кам грузов внутри предприятия (перемещение сырья, матери­алов, инструментов, деталей, заготовок, других видов грузов с центрального склада в цехи (отделения) и доставка готовой продукции на склады хранения, до станции (порта, пристани) отправления также относятся к услугам производственного характера.

К материальным затратам может относиться стоимость основных средств, первоначальная оценка которых составляет не более 40 тыс. руб.

Из затрат на материальные ресурсы исключается стоимость возвратных отходов.

Возвратные отходы — это остатки материальных ре­сурсов, образовавшиеся в процессе производства продукции, утратившие полностью или частично потребительские свой­ства исходного сырья и в силу этого используемые с повышен­ными затратами или вовсе не используемые по прямому на­значению.

Отходы могут быть также и безвозвратными, то есть те, которые невозможно или нецелесообразно использовать при существующей технике, технологии и организации производ­ства (распыл, угары и др.) Безвозвратные отходы оценке не подлежат.

Не относятся к возвратным отходам:

а) остатки материальных ресурсов, которые в соответствии с установленной технологией передаются в другие подразделе­ния в качестве полноценного материала для производства дру­гих видов продукции;

б) попутная (сопряженная) продукция, перечень которой устанавливается отраслевыми методическими рекоменда­циями.

Оценку возвратных отходов осуществляют в зависимости от их характера и направления использования.

Возвратные отходы оцениваются:

• по пониженной цене исходного материального ресурса, если они могут быть использованы для основного производ­ства, но с повышенными затратами для вспомогательного производства, изготовления предметов потребления или при реализации на сторону. При этом количество и стоимость воз­вратных отходов определяют прямым путём по каждому виду продукции. Если это невозможно сделать, их распределяют по видам продукции пропорционально количеству и стоимости израсходованных сырья или материалов;

• по полной цене исходного материала, если отходы реали­зуются на сторону для использования в качестве полноценного ресурса.

Возврат отходов на склад оформляется накладными.

Материально-производственные запасы принимаются к бухгалтерскому учету по их фактической себестоимости (п. 5 ПБУ 5/01).

Стоимость материальных ресурсов, отражаемая по эле­менту «Материальные затраты», формируется исходя из цен их приобретения, наценок (надбавок), комиссионных возна­граждений, уплачиваемых снабженческим и внешнеэконо­мическим организациям, стоимости услуг товарных бирж, включая брокерские услуги, таможенных пошлин, платы за транспортировку, хранение и доставку, осуществляемые сто­ронними организациями.

Затраты, связанные с доставкой (включая погрузочно-раз- грузочные работы) материальных ресурсов транспортом и персоналом предприятия, подлежат включению в соответству­ющие элементы затрат на производство (затраты на оплату труда, амортизация основных фондов, материальные затраты и другие).

В стоимость материальных ресурсов включаются также за­траты предприятий на приобретение тары и упаковки, полу­ченных от поставщиков материальных ресурсов, за вычетом стоимости этой тары по цене ее возможного использования в тех случаях, когда цены на них установлены особо сверх цены на эти ресурсы.

Согласно п. 68 Методических указаний по учету материально-производственных запасов (МПЗ), фактическая себесто­имость материалов, приобретенных за плату, включает:

• стоимость материалов по договорным ценам;
• транспортно-заготовительные расходы;
• расходы по доведению материалов до состояния, в кото­ром они пригодны к использованию в предусмотренных в организации целях.

Транспортно-заготовительные расходы включают рас­ходы на:

• транспортировку, хранение материалов на склад органи­зации;

• оплату процентов поставщикам за предоставленный коммерческий кредит;

• комиссионные вознаграждения, уплаченные снабженче­ским, внешнеэкономическим организациям;

• стоимость услуг товарных бирж;

• таможенные пошлины и другие аналогичные расходы, связанные с заготовлением материалов.

Характерной особенностью отдельных отраслей промышлен­ности (кондитерской, мебельного производства) является боль­шой ассортимент потребляемых материальных ресурсов, получе­ние одного и того же вида материала от нескольких поставщиков, которые могут меняться в течение года. Поэтому при планиро­вании транспортно-заготовительных расходов используются фактические данные за предыдущий квартал, на основе которых исчисляется процент на транспортировку, хранение и доставку к стоимости потребленных материальных ресурсов.

Кроме того, в фактической себестоимости продукции (ра­бот, услуг) отражаются:

• потери от брака;

• затраты на гарантийный ремонт и гарантийное обслу­живание изделий, на которые установлен гарантийный срок службы;

• потери от простоев по внутрипроизводственным при­чинам;

• недостачи материальных ценностей в производстве и на складах при отсутствии виновных лиц;

• затраты по возмещению вреда, причиненного работ­никам увечьем, профессиональным заболеванием или иным повреждением здоровья, связанным с исполне­нием ими трудовых обязанностей, при осуществлении выплат по возмещению указанного вреда в порядке и на условиях, предусмотренных законодательством Россий­ской Федерации;

• выплаты работникам, высвобождаемым с предприятий и из организаций в связи с их реорганизацией, сокраще­нием численности работников и штатов.

В себестоимость материальных ресурсов не включаются суммы налога на добавленную стоимость, уплаченные постав­щикам, транспортным и другим организациям.

Вся информация о наличии движения материальных ре­сурсов сосредоточена в разделе II Плана счетов «Производ­ственные запасы».

2. Затраты на оплату труда. Затраты на оплату труда вклю­чают:

• начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах. В соответствии с Трудовым кодексом доля заработной платы в неденежной форме не может превышать 20% общей суммы заработной платы;

• стимулирующие начисления и надбавки;

• премии и единовременные поощрительные начисления;

• компенсационные начисления, связанные с режимом ра­боты или условиями труда;

• расходы, связанные с содержанием работников.

