Аудит доходов

Примерный план при проведении аудита доходов предполагает изучение следующих вопросов:

1. Правильность начисления и признания процентных доходов.

2. Соблюдение принципов начисления доходов.

3. Обоснованность и полнота признания прочих банковских и операционных доходов.

4. Обоснованность признания доходов на соответствующих счетах на основании внутренних документов.

5. Полнота и своевременность получения доходов.

6. Правильность отнесения сумм на уменьшение резервов по сомнительной задолженности и обоснованность применения соответствующих счетов доходов (счета 8410, 8411, 8420, 8421, 8440, 8450, 8470, 8480).

7. Наличие непредвиденных доходов и обоснованность их получения (счета 8510, 8590).

8. Особенности признания доходов в головном банке при наличии сети филиалов.

9. Правильность отражения статей доходов в отчетности, согласно алгоритмов, предлагаемых Национальным банком.

10. Соответствие сроков признания начисленных доходов внутренним документам банка.

11. Соответствие признания доходов отчетному периоду.

12. Анализ структуры доходов.

13. Достоверность и обоснованность признания отдельных статей доходов и их анализ (например, штрафы, пени, неустойки, полученные банком, поступления по ранее списанным долгам, и т.п., счета 8380, 8399, 8510).

Источниками информации для проведения аудита доходов в соответствии с Правилом «Аудиторские доказательства» являются первичные документы и формы бухгалтерской отчетности. К таким документам относятся:

приказ «Об учетной политике»;

внутренние документы банка о порядке учета доходов;

внутренние документы банка о правилах отражения на счетах бухгалтерского учета доходов;

решения уполномоченных органов банка о проводимой процентной политике;

решения уполномоченных органов банка о проводимой тарифной политике;

бухгалтерские балансы;

отчеты о прибыли и убытках.

Источниками доходов коммерческого банка выступают традиционные и нетрадиционные банковские операции. По всем видам производимых услуг банки получают доходы в форме процента, комиссионного вознаграждения (в фиксированной сумме за период либо за отдельную операцию, либо в процентах от оборота), положительной курсовой разницы при продаже ценных бумаг и валютных ценностей. По одной конкретной операции банк может получать несколько видов дохода. Например, по факторингу — проценты за кредит плюс комиссионное вознаграждение за инкассовые операции и ведение бухгалтерского учета дебиторов, плюс плата за консультирование, плюс штраф за невыполнение договорных условий.

К основным источникам формирования банковских доходов относятся процентные доходы. Они классифицируются по характеру операций и виду контрагентов.

На процентные доходы оказывает влияние совокупность многих факторов на макро- и микроуровнях. В первую очередь на доходах сказывается прямое воздействие изменений в уровне процентных ставок, порядка начисления процентов, в объеме и скорости обращающихся активов и пассивов, в качественной и количественной структуре активов и пассивов банка.

Особенно на величину процентных доходов оказывают влияние следующие факторы:

• средняя сумма представленных кредитов (размещенных депозитов);
• средняя процентная ставка по кредитам (размещенным депозитам).

В комиссионных доходах выделяют доходы, получаемые по операциям с Национальным банком Республики Беларусь, другими банками, клиентами. В свою очередь группа доходов по операциям с клиентами объединяет подгруппы доходов, на которых учитываются комиссионные доходы по ведению счетов клиентов, по доверительным операциям с клиентами, по возмещению клиентами комиссионных расходов. К комиссионным доходам относятся также доходы по операциям с ценными бумагами, на валютном рынке и рынке драгоценных металлов, прочие комиссионные доходы (в том числе по внебалансовым операция). Комиссионные доходы по операциям с ценными бумагами и операциям на валютном рынке объединяют доходы, которые получены по сделкам, проводимым за счет самого банка.

Более разнородные виды доходов входят в группу «Прочие банковские доходы»: дивиденды, прибыль от перепродажи и прочие доходы по операциям с ценными бумагами, прибыль от операций по купле-продаже и прочие доходы по операциям на валютном рынке и на рынке драгоценных металлов, доходы по оказанным консультационным услугам, арендные платежи, доходы по предоставленным платежным средствам (инкассированию), возмещенные клиентами расходы по использованным платежным средствам и т.п. Суммы, отражаемые на счете доходов по операциям между филиалами, характеризуют объемы внутрибанковских операций. Из консолидированного отчета исключаются счета доходов и расходов по счетам между филиалами.

Операционные доходы объединяют нерегулярные источники доходов банка: от продажи основных средств и долгосрочных финансовых вложений, от продажи долевых участий; штрафы, пени, неустойки. К этой группе относят выручку по выбывшим нематериальным активам, основным средствам и прибыль прошлых лет. Следует отметить, что при реализации акций в доходах учитывается сумма разницы между фактической ценой продажи и балансовой стоимостью.

Еще одним источником доходов является уменьшение резервов. Данная группа доходов классифицируется по видам операций, в числе которых выделяют: уменьшение резервов под сомнительную задолженность банков; клиентов; по векселям; под обесценение ценных бумаг; долгосрочных финансовых вложений; по прочим сомнительным активам; на риски и платежи; поступления по ранее списанным долгам.

Непредвиденные доходы объединяют счета, на которых отражаются дополнительные доходы в результате изменений в бухгалтерских правилах и пр.

