Нарушения налогового законодательства и ответственность за их совершение

Налоговые правонарушения - новый вид правонарушений, получивший свое законодательное определение в 1999 г. В правовой науке существует мнение, что налоговые правонарушения - это разновидность административных проступков. Вместе с тем представляется, что сегодня с учетом специфики налоговых правоотношений налоговые правонарушения могут быть выделены именно как отдельный вид правонарушений. В течение нескольких лет, начиная с момента создания российской налоговой системы, считалось, что для привлечения налогоплательщика к ответственности, предусмотренной налоговым законодательством, достаточно установить только факт нарушения налоговых законов. При этом субъективная сторона налогового правонарушения, то есть виновность налогоплательщика, фактически не принималась во внимание. Впрочем, это объясняется тем, что в налоговом законодательстве, устанавливающем меры налоговой ответственности, само понятие "налоговое правонарушение" и его признаки не раскрывались. Впервые определение данному виду правонарушений было дано Конституционным Судом РФ. В его Постановлении от 17.12.96 N 20-П указывалось, что налоговое правонарушение есть предусмотренное законом виновное противоправное деяние, совершенное умышленно либо по неосторожности. При производстве по делу о налоговом правонарушении подлежат доказыванию, как сам факт совершения такого правонарушения, так и степень вины налогоплательщика. Впоследствии позиция Конституционного Суда РФ была воспринята законодателем и нашла свое отражение в части первой НК РФ, вступившей в силу с 1 января 1999 г., где налоговое правонарушение определяется как виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое НК РФ установлена ответственность. Все составы налоговых правонарушений зафиксированы только в одном специальном документе - Налоговом кодексе РФ, регулирующем исключительно отношения в сфере налогообложения. Никто не может быть привлечен к налоговой ответственности за деяния, не указанные в НК РФ как налоговые правонарушения. Законодательное закрепление всех элементов состава налогового правонарушения имеет большое значение не только для правовой науки, но и для правоприменительной практики. Оно позволяет в каждом конкретном случае соотнести фактическое поведение субъекта с правовыми нормами, дать правильную квалификацию его поведению и, соответственно, решить вопрос о применении или неприменении мер налоговой ответственности. НК РФ установлен специальный порядок привлечения лица к ответственности за налоговое правонарушение, который значительно отличается от порядка привлечения к административной ответственности. Различаются, в частности, сроки давности привлечения к ответственности и взыскания санкций, порядок производства по делам о налоговых и административных правонарушениях.

Итак, рассмотрим отдельные виды налоговых правонарушений.

Статьями 116 и 117 НК РФ установлена ответственность за нарушение срока постановки на учет или уклонение от постановки на учет в налоговом органе. Целью такого учета является облегчение контроля за соблюдения налогоплательщиками налогового законодательства. Раньше ответственность за нарушения, указанные в ст. 116,117 НК РФ, прямо установлена не была, однако в соответствии со ст.4 Закона РФ от 27.12.91 № 2118-1 «Об основах налоговой системы в РФ» банки и кредитные учреждения были обязаны открывать расчетные и иные счета налогоплательщикам только после предъявления ими документа, подтверждающего постановку на учет в налоговом органе. С принятием НК РФ установлена ответственность за вышеуказанные правонарушения.

В отличие от ст.116 при привлечении к ответственности по ст.117 Кодекса учитывается наличие деятельности (как коммерческой, так и некоммерческой) у организации и индивидуального предпринимателя. Реальное получение дохода не является обязательным условием для привлечения налогоплательщика к ответственности по ст.117 НК РФ.

На практике может сложиться ситуация, когда налогоплательщик, осуществляющий свою деятельность без регистрации, решит в добровольном порядке исправиться и самостоятельно встать на учет в налоговой инспекции путем подачи заявления.

В таком случае НК РФ не освобождает налогоплательщика от ответственности, так как факт правонарушения формально имеет место, хотя он и стал известен налоговым органам не в результате налогового контроля.

В соответствии с п.2 ст.23 НК РФ организации и индивидуальные предприниматели обязаны в 10-дневный срок сообщать в налоговой орган по месту учета об открытии или закрытии банковских счетов. В противном случае данные лица подлежат привлечению к ответственности на основании п.1 ст.118 НК РФ, причем состав этого правонарушения носит формальный характер, и ответственность должна применятся независимо от возникших последствий.