Все перечисленные виды расходов на оплату труда пред­усматриваются нормами законодательства РФ, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными догово­рами.

В соответствии со ст. 255 Налогового кодекса РФ все рас­ходы организации, так или иначе связанные с оплатой труда, подразделяют на три группы:

• конкретные виды затрат;

• дополнительные виды затрат;

• затраты, не относящиеся для целей налогообложения к расходам на оплату труда, в т.ч. учитываемые для целей нало­гообложения в составе иного вида расходов и не учитываемые для целей налогообложения.

К затратам на оплату труда относятся (ст. 255 НК РФ):

1) суммы, начисленные по тарифным ставкам, должност­ным окладам, сдельным расценкам или в процентах от вы­ручки в соответствии с принятыми в организации формами и системами оплаты труда;

2) начисления стимулирующего характера, в том числе премии за производственные результаты, надбавки к тариф­ным ставкам и окладам за профессиональное мастерство, вы­сокие достижения в труде и иные подобные показатели;

3) начисления стимулирующего и (или) компенсирующего характера, связанные с режимом работы и условиями труда, в том числе надбавки к тарифным ставкам и окладам за работу в ночное время, работу в многосменном режиме, за совмеще­ние профессий, расширение зон обслуживания, за работу в тяжелых, вредных, особо вредных условиях труда, за сверхурочную работу и работу в выходные и праздничные дни, про­изводимые в соответствии с законодательством РФ;

4) стоимость бесплатно предоставляемых работникам в соответствии с законодательством РФ коммунальных услуг, питания и продуктов, предоставляемого работникам в соот­ветствии с установленным законодательством РФ порядком бесплатного жилья (суммы денежной компенсации за не предоставление бесплатного жилья, коммунальных и иных по­добных услуг);

5) расходы на приобретение (изготовление) выдаваемых в соответствии с законодательством РФ работникам бесплатно либо продаваемых работникам по пониженным ценам фор­менной одежды и обмундирования (в части стоимости, не компенсируемой работниками), которые остаются в личном постоянном пользовании работников. В таком же порядке учи­тываются расходы на приобретение или изготовление органи­зацией форменной одежды и обуви, которые свидетельствуют о принадлежности работников к данной организации;

6) сумма начисленного работникам среднего заработка, сохраняемого на время выполнения ими государственных и (или) общественных обязанностей и в других случаях, преду­смотренных законодательством РФ о труде;

7) расходы на оплату труда, сохраняемую работникам на время отпуска, предусмотренного законодательством РФ, фактические расходы на оплату проезда работников и лиц, находящихся у этих работников на иждивении, к месту ис­пользования отпуска на территории РФ и обратно (включая расходы на оплату провоза багажа работников организаций, расположенных в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях) в порядке, предусмотренном действующим законодательством, — для организаций, финансируемых из соответствующих бюджетов, и в порядке, предусмотренном ра­ботодателем, — для иных организаций, доплата несовершен­нолетним за сокращенное рабочее время, расходы на оплату перерывов в работе матерей для кормления ребенка, а также расходы на оплату времени, связанного с прохождением меди­цинских осмотров;

8) денежные компенсации за неиспользованный отпуск в соответствии с трудовым законодательством РФ;

9) начисления работникам, высвобождаемым в связи с ре­организацией или ликвидацией организации, сокращением численности или штата работников;

10) единовременные вознаграждения за выслугу лет (над­бавки за стаж работы по специальности) в соответствии с за­конодательством РФ;

11) надбавки, обусловленные районным регулированием оплаты труда, в том числе начисления по районным коэффи­циентам и коэффициентам за работу в тяжелых природно-климатических условиях;

12) надбавки за непрерывный стаж работы в районах Край­него Севера и приравненных к ним местностях, в районах ев­ропейского Севера и других районах с тяжелыми природно-климатическими условиями;

13) расходы на оплату труда, сохраняемую в соответствии с законодательством РФ на время учебных отпусков, предостав­ляемых работникам налогоплательщика, а также расходы на оплату проезда к месту учебы и обратно;

14) расходы на оплату труда за время вынужденного про­гула или время выполнения нижеоплачиваемой работы в слу­чаях, предусмотренных законодательством РФ;

15) расходы на доплату до фактического заработка в случае временной утраты трудоспособности, установленную законо­дательством РФ;

16) суммы платежей (взносов) работодателей по договорам обязательного страхования, а также суммы платежей (взносов) работодателей по договорам добровольного страхования (дого­ворам негосударственного пенсионного обеспечения), заклю­ченным в пользу работников со страховыми организациями (негосударственными пенсионными фондами), имеющими лицензии, выданные в соответствии с законодательством РФ, на ведение соответствующих видов деятельности в РФ;

17) суммы, начисленные в размере тарифной ставки или оклада (при выполнении работ вахтовым методом), предусмо­тренные коллективными договорами, за дни нахождения в пути от места нахождения организации (пункта сбора) к ме­сту работы и обратно, предусмотренные графиком работы на вахте, а также за дни задержки работников в пути по метеоро­логическим условиям;

18) суммы, начисленные за выполненную работу физиче­ским лицам, привлеченным для работы у налогоплательщика согласно специальным договорам на предоставление рабочей силы с государственными организациями;

19) в случаях, предусмотренных законодательством РФ, на­числения по основному месту работы рабочим руководителям или специалистам налогоплательщика во время их обучения с отрывом от работы в системе повышения квалификации или переподготовки кадров;

20) расходы на оплату труда работников-доноров за дни обследования, сдачи крови и отдыха, предоставляемые после каждого дня сдачи крови;

21) расходы на оплату труда работников, не состоящих в штате организации, за выполнение ими работ по заключен­ным договорам гражданско-правового характера (включая до­говоры подряда) за исключением оплаты труда по договорам гражданско-правового характера, заключенным с индивиду­альными предпринимателями;

22) предусмотренные законодательством РФ начисления военнослужащим, проходящим военную службу на государ­ственных унитарных предприятиях и в строительных орга­низациях федеральных органов исполнительной власти, в ко­торых законодательством РФ предусмотрена военная служба, и лицам рядового и начальствующего состава органов внутрен­них дел, Государственной противопожарной службы, преду­смотренные федеральными законами, законами о статусе во­еннослужащих и об учреждениях и органах, исполняющих уголовные наказания в виде лишения свободы;

23) доплаты инвалидам, предусмотренные законодатель­ством РФ;

24) расходы в виде отчислений в резерв на предстоящую оплату отпусков работникам и (или) в резерв на выплату еже­годного вознаграждения за выслугу лет;

25) другие виды расходов, произведенных в пользу работ­ника, предусмотренных трудовым договором и (или) коллек­тивным договором.