Детальная классификация банковских доходов облегчает выявление степени их стабильности, определение основных источников доходности и потенциальных резервов роста прибыльности кредитной организации.

Для банков важно изучение возможностей (резервов) получения дополнительной прибыли. Для этого необходимо знать тот минимальный уровень доходности операций банка, который позволяет ему покрыть необходимые расходы, не принося прибыли. При расчете минимального уровня доходности операций банка используются следующие данные:

· общая сумма расходов банка;

· прочие доходы банка (прочие операционные доходы, связанные с уменьшением резервов под сомнительную задолженность, поступившие по ранее списанным долгам);

· сумма актива баланса (нетто);

· сумма статей актива, не приносящих доход (касса, недвижимость и т.д.).

В зависимости от поставленных задач перед аудитором структура доходов может быть более подробной, либо укрупненной. Так доходы могут классифицироваться на процентные и непроцентные, либо на процентные, комиссионные и прочие. В зависимости от видов банковских операций доходы могут классифицироваться на доходы от кредитования, по размещенным средствам, от операций с ценными бумагами, инвестиций, валютных и прочих операций.

При анализе доходов изучается возможность получения дополнительной прибыли, которая определяется минимальным уровнем доходности операций, позволяющих покрыть необходимые расходы, не принося прибыли. Для расчета минимального уровня доходности используются следующие данные: общая сумма расходов, прочие доходы банка, сумма актива баланса (нетто), сумма статей актива, не приносящих доход.

Кроме определения минимального уровня доходности операций можно использовать для сравнительного анализа позицию доходности, которая предусматривает сопоставление полученных и уплаченных процентов, комиссии, вознаграждений по кредитным, депозитным, валютным и другим операциям.

Полученные результаты используются для анализа доходности и на основании анализа принимаются решения по целесообразности осуществления тех или иных операций в будущем, а также рассматриваются возможности внесения изменений в политику банка в отношении отдельных видов операций.

Аудитор осуществляет анализ состава и структуры доходов банка. Анализ проводится в динамике, поэтому составляются таблицы. (табл.2) Анализируется удельный вес каждого вида доходов в общей сумме доходов либо в соответствующий группе доходов. Если анализ проводится с целью оценки степени выполнения плана, сопоставляются и анализируются плановые и фактические показатели.

Табл.2.

Состав и структура доходов

Статьи доходов	По состоянию на 01.01.2005	По состоянию на 01.01.2006	Темпы роста
Сумма	Удельный вес	Сумма	Удельный вес
Процентные
Комиссионные
Прочие банковские
Операционные
Непредвиденные
ИТОГО:

Для углубленного анализа изучаются отчетные данные по доходам по видам операций, например, в разрезе операций с использованием векселей, по краткосрочным и долгосрочным кредитам, по лизинговым операциям, по факторинговым операциям, по исполненным гарантиям и т.п (табл.3).

Табл.3

Состав и структура доходов по видам операций

Статьи доходов	По состоянию на 01.01.2005	По состоянию на 01.01.2006	Темпы роста
Сумма	Удельный вес	Сумма	Удельный вес
По кредитам
По ценным бумагам
По операциям с иностранной валютой
По операциям с финансовыми инструментами
По операциям аренды, лизинга
По ведению счетов клиентов
По операциям с денежной наличностью
По операциям с пластиковыми карточками
По прочим банковским доходам
По операционным доходам
ИТОГО:

Различные аналитические таблицы, составленные аудитором для анализа в соответствии с Правилом «рабочая документация» помещаются в документы аудитора, а выводы, сделанные на основе таблиц, в соответствии с Правилом «Аудиторское заключение», являются основанием для заключения, сделанного аудитором.

При анализе особое внимание уделяется факторам, оказывающим влияние на те или иные группы доходов.

Поскольку основным источником доходов являются проценты, в первую очередь рассматриваются факторы, влияющие на их формирование.

Количественное влияние разнообразных факторов на величину процентных доходов можно определить методом абсолютных разниц либо методом цепных подстановок. Степень отклонения плановых величин доходов от фактически полученных определяется аналогичным образом.

Анализ процентных доходов также предполагает изучение причин, которые вызывают изменение средних остатков сумм предоставленных кредитов (размещенных депозитов) и средней процентной ставки.

Поскольку процентные доходы занимают наибольший удельный вес в общей сумме доходов анализируется и оценивается средний уровень доходности кредитных операций. Анализ проводится в динамике, так как это позволяет определить вид кредитной операции, от осуществления которой достигается рост процентных доходов.

Анализ непроцентных доходов проводится аналогично анализу процентных доходов. Осуществляя анализ непроцентных доходов, аудиторы показывают, как банк использует другие источники получения доходов от оказания различных услуг.

Детальная классификация доходов позволяет выявить степень их стабильности, определение основных источников доходности, а также потенциальных резервов роста прибыльности.

Для увеличения совокупных доходов банки постоянно расширяют число обслуживаемых клиентов, ускоряют оборот денежных средств, улучшают структуру доходов, увеличивают долю собственных средств в объемах баланса.

Своевременное и правильное отражение в учете доходов оказывает влияние на эффективность и экономические показатели деятельности банка. При проверке обязательно учитывается, что доходы признаются в том отчетном периоде, к которому они относятся, независимо от даты поступления и перечисления денежных средств, а аналитический учет должен обеспечить достаточную степень их детализации для ведения налогового учета и составления отчетности.