Поскольку основанием для открытия (закрытия) счета является заключение (расторжение) договора банковского счета, во избежание штрафных санкций необходимо в течение 10 дней с момента заключения или расторжения банковского счета сообщить об этом в налоговый орган.

Статья 80 НК РФ устанавливает, что каждый налогоплательщик обязан предоставлять декларацию по каждому налогу, подлежащему уплате этим налогоплательщиком, в установленные законодательством о налогах и сборах сроке. Если данные сроки нарушены не более чем на 180 дней, налогоплательщик подлежит ответственности на основании п.1 ст.119 НК РФ. Так, например, декларация по НДС должна быть сдана 20.07.99г. Налогоплательщик сдает ее 25.08.99г. Поскольку НК РФ установлено, что штраф берется за каждый полный и неполный месяц со дня, установленного для представления данной декларации, то в этом случае организация уплатит штраф 5 %, как за неполный месяц. Если налогоплательщик сдает эту декларацию 20.09.99г., то штраф также составит 5 % - за полный месяц. Если же организация сдает 21.09.99г., то на нее будет наложен штраф 10 % (два месяца 5 %) от суммы налога, подлежащей уплате на основе этой декларации. Всего за первые 180 дней не сдачи декларации налогоплательщик теперь может быть подвергнут штрафу в сумме 30% от суммы налога, но не менее 100 р.

А если превышен 180- дневной срок – санкции взыскиваются на основании п.2 ст.119. НК РФ.

Характеризуя данный состав, необходимо отметить следующее:

ответственность по ст.119 НК РФ применяется только при наличие у налогоплательщика обязанности представлять декларацию;

ответственность за данное правонарушение возможна и в тех случаях, когда на основе просроченной декларации налог уплате не подлежит (например, при применение льгот).

Статьи 120-122 НК РФ предусматривают ответственность за наиболее специфичные правонарушения, связанные с порядком исчисления и уплаты налогов и часто встречающиеся у налогоплательщиков. Поэтому можно предположить, что именно данные статьи будут наиболее часто применяться при привлечение налогоплательщиков к налоговой ответственности.

Статья 120 Кодекса устанавливает ответственность для организаций – налогоплательщиков (но не налоговых агентов), грубо нарушивших правила учета доходов и расходов и объектов налогообложения. Под грубым нарушением понимается:

- отсутствие первичных документов, или отсутствие счетов-фактур, или регистров бухгалтерского учета;

- несвоевременное или неправильное отражение на счетах бухгалтерского учета и в отчетности хозяйственных операций, денежных средств, материальных ценностей, нематериальных активов и финансовых вложений налогоплательщика, которое носит систематический характер.

В соответствии со ст.120 НК РФ грубое нарушение организацией правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения влечет за собой:

- если эти деяния совершены в течение не более одного налогового периода – взыскание штрафа в размере 5 тыс. р;

- если эти деяния совершены в течение более одного налогового периода – взыскание штрафа в размере 15 тыс. р;

- если эти деяния повлекли занижение налоговой базы – взыскание штрафа в размере 10 % от суммы неуплаченного налога, но не менее 15 тыс. р.

Так, ИМНС РФ по Псковской области обратилась с иском о взыскании с государственного автотранспортного предприятия штрафа за налоговые правонарушения, включая штраф, предусмотренный п.2 ст.120 НК РФ, в сумме 15 000 р. за систематическое и неправильное отражение на счетах бухгалтерского учета и в отчетности хозяйственных операций в течение более одного налогового периода. Требование об уплате штрафа было вручено ответчику, однако в добровольном порядке исполнено не было.

Исследовав материалы дела, суд нашел исковые требования обоснованными, подтвержденными материалами дела. Иск был удовлетворен.

Как показывает многолетняя правоприменительная практика, правонарушение, предусмотренное п.1 ст.122 НК РФ (неуплата или неполная уплата сумм налогов), является наиболее распространенным среди налогоплательщиков. Данный факт объясняется спецификой налоговых отношений, а так же тем, что налогоплательщик обязан самостоятельно исчислять сумму налога, подлежащую уплате в бюджет, и самостоятельно соблюдать обязанности по уплате налога.

Пункт 1 ст.122 НК РФ включает следующие условия:

- допущена неуплата налога;

- неуплата налога возникла вследствие неправильного исчисления налога или вследствие неправомерных действий.