В себестоимость продукции не включаются следующие вы­платы:

• премии, выплачиваемые из средств специального назна­чения и целевых поступлений;

• материальная помощь (в том числе безвозмездная), бес­процентная ссуда на улучшение жилищных условий;

• оплата дополнительно предоставляемых по коллектив­ному договору отпусков;

• надбавки к пенсиям, единовременные пособия уходя­щим на пенсию, дивиденды по акциям, доходы по обли­гациям;

• оплата проезда к месту работы транспортом общего поль­зования, специальными маршрутами;

• оплата путевок на лечение и отдых;

• ценовые разницы по продукции, предоставляемой работ­никам.

Фонд оплаты труда учитывается на счете 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда».

3. Отчисления на социальные нужды. Элемент «Отчис­ления на социальные нужды» отражает обязательные от­числения по установленным законодательством нормам внебюджетным фондам от затрат на оплату труда работников, включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг) по эле­менту «Затраты на оплату труда» (кроме тех видов оплаты, на которые страховые взносы не начисляются).

К отчислениям на социальные нужды относят страховые взносы по видам обязательного социального страхования и по государственным внебюджетным фондам, в которые они за­числяются (ст. 1 Закона № 212-ФЗ):

1. Страховые взносы на обязательное пенсионное страхова­ние. Пенсионные взносы перечисляются в Пенсионный фонд.
2. Страховые взносы на обязательное социальное стра­хование по временной нетрудоспособности и в связи с ма­теринством. Уплачиваются в Фонд социального страхова­ния РФ.
3. Страховые взносы на обязательное медицинское стра­хование. Эти взносы зачисляются в федеральный фонд обязательного медицинского страхования — ФФОМС.

Все перечисленные взносы на социальное страхование яв­ляются обязательными платежами (п.п. 2 п. 2 ст. 12 Закона № 165-ФЗ, п. 1 ст. 18 Закона № 212-ФЗ).

Для учета социальных отчислений используется счет 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению».

4. Амортизация. Элемент «Амортизация» отражает сумму амортизационных отчислений по основным средствам и нема­териальным активам.

Объектами для начисления амортизации выступают основ­ные средства, находящиеся у предприятия на правах собствен­ности, хозяйственного ведения и оперативного управления, а также нематериальные активы.

Предприятия, осуществляющие свою деятельность на усло­виях аренды, по элементу «Амортизация», отражают аморти­зационные отчисления на полное восстановление как по соб­ственным, так и по арендованным основным фондам.

Предприятия, производящие в установленном законода­тельством порядке индексацию начисленных по действующим нормам амортизационных отчислений на полное восстанов­ление основных фондов, отражают по этому элементу также сумму прироста амортизационных отчислений в результате индексации.

Амортизационная стоимость (начисление износа) списы­вается на издержки производства и обращения в соответствии с Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтер­ской отчетности в Российской Федерации и другими норма­тивными документами.

5. Состав прочих затрат. Этот элемент затрат, в отличие от рассмотренных выше, включает разные, экономически не­однородные виды расходов, в том числе некоторые налоги, в частности налог на имущество, земельный налог.

В состав «Прочих затрат» включаются также сборы, пла­тежи за выбросы загрязняющих веществ, отчисления в стра­ховые фонды (резервы) и другие обязательные отчисления, производимые в соответствии с установленным законодатель­ством порядком, затраты на оплату процентов по полученным кредитам, на командировки, подъемные, за подготовку и пе­реподготовку кадров, оплату услуг связи, вычислительных центров, банков, плату за аренду (в случае аренды отдельных объектов основных производственных фондов (или их отдель­ных частей)), а также другие затраты, входящие в состав се­бестоимости продукции (работ, услуг), но не относящиеся к ранее перечисленным элементам затрат.

Кроме того, в этом элементе затрат находят отражение сле­дующие виды затрат:

1. Затраты, предназначенные для частичного воспроиз­водства основных средств (проведения ремонтных работ). Не­равномерность износа отдельных частей объекта основных фондов вызывает необходимость его возмещения, то есть про­ведения комплекса работ по поддержанию его в работоспособ­ном состоянии в течение всего срока полезного использования объекта: обслуживание, текущий, средний, а также капиталь­ный ремонты.

Затраты, необходимые для проведения всех видов ремонт­ных работ, могут отражаться в себестоимости продукции двумя способами:

• затраты, учтенные в соответствующих первичных до­кументах, относятся на увеличение соответствующих элементов затрат: материальных, трудовых и т.д. В этом случае их величина отражается соответственно на счетах 20 «Основное производство», 25 «Общепроизводствен­ные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы»;

• создание резерва расходов на ремонт основных средств, что определено п. 72 Положения по ведению бухгал­терского учета и отчетности. Величина такого резерва отражается по субсчету «Резерв расходов по ремонту основных средств» счета 96 «Резервы предстоящих рас­ходов».