Правонарушения по ст.122 НК РФ следует считать оконченным со следующего дня после окончания соответствующего налогового периода.

Пунктом 3 ст.122 Кодекса предусмотрена ответственность за данные нарушения, совершенные умышлено.

Комментируемая норма во многом схожа с нормой об ответственности, содержавшейся в подп. «а» п.1 ст.13 Закона РФ «Об основах налоговой системы». Учитывая данное обстоятельство в постановлении Пленума Верховного Суда РФ и Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ от 11 июня 1999 года №41/9 разъяснено, что при решении вопроса о применении ответственности за сокрытие (занижение) прибыли или сокрытие (неучет) иного объекта налогообложения, имевшие место до 1.01.99г., судам следует, исходит из того, что указанные налоговые правонарушения, если они привели к неуплате или неполной уплате сумм налога, подпадают под действие ст.122 Кодекса.

Учитывая, что ст.122 НК РФ установлена более мягкая ответственность, решая вопрос о применение санкций за данное правонарушение, имевшее место до 1.01.99г., необходимо руководствоваться ст.122 Кодекса.

Так, Госналогинспекция по г. Мичуринску обратилась в арбитражный суд Тамбовской обл. к ЗАО «Мичуринский завод поршневых колец» о взыскании штрафа за недоплату налога на добавленную стоимость, в соответствии со ст.122 НК РФ. Исковые требования были удовлетворены, постановлением апелляционной инстанцией решение отменено и в иске отказано, ссылаясь на то, что спорные отношения возникли до введение в действие части первой НК РФ, поэтому штраф, предусмотренный ст.122 НК РФ в данном случае не может быть применен.

Данные выводы апелляционной инстанции ошибочны и подлежат отмене, т.к. при рассмотрении спора судом не было принято во внимание вышеуказанное постановление, согласно которому в случае, когда Кодекс устанавливает более мягкую ответственность за правонарушения совершенные до 01.01.99г., применяется ответственность установленная НК РФ.

Впервые в истории постсоветского законодательства Налоговым кодексом РФ для лиц, на которых законодательством о налогах и сборах возложена обязанность по исчислению, удержанию у налогоплательщиков и перечислению в соответствующий бюджет (внебюджетный фонд) налогов, установлена ответственность за неисполнение этой обязанности. Ответственность за невыполнение налоговым агентом обязанностей по удержанию и (или) перечислению налогов установлена ст.123 НК РФ, которая применяется при наличии следующих условий:

- налоговый агент выплатил налогоплательщику доход или иную сумму, с которой законодательство о налогах и сборах связывает обязанность налогового агента удержать налог. Ответственность не может применяться, когда налоговый агент начислил доход, но фактически его не выплатил;

- у налогового агента была реальная возможность удержать налог;

- обязанность по удержанию или перечислению не была выполнена должным образом (правильно и своевременно).

Надо также иметь в виду, что, если налоговый агент неправомерно не удержал налог, удержал его, но не перечислил в бюджет, он обязан заплатить пеню, в соответствии со ст.75 НК РФ, т.к. по его вине уплата налога налогоплательщиком произойдет в более поздние сроки.

Статьей 91 НК РФ установлен порядок доступа должностных лиц налоговых органов на территорию или в помещение для проведения налоговой проверки. Незаконное воспрепятствование доступу налогоплательщиком влечет ответственность по ст.124 НК РФ. Следует отметить не соответствие данных статей друг другу: в статье 91 речь идет о территории или помещении налогоплательщика, в ст.124 – о территории или помещении налогоплательщика и налогового агента. Данное несоответствие требует уточнения в ст.91 НК РФ.

Ответственность за данное правонарушение установлено в размере 5000р.

Статьей 125 НК РФ предусмотрена ответственность за несоблюдение порядка владения, пользования и (или) распоряжения имуществом, на которое наложен арест. Ст.77 п.12 НК РФ устанавливает запрет на отчуждение, затрату или сокрытие имущества, на которое наложен арест.

Если собственник имущества не согласен с действиями налоговых органов по аресту имущества, он в праве обжаловать их в порядке установленном гл.19 Кодекса. Однако, до отмены ареста или изменения режима ареста, совершение действий с имущества, выходящих за рамки режима ареста недопустимо.

Кодекс не ставит применение налоговых санкций в случае нарушения режима в зависимости от причин.

Санкция за данное правонарушение установлена в размере 10 000 р.