2. Расходы по обязательному и добровольному страхова­нию работников и имущества. Затраты отражаются на тех же счетах, на которых отражаются и расходы на содержание имущества. Поэтому страховку объектов, используемых в производстве, отражают на счете 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 25 «Общепроизводствен­ные расходы» или 26 «Общехозяйственные расходы».

Страховые взносы по имуществу непроизводственного на­значения отражаются на счете 91, субсчет «Прочие расходы».

Отражаются затраты по страхованию в том периоде, к кото­рому они относятся вне зависимости от того, когда были пере­числены средства страховой компании.

Так как в большинстве случаев предприятие уплачивает сразу весь страховой взнос, то сначала его нужно отразить на счете 97 «Расходы будущих периодов», а затем списывать на будущие затраты равными долями в течение всего срока дей­ствия договора.

3. Расходы на получение лицензий на право заниматься каким-либо видом деятельности так же, как расходы по обяза­тельному и добровольному страхованию, отражаются сначала на счете 97 «Расходы будущих периодов», а затем списыва­ются равномерно в течение отчетного периода, к которому они относятся, либо пропорционально объему выпущенной про­дукции.

4. Расходы по освоению природных ресурсов. К ним отно­сятся расходы:

• на поиск и оценку месторождений, разведку полезных ископаемых, на приобретение геологической и другой информации;

• на подготовку территории к ведению горных, строитель­ных и других работ, на устройство временных подъезд­ных путей и дорог, хранение добываемых пород, полез­ных ископаемых и отходов;

• на возмещение комплексного ущерба, наносимого при­родным ресурсам в процессе строительства и эксплуата­ции объектов.

Эти затраты включаются в себестоимость в течение того пе­риода, в котором предприятие планирует добывать полезные ископаемые.

Пример классификации затрат по экономическим элемен­там в системе управленческого учета для металлургического предприятия представлен в таблице 1.

Таблица 1. Классификация затрат по экономическим элементам металлургического предприятия

Наименование затрат (экономический элемент)

1. Материальные затраты

1.1. Сырье и основные материалы

1.1.1. Железорудное сырье

1.1.2. Добавочные материалы

1.1.3. Ферросплавы

1.1.4. Металлолом

1.1.5. Лом алюминия

1.2. Полуфабрикаты и комплектующие изделия

1.3. Вспомогательные материалы

1.4. Топливо

1.5. Тара и тарные материалы

1.6. Запчасти

1.7. Строительные материалы

1.8. Инвентарь и хозяйственные принадлежности

1.9. Спецодежда

1.10 Энергетические расходы

1.11 Услуги сторонних организаций промышленного характера

2. Затраты на оплату труда

3. Отчисления на социальные нужды

4. Амортизационные отчисления

5. Прочие расходы

5.1. Услуги подрядчиков непромышленного характера

5.2. Налоги и сборы

5.3. Страхование

5.4. Выплаты сверх заработной платы

5.5. Командировочные

5.6. Почтово-телеграфные расходы

5.7. Канцелярские расходы

5.8. Представительские расходы

5.9. Дополнительные расходы

При планировании и учете затрат по экономическим эле­ментам в системе управленческого учета возможен принцип построения матрицы затрат.

Матрица затрат представляет собой пересечение:

• видов затрат или видов расходуемых ресурсов — «что тратится»;

• объектов сбора затрат — «на что тратится».

Построив матрицы затрат по всем цехам и участкам, а также сформировав аналогичные матрицы по общезавод­ским расходам, расходам на продажу, внереализационным, операционным расходам, расходам будущих периодов, можно сформировать:

• бюджет затрат всех цехов и предприятия в целом по каж­дой статье затрат;
• смету затрат каждого цеха (участка) в разбивке на пря­мые и косвенные, постоянные и переменные затраты;
• смету затрат по каждому виду расходов в целом по пред­приятию;
• данные о производственной и полной себестоимости от­дельных видов продукции и услуг.

Классификация затрат на производство по экономическим элементам дает возможность разработать смету затрат на про­изводство всей продукции, а на ее основе — и определяющие виды себестоимости, себестоимость выпущенной продукции и реализованной.

Сумма затрат по всем перечисленным элементам отра­жает затраты на производство запланированного объема про­дукции:

3_П = 3_С + 3_М + З_пф + З_вм + З_э + З_т + З_зп + + З_соц + А + З_пр = S3, + А,

где З_с, З_м, З_пф, З_вм, З_э, З_т — соответственно затраты сырья, ма­териалов, покупных полуфабрикатов, вспомогатель­ных материалов, энергии, топлива;

З_зп — затраты на оплату труда;

3_Соц — отчисления на социальные нужды;

З_пр — прочие затраты;

А — амортизация.

Информация о затратах на производство и исчислении се­бестоимости продукции содержится в разделе III Плана счетов («Затраты на производство») на счетах 20-39.

Обобщенная информация о себестоимости выпущенной продукции (работах, услугах) отражается на счетах 40 «Вы­пуск продукции (работ, услуг)», 43 «Готовая продукция» и др.

С учетом расходов по сбыту и доведению продукции до по­требителя, то есть коммерческих расходов, величина которых отражается на счете 44 «Расходы на продажу», определяются затраты на производство и реализацию продукции, то есть полная себестоимость реализованной продукции, величина которой отражается на счете 90 «Продажи».

В совокупности с аналитическим учетом эта информация является основанием для проведения анализа затрат на про­изводство и реализацию продукции, выявления отклоне­ний, разработки мер по снижению себестоимости продукции, то есть реализации функции контроля и регулирования.

3.4. Классификация производственных затрат по статьям расхода

Для контроля за составом затрат по местам их возникнове­ния необходимо знать не только то, что затрачено в процессе производства, но и то, на какие цели эти затраты произведены, то есть учитывать затраты по направлениям, по отношению к технологическому процессу.