Пункт 1 ст.126 НК РФ предусматривает ответственность за непредставление сведений, необходимых для осуществления контроля применительно к налогоплательщикам и налоговым агентам.

Для распространения действия п.2 или п.3 ст.126 НК РФ на лицо, не представившее налоговому органу сведения о налогоплательщике необходимы следующие условия в совокупности.

Налоговый орган в ходе встречной налоговой проверки направил запрос о предоставлении сведений о налогоплательщиках.

Документы, запрашиваемые налоговым органом, есть у организации или физического лица.

Организация или физическое лицо обязаны представлять налоговым органам сведения о налогоплательщиках.

Часть первая ст.128 НК РФ предусматривает ответственность свидетелей за следующие деяния:

- уклонение от явки (совершаемое умышленно);

- неявку без уважительных причин.

Ответственность по данной статье может наступать при наличии следующих признаков:

- лицо было вызвано для дачи показаний в качестве свидетеля;

- ведется производство по делу о налоговом правонарушении;

- лицо достигло 16-летнего возраста;

-лицо способно правильно воспринимать или воспроизводить обстоятельства, имеющее значение для осуществления налогового контроля;

- лицо было надлежащим образом извещено о вызове, о чем у налогового органа есть письменные доказательства;

- отсутствуют уважительные признаки неявки.

Часть вторая ст.128 НК РФ предусматривает ответственность свидетеля за следующие деяния:

- отказ от дачи показаний;

- дачу заведомо ложных показаний.

Мотивы отказа от дачи показаний или дачи заведомо ложных показаний могут быть учтены в качестве смягчающих обстоятельств.

При применении ст.128 НК РФ может возникнуть проблема, вызванная тем, что в НК РФ прямо не установлена обязанность свидетеля явиться по вызову в налоговый орган и дать соответствующие показания, в связи с чем, необходимо внесение соответствующих дополнений в ст.90 НК РФ.

Пункт первый ст. 129 НК РФ устанавливает ответственность за отказ эксперта, переводчика или специалиста от участия в проведении налоговой проверки, дачи заведомо ложного заключения ли осуществление заведомо ложного перевода.

«Необходимо отметить, сто согласно п.2 ст.95, п. 2 ст.96 и п.1 ст.97 Кодекса привлечение эксперта и специалиста к участию в налоговой проверке осуществляется на договорной основе, а договор базируется на свободном волеизъявлении сторон. И если, например, эксперт (экспертное учреждение), специалист или переводчик отказались заключить договор, это не может признаваться отказом от участия в проведении налоговой проверки. За отказ от участия в проверке после заключения договора должна наступать договорная ответственность или иная ответственность перед налоговым органом как стороной по договору, но никак не административная (в данном случае – налоговая) ответственность. Если договор был заключен с экспертным учреждением, а эксперт отказался от участия в налоговой проверке, он не выполнил свои служебные обязанности, т.е. совершил не налоговое правонарушение, а дисциплинарный проступок, который влечет дисциплинарную ответственность. Статья 129 НК РФ предусматривает специальную ответственность для организаций и физических лиц, которые обязаны самостоятельно предоставлять сведения о налогоплательщиках налоговым органам в виде взыскания штрафа в размере 1000 р.

Те же деяния, совершенные повторно в течение календарного года влекут взыскание штрафа в размере 5000 р.

В первые, в Налоговом кодексе РФ систематизированы нормы определяющие ответственность банков за совершение правонарушений в налоговой сфере. Выделение ответственности кредитных организаций отдельной главой объясняется спецификой возникающих правоотношений: клиент – банк – налоговой орган. Виды нарушений банком обязанностей, предусмотренных законодательством о налогах и сборах и ответственность за их совершение, установлена гл.18 НК РФ.

Пункт 1 ст.132 НК РФ содержит два самостоятельных состава правонарушения:

открытие банком счета организации или индивидуальному предпринимателю без свидетельства о постановке на учет в налоговом органе;

открытие банком счета при наличии у банка решения налогового органа о приостановлении операций по счетам этого лица.

Комментируемая статья имеет формальный состав, т.е. ответственность за нарушения наступает независимо от того, совершались банком операции по счету или нет. Санкция – 10000 р.

Не сообщение банком налоговому органу сведений об открытии или закрытии счета организацией или индивидуальным предпринимателем влечет взыскание штрафа в размере 20 000 р. (п.2 ст.132 НК РФ).

Статья 133 НК РФ устанавливает ответственность за нарушение банком установленного Кодексом срока исполнения поручения налогоплательщика (плательщика сборов) или налогового агента о перечислении налога или сбора влечет взыскание пени в размере одной сто пятидесятой ставки рефинансирования Банка России, но не более 0,2 % за каждый день просрочки.

Неисполнение банком решения налогового органа о приостановлении операций по счетам налогоплательщика или налогового агента влечет ответственность при совокупности следующих условий:

- наличие в банке решения налогового органа о приостановлении операций по счету налогоплательщика или налогового агента;

- исполнение банком поручения на перечисление средств со счета налогоплательщика или налогового агента другому лицу;

- отсутствие преимуществ в очередности исполнения платежа перед исполнением требования налогового органа об уплате причитающихся налога и сбора.

Пунктом 1 ст.135 НК РФ установлена ответственность за неисполнение банком решения о взыскании налога и сбора, а также пени, которая наступает при совокупности следующих условий:

- наличие в банке инкассового поручения (распоряжения) на перечисление денежных средств, выставленного на расчетный счет налогоплательщика или налогового агента;

- возможность исполнения этого документа (полностью или частично) за счет средств, находящихся на расчетном счете;

- наличие вины банка;

- пропуск установленного Кодексом срока для исполнения инкассового поручения.

Пункт 2 ст.135 НК РФ вводит ответственность банка за совершение действий по созданию ситуаций, при которой денежные средства на счете налогоплательщика отсутствуют.

В соответствии с п.2 ст.86 НК РФ банки обязаны выдавать налоговым органам справки по операциям и счетам в течение пяти дней после мотивированного запроса налогового органа. За неисполнение этой обязанности в установленный срок ст.135 НК РФ установлена ответственность. Данный вид ответственности распространяется только на правонарушения, допущенные после 18 августа 1999 года.

Пункты 2 и 1 комментируемой статьи по содержанию дублируют друг друга, но в тоже время предусматривают различные размеры штрафов. По всей видимости, законодатель намеревался в п.2 данной статьи установить ответственность за повторное нарушение или нарушение, допущенное при других отягчающих обстоятельствах. Учитывая это, назначение штрафа на основании п.2 ст.135 Кодекса в размере 20 000 р. за правонарушение, идентичное указанному в п.1 данной статьи, по нашему мнению, несправедливо. До внесения изменений назначения штрафа свыше 10 000 р. недопустимо.

Статья 136 НК РФ устанавливает порядок взыскания с банков штрафов и пеней, которые аналогичны предусмотренному Кодексом порядку взыскания санкций за налоговые правонарушения. При взыскании пеней должны соблюдаться требования, предусмотренные ст.60 НК РФ.

Таким образом, мерой ответственности за совершение налоговых правонарушений являются налоговые санкции, которые в соответствие со ст.114 НК РФ устанавливаются и применяются в виде денежных взысканий и штрафов.

При наличии смягчающих обстоятельств (их перечень указан в п.1 ст.112 НК РФ), размер штрафа подлежит уменьшению не менее чем в два раза по сравнению с размером установленном законом. При наличии отягчающего обстоятельства (п.2 ст.112 НК) размер штрафа увеличивается на 100 %.

При применение налоговых санкций не действует принцип поглощения менее строгой санкции более строгой.

С ведением в действие НК РФ ранее существовавшие сроки давности, предусмотренные ст.24 Закона РФ «Об основах налоговой системы в РФ» существенно изменены.

Теперь, в соответствии со ст.113 НК РФ налогоплательщик или иное обязанное лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налоговое правонарушение, если со дня его совершения или со следующего дня после окончания налогового периода, в течение которого было совершено это правонарушение, истекли три года.

Таким образом, общий срок давности по налоговым правонарушениям для всех налогоплательщиков и иных обязанных лиц составляет три года.

Взыскание налоговых санкций в отличие от взыскания сумм налога и пени производится в судебном порядке, как с физических лиц, так и с юридических. Исковое заявление налогового органа о взыскании налоговой санкции подается в суд после отказа налогоплательщика добровольно уплатить сумму налоговой санкции или пропуска этим лицом срока уплаты, указанного в направляемом ему требовании.