Такой учет позволяет анализировать себестоимость по ее составным частям и по некоторым видам продукции, устанав­ливать объемы затрат отдельных структурных подразделений. Решение этих задач осуществляется за счет применения клас­сификации затрат по статьям калькуляции (статьям за­трат, калькуляционным статьям).

Калькуляционная статья затрат — это затраты про­изводства определенного экономического содержания, образующие себестоимость как отдельных видов про­дукции (работ, услуг), так и продукции в целом.

В основу такой классификации положено экономическое назначение затрат производства, их калькуляционный состав и способы их включения в себестоимость отдельных видов про­дукции (прямо или косвенно, путем отнесения их пропорцио­нально выбранной в организации базе распределения).

Сумма по калькуляционным статьям затрат определяет размер затрат производства, образующих себестоимость неза­вершенного производства, вида, единицы и всего выпуска го­товой продукции, выполненных работ и оказанных услуг.

Перечень статей затрат, их состав и методы распределения по видам продукции определяются отраслевыми методиче­скими рекомендациями по вопросам планирования, учета и калькулирования себестоимости с учетом характера и струк­туры производства.

Классификация затрат по калькуляционным статьям дает возможность выделить прямые затраты отдельных видов про­дукции. Это позволяет более точно рассчитать себестоимость этой продукции.

Цель классификации затрат по статьям калькуляции:

а) формирование информации, необходимой для выявле­ния фактических затрат на изготовление и продажу отдель­ных видов продукции (работ, услуг);

б) определение фактической себестоимости выпуска гото­вого продукта;

в) планирование (прогнозирование).

В основе группировки затрат на производство по статьям должна быть их экономическая однородность по целевому на­значению (к примеру, место возникновения, носитель затрат — конкретный вид либо группа продукции, работ, услуг).

Классификация затрат по статьям калькуляции применя­ется только в отечественной практике и включает в себя две­надцать статей согласно типовой номенклатуре, но в различ­ных отраслях количество статей может варьироваться.

К статьям затрат типовой номенклатуры, как правило, от­носятся:

1. Сырье и основные материалы. В статью включаются за­траты на сырье, которое образует основу изготавливаемой про­дукции при ее изготовлении и затраты на основные матери­алы, которые непосредственно входят в состав продукции или являются необходимыми компонентами ее изготовления.

Сырье и материалы отпускают в производство в соответ­ствии с действующими нормами расхода с распределением по видам продукции прямым путем.

2. Возвратные отходы (вычитаются). Например, возврат­ными отходами в полиграфической промышленности явля­ются срыв бумаги, остатки бумаги на втулках, обрезки бумаги, картона и переплетных тканей, весовой лоскут переплетных материалов, бракованная бумага, обрезки рулонной фольги, отходы бронзовой бумаги в листах, остатки целлофана на втулках, обрезки целлофана и т.п.

3. Покупные изделия, полуфабрикаты и услуги производ­ственного характера сторонних организаций. Здесь по­казываются затраты на покупные изделия, полуфабрикаты, услуги, используемые данной организацией для производства готовой продукции, которые могут быть отнесены на себестои­мость прямым путем.

К этой статье относятся затраты на приобретение готовых изделий и полуфабрикатов, требующих дополнительных за­трат труда на их обработку или сборку, или при укомплекто­вании выпускаемой продукции.

В эту статью входят также затраты на приобретение заго­товок и деталей в черновом или обработанном виде, а также оплата частичной обработки и отделки полуфабрикатов и из­делий, произведенных другими предприятиями.

В производстве спичек в эту статью включается спичечная соломка (покупная).

В стоимость покупных полуфабрикатов и основных мате­риалов включают:

а) их расчетную стоимость исходя из цены приобретения (без учета налога на добавленную стоимость и спецналога), на­ценок (надбавок);

б) транспортно-заготовительные расходы, которые состоят из комиссионных вознаграждений, уплачиваемых снабженческим и внешнеэкономическим организациям, стоимости услуг товар­ных бирж, включая брокерские услуги, таможенных пошлин; плата за транспортировку, хранение и доставку, осуществляе­мые сторонними организациями; стоимость потерь химикатов и других веществ в пути в пределах норм естественной убыли.

Покупные полуфабрикаты предназначены для производ­ства конкретных изделий обычно прямым путем относятся на эти изделия. При не возможности прямого учета покупные по­луфабрикаты распределяют между изделиями способами, ука­занными для распределения сырья и основных материалов.

4. Вспомогательные материалы. В статью включаются за­траты на материалы, которые, не являясь составной частью вы­рабатываемой продукции, используются как необходимые компо­ненты при изготовлении продукции для обеспечения нормального технологического процесса и для упаковки готовой продукции.

Стоимость химикатов для лабораторных исследований учитывается в составе общехозяйственных расходов по статье «Производство испытаний, опытов, исследований, содержание общезаводских лабораторий, расходы на изобретательство и техническое усовершенствование».

Стоимость смазочных масел учитывается в составе рас­ходов на содержание и эксплуатацию оборудования по статье «Общепроизводственные расходы» (кроме расходов на теку­щий и капитальный ремонт).

Распределение расходов по таре на себестоимость изготов­ленной продукции имеет некоторые особенности по сравнению с распределением расходов по другим статьям.

Некоторые продукты упаковывают в тару спустя незначи­тельное время после их изготовления, и, таким образом, из­готовление продукта закончено, а формирование заводской себестоимости не окончено. Поэтому в практике принято пред­варительное начисление на себестоимость продукта расходов по таре в расчетном порядке. Это означает, что независимо от того, затарен продукт или не затарен, при определении его себестоимости расходы на тару обязательно должны быть учтены, хотя бы в ориентировочных размерах.

При этом расходы по таре включают непосредственно в себестоимость только тех продуктов, которые подлежат упа­ковке в эту тару.

В тех случаях, когда не вся выпущенная продукция реали­зуется в том же месяце (квартале), для определения полной себестоимости выпуска продукции составляется расчет сумм расходов по упаковке и транспортировке продукции, относи­мых на выпущенную продукцию. Этот расчет производится исходя из объема товарного выпуска и фактического уровня коммерческих расходов, выявившегося за отчетный период по отгруженной части продукции.

Стоимость залоговой тары (фляги, бочки, ящики, бутылки) к себестоимости продукции не относится.

Стоимость разбитой (в процессе производства) стеклянной тары в пределах норматива, в том числе непригодной для про­изводства (с трещинами, щербинами и другими дефектами), отражают в статье «Вспомогательные материалы на техноло­гические цели» за вычетом сумм, полученных от сдачи боя стекла.

Стоимость вспомогательных материалов формируется ис­ходя из цен их приобретения (без учета налога на добавленную стоимость) с учетом транспортно-заготовительных расходов и наценки снабженческих организаций.

Вспомогательные материалы распределяются между объ­ектами калькуляции косвенным путем: пропорционально сметным ставкам, которые устанавливают на единицу продук­ции исходя из нормы расхода вспомогательных материалов на технологические цели и их плановой себестоимости. Ставки пересматривают по мере изменения норм расхода или цен.

Если затраты на вспомогательные материалы составляют значительную величину, стоимость израсходованных вспомо­гательных материалов распределяется между видами продук­ции так же, как и стоимость основных материалов.

5. Топливо и энергия на технологические цели. Показыва­ется стоимость топлива, горячей и холодной воды, пара, сжа­того воздуха, холода, которые непосредственно расходуются в процессе производства продукции. Расход по цехам осущест­вляется согласно показаниям счетчика, а по видам продук­ции — исходя из норм расхода и действующих цен.

Статья «Топливо и энергия на технологические цели» включает затраты на приобретение топлива и энергии со сто­роны, а также затраты на производство собственных топлива и энергии, расходуемых на технологические цели основного и вспомогательного производств.

В целях упрощения учета и калькулирования допускается учитывать в данной статье расходы на всю электроэнергию, весь пар и всю воду, используемые в основных цехах фанер­ного производства.

6. Заработная плата производственных рабочих. В статье отражаются все затраты на оплату труда производственных рабочих, непосредственно связанных с изготовлением продук­ции. Планируется и учитывается основная и дополнительная заработная плата, которая включается в себестоимость от­дельных видов продукции прямым путем; ту часть заработной платы, которую невозможно отнести на себестоимость пря­мым путем, распределяют пропорционально сметной ставке этих расходов на единицу продукции.

7. Отчисления на социальные нужды. Включают сумму на­численных организацией страховых взносов на социальное обеспечение, в том числе взносы в Пенсионный фонд, Фонд со­циального страхования, Фонды обязательного медицинского страхования — федеральный и территориальный в части оплаты труда работников, занятых в производстве продукции, в соответствии с порядком, установленным законодатель­ством РФ.

8. Расходы на подготовку и освоение производства. К за­тратам, включенным в эту статью относятся:

• затраты на освоение новых предприятий, производств, цехов и агрегатов (пусковые расходы);
• проверка готовности новых предприятий, производств, цехов и агрегатов к вводу их в эксплуатацию путем ком­плексного опробования (под нагрузкой) всех машин и механизмов (пробная эксплуатация) с пробным выпу­ском предусмотренной проектом продукции, наладкой оборудования;
• затраты на подготовку и освоение производства продукции;
• затраты на проектирование и конструирование, на раз­работку технологического процесса изготовления новых видов продукции.

При изготовлении изделий по индивидуальным заказам плановые и фактические затраты на подготовку их производ­ства относятся полностью на себестоимость соответствующего изделия или партии изделий.

9. Общепроизводственные расходы, в том числе расходы по содержанию и эксплуатации оборудования.

К общепроизводственным расходам относят: затраты по оплате труда аппарата управления цехов с отчислениями на социальные нужды; расходы по содержанию и эксплуатации машин и оборудования; амортизационные отчисления и за­траты на содержание, текущий, средний и капитальный ре­монт производственного и подъемно-транспортного оборудова­ния, зданий, сооружений и инвентаря общепроизводственного назначения, затраты на опыты, исследования, рационализа­цию и изобретательство цехового характера; затраты на ме­роприятия по охране труда и другие расходы по содержанию производственных помещений, связанные с управлением и об­служиванием производства.

При формировании общепроизводственных расходов пред­усматривают уменьшение доли этих затрат в себестоимости единицы продукции за счет совершенствования структуры управления и упорядочения расходования материальных ре­сурсов.

В состав фактических общепроизводственных расходов включаются потери от простоев по внутрипроизводственным причинам, недостачи материальных ценностей в производстве и на складе при отсутствии виновных лиц, а также другие не­производственные расходы и потери, оформленные в установ­ленном порядке.

10. Общехозяйственные расходы. В статью относят затраты, связанные с управлением предприятием и организацией про­изводства в целом: расходы по оплате труда управленческого персонала с отчислениями на социальные нужды, расходы на командировки и подъемные при перемещении сотрудников, на служебные разъезды и содержание легкового транспорта, содержание и эксплуатацию фондов природоохранного назна­чения, канцелярские, типографские, почтово-телеграфные и телефонные расходы, амортизацию, содержание в исправном состоянии всех основных средств, текущий, средний и капи­тальный ремонт зданий и инвентаря общезаводского назна­чения.

11. Потери от брака. К статье относится стоимость оконча­тельно забракованной продукции (изделий, полуфабрикатов), стоимость материалов, полуфабрикатов (деталей), испорчен­ных при наладке оборудования сверх установленных норм, а также затраты на исправление брака и превышающие уста­новленные нормы расхода на гарантийный ремонт.