В НК РФ появился новый институт. В случае обнаружения налогового органа неисполнения или ненадлежащего исполнения налоговой обязанности налоговые органы должны выставить письменное требование об уплате налога и предоставить налогоплательщику определенный срок для того, чтобы это требование исполнить. Данный срок дается налогоплательщику для того, чтобы либо согласится с требованием налогового органа и выплатить необходимую сумму, либо для того, чтобы обжаловать требование. Требование может быть обжаловано как по факту (правомерность или неправомерность его выставления), так и по сумме, которая в нем указана. В любом случае, не период рассмотрения жалобы налогоплательщика или иска в суде исполнение требования приостанавливается.

Для взыскания санкций по принятому налоговым органом решению в НК РФ установлены специальные сроки. Согласно ст.115 НК РФ налоговые органы могут обратиться в суд с иском о взыскании налоговой санкции не позднее шести месяцев со дня обнаружения налогового правонарушения и составления соответствующего акта. Таким образом, срок исковой давности по взысканию санкций за совершение налоговых правонарушений составляет шесть месяцев.

Итак, НК РФ определил срок давности для привлечения к ответственности и срок, в течение которого может быть предъявлен иск о взыскании санкций по принятому решению.

Срок давности взыскания налоговых санкций аналогичен гражданско- правовому институту исковой давности. Иск, поданный после истечения срока давности, принимается к рассмотрению судом, однако истечение этого сока является достаточным основанием для отказа исковых требований в удовлетворении. Вместе с тем, налогоплательщик вправе обжаловать решение о взыскании налоговой санкции, и после истечения срока исковой давности.

В соответствии со статьей 57 НК РФ сроки уплаты налогов и сборов устанавливаются применительно к каждому налогу и сбору. При этом пунктом 2 названной статьи установлено, что при уплате налога и сбора с нарушением срока уплаты налогоплательщик (плательщик сбора) уплачивает пени в порядке и на условиях предусмотренных Кодексом.

Ранее действовавшими законодательными актами пеня определялась как вид ответственности за нарушение налогового законодательства. Так, в соответствии с подп. «в» п.1 ст.13 Закона РФ «Об основах налоговой системы в РФ» налогоплательщик нес ответственность в виде взыскания пени в случае задержки уплаты налога в размере 0,3 % неуплаченной суммы налога за каждый день просрочки платежа.

Конституционный суд РФ в постановлении от 17.12.96г. №20-П «По делу о проверке конституционности пунктов 2 и 3 части первой ст.11 Закона РФ от 24 июня 1993 года «О федеральных органах налоговой полиции» рассматривает пени не как вид ответственности налогоплательщика за нарушение срока уплаты налога, а как компенсацию потерь государственной казны в результате недополучения налоговых сумм в срок в случае задержки уплаты налога.

Таким образом, сущность пени заключается не в наказании налогоплательщика, допустившего нарушение налогового законодательства, а в возмещении потерь государства в результате несвоевременного поступления налоговых платежей в бюджет, следствием чего является недостаточное финансирование государственных программ, невозможность выплаты заработной платы, пенсий и другие негативные последствия.

В соответствие с Налоговым кодексом РФ пени являются одним из способов обеспечения исполнения обязанности по уплате налога (п.1 ст.72 НК). Порядок начисления и взыскания пени определен ст.75 Кодекса, которая включена в гл.11 «Способы обеспечения исполнения обязанности по уплате налогов и сборов».

Итак, основной обязанностью налогоплательщика является конституционно закрепленная обязанность уплачивать конституционно установленные налоги и сборы. При этом законодателем поставлены условия, позволяющие добросовестному налогоплательщику исполнить возложенную на него обязанность.

В период становления правового государства, модернизации всей правовой системы в новом осмыслении и особом внимании нуждаются, прежде всего, базовые отрасли права, к числу которых наряду с конституционным, гражданским и др. относится и административное право.

В новом Налоговом кодексе содержаться ряд концептуальных положений привлечения к административной ответственности при совершении налоговых правонарушений. Так, согласно п.4 ст.108 НК привлечение организации к ответственности за совершение налогового правонарушение не освобождает ее должностных лиц при наличии соответствующих оснований от административной, уголовной и других видов ответственности.

В настоящее время административная ответственность применяется в соответствии с Законом РФ «О налоговых органах РФ», другими законодательными актами, которые действуют в части не противоречащей ч. I НК РФ. Например, согласно п.9 Указа Президента РФ от 23.05.94г. установлено, что при несоблюдении условий работы с денежной наличностью, а также не соблюдении порядка ведения кассовых операций в РФ предприятиями, учреждениями, организациями и физическими лицами, осуществляющими предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, применяются установленные меры административной ответственности.