12. Прочие производственные расходы. К статье относятся затраты и отчисления на НИОКР, стоимость вспомогательных материалов и другие расходы.

Прочие производственные расходы, которые не могут быть отнесены по прямому назначению, распределяются между от­дельными видами продукции пропорционально их производ­ственной себестоимости.

Итого: производственная себестоимость продукции.

13. Коммерческие или внепроизводственные расходы, свя­занные с реализацией продукции. В статью включаются: затраты на тару и упаковку на складах готовой продукции, за исключением случаев, когда условиями договора преду­сматривается отпуск продукции без затаривания и упаковки или стоимость тары возмещается сверх цены продукции. Затраты на тару включаются в коммерческие расходы в тех случаях, когда затаривание и упаковка готовой продукции производится после ее сдачи на склад. В тех случаях, когда затаривание продукции (в соответствии с установленным технологическим процессом) производится в цехах до сдачи ее на склад готовой продукции, затраты основных производ­ственных цехов по предусмотренной технологическим про­цессом упаковке продукции (стоимость тары, оплата труда по упаковке и т.п.) на коммерческие расходы не относится. Такие расходы включаются в производственную себестои­мость продукции и отражаются на соответствующих ста­тьях затрат, входящих в производственную себестоимость продукции этих цехов, или комплексной статьей, если тара изготавливается заранее и обособленно от изготовления из­делий.

В статью включаются расходы на доставку продукции на станцию (пристань) отправления, погрузку в вагон, суда, авто­мобили и другие транспортные средства, оплата транспортных тарифов. Отчисления, уплачиваемые в соответствии с установ­ленными нормами и договорами, торговым, снабженческим и сбытовым организациям за реализацию ими изделий пред­приятия (в случаях, когда соответствующие изделия не могут быть реализованы в общем порядке и переданы указанным ор­ганизациям для реализации на комиссионных началах). Рас­ходы на страхование коммерческого риска, проценты за фак­торинговые услуги и т.д.

Расходы на упаковку и транспортировку, входящие в со­став коммерческих расходов, включаются в себестоимость со­ответствующих видов продукции прямым путем. При невоз­можности такого отнесения они могут распределяться между отдельными видами отгруженной продукции ежемесячно ис­ходя из их объема.

Все остальные коммерческие расходы (за исключением рас­ходов на упаковку и транспортировку) ежемесячно относятся на себестоимость отгруженной продукции (работ, услуг).

Итого: полная себестоимость продукции.

На концентрированных, диверсифицированных предпри­ятиях затраты первых семи статей, как правило, являются основными, а остальные — накладными затратами. В специа­лизированных производствах все затраты прямые.

Некоторые калькуляционные статьи затрат по названию совпадают с экономическими элементами. Они в значительной мере совпадают и по экономическому содержанию.

Но есть и отличия. Например, в статье «Сырье и основные материалы» отражают расходы на материальные ресурсы не только покупные, но и собственной заготовки, а в элемент «Материальные затраты» включают только покупные матери­альные ресурсы, в том числе топливо и энергию на технологи­ческие цели.

В калькуляционную статью затрат «Топливо и энергия на технологические цели» включается и себестоимость электро­энергии собственного производства, но только в части расхода на технологические нужды.

Пример калькуляционных статей расходов на предприя­тиях цветной металлургии:

1. Сырье, основные материалы и полуфабрикаты.

2. Покупные комплектующие изделия и полуфабрикаты, услуги производственного характера сторонних предприятий и организаций.

3. Возвратные (оборотные) отходы (вычитаются).

4. Брак по цене использования (вычитается).

5. Вспомогательные материалы на технологические цели.

6. Топливо на технологические цели.

7. Энергия на технологические цели.

8. Расходы на оплату труда производственных рабочих.

9. Отчисления на социальные нужды:

• Отчисления в фонд социального страхования;

• Отчисления в пенсионный фонд;

• Отчисления на обязательное медицинское страхо­вание.

10. Расходы на содержание и эксплуатацию оборудования.

11. Расходы на подготовку и освоение производства.

12. Цеховые расходы.

13. Попутные полуфабрикаты (вычитается).

14. Незавершенное производство:

1) На начало периода (суммируется);

2) На конец периода (вычитается).

15. Цеховая себестоимость.

16. Общехозяйственные расходы.

17. Прочие производственные расходы.

18. Попутная продукция (вычитается).

19. Потери от брака.

20. Производственная себестоимость.

21. Коммерческие расходы.

22. Полная себестоимость товарной продукции,

в том числе:

23. Все потери от брака.

В зависимости от способов включения в себестоимость про­дукции (работ, услуг) затраты классифицируют на прямые и косвенные.

Данная группировка затрат может рассматриваться либо по отношению к отдельным видам продукции, либо объему выпуска и продаж в целом.

Прямые — затраты, которые непосредственно, без распре­деления могут быть включены в себестоимость конкретного вида продукции, то есть в момент возникновения их можно непосредственно отнести на носитель затрат (объект кальку­лирования).

Они непосредственно связаны с изготовлением продукции и включаются в себестоимость конкретного вида продукции методом прямого счета в соответствии с установленными нор­мами расхода и на основании первичных документов (нарядов, накладных и т.д.).

При этом к прямым затратам преимущественно относятся расходы на сырье, основные материалы, покупные полуфабрикаты, топливо и энергию на технологические цели, на оплату труда производственных рабочих с соответствующими начис­лениями.

Прямые расходы учитываются на соответствующих каль­куляционных счетах издержек производства и обращения (20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производ­ства», 29 «Обслуживающие производства и хозяйства»).

Прямые расходы подлежат распределению по видам про­дукции с целью определения себестоимости каждой единицы выпущенной продукции. При их распределении необходимо установить соответствие между произведенной продукцией и понесенными прямыми расходами. Это не так просто сделать, если в одном цехе, на одном оборудовании с использованием одинаковых материалов выпускается несколько видов про­дукции.