Рассмотрение дел об административных правонарушениях и наложении штрафов, предусмотренных настоящим пунктом, производится органами Государственной налоговой службы РФ по сведениям, предоставляемым коммерческими банками и другими органами, осуществляющими проверки соблюдения предприятиями, учреждениями, организациями порядка ведения кассовых операций и условий работы с денежной наличностью. Однако практику установления административной ответственности указами Президента РФ нельзя признать законной.

Действующее законодательство исключает одновременное привлечение к административной и уголовной ответственности за одно и то же правонарушение. Между тем в практике работы налоговых органов еще нередки случаи, когда в ходе проверки работники налоговых инспекций составляют протоколы об административных правонарушениях с последующим привлечением к административной ответственности при одновременной передаче материалов проверки в налоговую полицию при наличии признаков преступления, предусмотренных ст.198,199 УК РФ. Дабы исключить нарушение закона, оформляя результаты проверки, работникам налоговых органов следует помнить, что производство по делу об административном правонарушении не может быть начато и подлежит прекращению при наличии по данному факту уголовного дела.

Действующее законодательство оставило без должного внимания вопросы административной ответственности юридических лиц, а так же вопросы принудительного исполнения постановлений о наложении административных штрафов. «Рассматривая вопрос о конституционности бесспорного взыскания штрафа с юридических лиц, Конституционный Суд РФ отметил, что право человека и гражданина, закрепленное в части 2 и 3 ст.35 Конституции РФ, распространяется на юридических лиц в той степени, в какой это право по своей природе может быть к ним применимо».

Вместе с тем Конституционный Суд РФ подтвердил право административных органов на применение соответствующих мер государственного принуждения при соблюдении Конституции РФ, указав, что в силу специфики административных правонарушений и административных мер взыскания для того, чтобы не была парализована система правосудия, законодатель вправе возложить на налоговые органы производство по делам, связанным с наложением штрафа за неприменение контрольно-кассовых машин, осуществляемое в административном порядке.

Необходимо обратить внимание на значение правильного соблюдения процессуального порядка наложения административного взыскания.

Нарушениями процессуального порядка наложения административного взыскания могут быть:

- несоблюдение правил и порядка составления протокола об административном правонарушении;

- рассмотрение дела о нарушении налогового законодательства в отсутствии лица привлекаемого к административной ответственности;

- наложение административной ответственности лицом, не имеющим на это право;

- несоблюдение порядка составления и вынесения постановления о наложении административного взыскания; несоблюдение сроков применения сроков административного взыскания.

Итак, за какие же нарушения налогоплательщик может быть привлечен к административной ответственности? В соответствии с п.12 ст.7 Закона РФ «О налоговых органах РФ», налоговые органы вправе налагать административные штрафы:

- на должностных лиц предприятий, учреждений и организаций, виновных в сокрытии (занижении) прибыли (дохода) или сокрытии (неучтении) иных объектов налогообложения, а так же в отсутствии бухгалтерского учета или ведении его с нарушениями установленного порядка и искажении бухгалтерских отчетов, в непредставлении, несвоевременном представлении или представлении по не установленной форме бухгалтерских отчетов, балансов, расчетов, деклараций и других документов, связанных с исчислением и уплатой налогов и других платежей в бюджет, - в размере от 2 до 5 МРОТ, а за те же действия совершенные повторно в течение года после наложения административного взыскания, - в размере от 5 до 10 МРОТ;

- на граждан, виновных в нарушении законодательства о предпринимательской деятельности или занимающихся предпринимательской деятельностью. В отношении, которой имеется специальное запрещение, а также на граждан виновных в отсутствии учета доходов или ведения его с нарушением установленного порядка, в непредставление или несвоевременном представлении декларации о доходах либо во включении декларации искаженных данных, - в размере от 2 до 5 МРОТ, а за те же действия совершенные повторно в течение года после наложения административного взыскания, - в размере от 5 до 10 МРОТ;

- на руководителей и других должностных лиц предприятий, учреждений и организаций, а также на граждан не выполняющих установленные требования налоговых органов и их должностных лиц, - в размере от 2,5 до 5 МРОТ.

4 Планы семинарских занятий, учебная литература, нормативно-правовые акты