В этом случае прямые расходы, не подлежащие распреде­лению прямым путем (заработная плата работников основного производства, занятых при производстве нескольких видов продукции, расходы вспомогательного производства и др.), распределяются пропорционально какому-либо качествен­ному показателю (стоимость материалов, израсходованных при выпуске конкретного вида продукции, сумма заработной платы работников, занятых в процессе производства конкрет­ного вида продукции, и др.). Как правило, они распределяются пропорционально нормам, разработанным технологическим и плановым отделами.

Выбранный порядок распределения прямых расходов между видами выпускаемой продукции необходимо закрепить в учетной политике организации.

В производствах, где выпускается один вид продукции, все производственные затраты относятся к прямым.

В управленческом учете они могут учитываться либо по дебету счета 20 «Основное производство», либо на тридцатых счетах.

Косвенные — затраты, носящие общий характер, произве­денные для выпуска нескольких видов продукции и поэтому требующие распределения.

Косвенные затраты не могут быть отнесены в момент возник­новения прямо на носитель затрат (объект калькулирования), для их отнесения необходимы дополнительные расчеты по рас­пределению пропорционально той или иной выбранной базе.

Косвенными, как правило, являются затраты, связанные с обслуживанием и управлением производства продукции, про­дажей продукции, управлением организацией в целом (напри­мер, вспомогательные материалы, используемые для ремонта станка; расходы по содержанию и эксплуатации оборудова­ния; заработная плата складских рабочих).

Косвенные расходы распределяются между отдельными изделиями согласно выбранной организацией методике (про­порционально основной заработной плате производственных рабочих, количеству отработанных станко-часов, часов отра­ботанного времени и т.п.). Эта методика закрепляется в учет­ной политике организации.

Данная классификация специфична по отношению к кон­кретному предприятию, так как однозначно отнести опреде­ленный вид затрат к прямым или косвенным довольно сложно. Например, амортизация токарного станка. Если организация обрабатывает на нем всего одно изделие, то амортизация мо­жет быть отнесена к прямым видам затрат, а если несколько — к косвенным, так как в момент ее начисления невозможно точно сказать, к какому изделию конкретно и в каком объеме она относится.

Амортизация упаковочной машины может быть косвенным расходом для одного произвольно взятого вида продукции, но являться прямыми издержками для группы продукции, ис­пользующей данную машину.

Косвенные расходы подразделяются на две группы: обще­производственные и общехозяйственные.

Общепроизводственные расходы — это общецеховые расходы на организацию, обслуживание и управление производством.

На крупных предприятиях нередко из состава общепро­изводственных расходов выделяются отдельной калькуля­ционной статьей затрат или на отдельном субсчете счета 25 «Общепроизводственные расходы» расходы по содержанию и эксплуатации оборудования. В этом случае расходы учитыва­ются по каждому структурному подразделению (цеху, произ­водству и т.д.), а внутри него — по калькуляционным анали­тическим статьям затрат.

Для мелких и средних предприятий нецелесообразно ве­сти раздельный управленческий учет расходов по содержанию и эксплуатации оборудования. Они составляют единую но­менклатуру калькуляционных аналитических статей затрат общепроизводственных расходов, выделяя при этом наиболее значимые расходы, которые нередко закрепляются за цен­трами затрат и центрами ответственности, и потому за ними ведется управленческий контроль.

В управленческом учете информация о них накапливается на счете 25 «Общепроизводственные расходы» или на тридца­тых счетах, например, на счете 34 «Затраты производства на содержание и ремонт производственного оборудования, произ­водственные услуги».

Общехозяйственные расходы — расходы на общее об­служивание и организацию производства и управление предприятием в целом. Они напрямую не связаны с произ­водственной деятельностью организации и учитываются на счете 26 «Общехозяйственные расходы» или на счете, напри­мер, 36. Отличительной особенностью общехозяйственных расходов является то, что они не изменяются в зависимости от изменения объема производства (продаж). Изменить их можно управленческими решениями, а степень их покры­тия — объемом продаж.

По окончании месяца косвенные расходы списываются со счетов 25 и 26 на калькуляционные счета издержек производ­ства, и определяется фактическая производственная себестои­мость продукции.

Фактическая производственная себестоимость продукции списывается со счетов 20, 23, 29 в дебет счетов 43 «Готовая продукция», 45 «Товары отгруженные», 90 «Продажи» и др.

Деление затрат на прямые и косвенные зависит от способа отнесения затрат на себестоимость продукции.

Уровень общепроизводственных и общехозяйственных расходов контролируется посредством составления бюджета таких расходов в разрезе статей затрат и ведения аналитиче­ского учета по данным счетам по статьям затрат в специаль­ных ведомостях учета данных затрат. При этом номенклатура статей и порядок распределения данных расходов определя­ется организацией самостоятельно и отражается в учетной по­литике организации.

В налогообложении группировка расходов на прямые и косвенные производится относительно объема выпуска и про­даж продукции (работ, услуг) в целом, а не их отдельных ви­дов. Перечень прямых расходов, связанных с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг), организация вправе установить самостоятельно в учетной политике для це­лей налогообложения.

В то же время в Налоговом кодексе РФ приводится реко­мендуемый перечень прямых расходов, к которым могут быть отнесены, в частности: материальные затраты, расходы на оплату труда персонала, участвующего в процессе производ­ства товаров, суммы начисленной амортизации по основным средствам, используемым при производстве товаров, работ, услуг.

Для целей налогообложения состав косвенных затрат ре­гламентирован налоговым законодательством (ст. 318 Налого­вого кодекса РФ).

При этом состав косвенных расходов, учитываемых для целей бухгалтерского учета, несколько отличается от состава этих расходов в налоговом учете. Так, амортизация и заработная плата с отчислениями, учтенные на счете 25,