Сутність і загальні засади обчислення собівартості виробів

Тема 5. СОБІВАРТІСТЬ ПРОДУКЦІЇ І КАЛЬКУЛЮВАННЯ

ЗМІСТ ТЕМИ

Сутність і загальні засади обчислення собівартості виробів

Методи калькулювання та сфери їх застосування

Розподіл непрямих під час калькулювання

Калькулювання у комплексному (сумісного) виробництві

Собівартість реалізованої продукції

Сутність і загальні засади обчислення собівартості виробів

У системі управління витратами важливе місце посідає обчислення собівартості окремих виробів — калькулювання. Воно потрібне для вирішення ряду управлінських питань, а саме: обґрунтування ціни на продукцію виробника та цінової політики підприємства взагалі; визначення рентабельності виробів і на цій основі оптимізації товарного асортименту; аналізу й оцінки роботи підрозділів підприємства (центрів відповідальності); обчислення економічної ефективності технічних та організаційних рішень і т. п.

Обчислюється як планова (нормативна), так і фактична собівартість виробів. Планова собівартість визначається в процесі розроблення планів підприємства і його підрозділів, обґрунтування бізнес-проектів та вирішення інших перспективних завдань. Планові калькуляції розробляються на основі встановлених норм витрат і чинних чи прогнозних цін і тарифів. Різновидом планової собівартості є так звані проектно-кошторисні калькуляції, які розробляються на нові вироби та стадії їх проектування і підготовки виробництва, разові замовлення. Особливість цих калькуляцій у тому, що вони є приблизними за браком належної нормативної бази. Фактична собівартість продукції обчислюється за даними бухгалтерського обліку згідно з певною методикою формування й розподілу витрат.

Незалежно від конкретних умов виробництва і особливостей продукції калькулювання передбачає вирішення таких методичних питань: визначення об'єктів калькулювання і вибір калькуляційних одиниць; обґрунтування широти витрат, охоплених калькулюванням; визначення калькуляційних статей витрат та методики їх обчислення. Схематично сукупність і приблизна послідовність дій під час калькулювання показана на рис 5.1.

Об'єкт калькулювання — це та продукція чи послуги (роботи), собівартість яких обчислюється. До об'єктів калькулювання на підприємстві належать: основна, допоміжна продукція (інструмент, енергія, запчастини та ін.); послуги та роботи (ремонт, транспортування і т. п.). Головний об'єкт калькулювання — готові вироби, що поставляються за межі підприємства (на ринок). Калькулювання іншої продукції має допоміжне значення.

Для кожного об'єкта калькулювання вибирається калькуляційна одиниця — одиниця його кількісного виміру, стосовно якої обчислюються витрати (кількість у штуках, маса, площа, об'єм). Наприклад, об'єкт калькулювання — трактори, калькуляційна одиниця — один трактор, відповідно вугілля — одна тонна, пиво — декалітр, електроенергія — одна кіловат-година і т. п. Величина калькуляційної одиниці принципового значення не має. Вона вибирається з огляду на зручність планування й обліку у виробництві та товарообігу.

За повнотою врахування витрат відрізняють калькулювання за повними і неповними витратами. Згідно з першим методом усі операційні витрати підприємства, як виробничі, так і невиробничі, повністю відносяться на собівартість продукції. Таке розуміння собівартості, як зазначалося (розд. 1), є принциповим, воно використовується в економічній теорії, ціновій політиці, у стратегічному управлінні. Проте в оперативній економічній роботі на підприємстві калькулювання за повними витратами не є необхідним і здебільшого недоцільне з огляду на такі його особливості: неточність калькуляцій внаслідок неможливості точного розподілу всіх непрямих витрат у багатопродуктовому виробництві; трудомісткість калькулювання, оскільки доводиться застосовувати складні методи розподілу невиробничих витрат; неповне покриття виручкою невиробничих витрат у певному періоді, якщо не вся продукція продана і зростають її залишки на складі.

Визначення собівартості продукції за неповними витратами почало застосовуватися з першої половини XX ст. і полягає в тому, що не всі витрати включаються у калькуляції і, відповідно, у собівартість запасів незавершеного виробництва та готової продукції.

Які витрати включаються і які не включаються у собівартість продукції під час калькулювання — це окреме питання, що вирішується підприємством з урахуванням застосовуваних методів управління витратами, вимог стандартів бухгалтерського обліку і фінансової звітності. Граничним і, можна сказати, класичним, є варіант, коли змінні витрати (а вони переважно прямі) відносяться на продукцію, а постійні вважаються витратами періоду. Цей підхід до формування собівартості відомий у світовій практиці як метод «директ-костинг».

Метод «директ-костинг» має чітку логічну основу, полегшує кількісне моделювання залежності витрат від їх чинників, дозволяє оперативно застосовувати СУР-аналіз. Важливо й те, що цей метод передбачає активне використання такого важливого показника, як маржинальний прибуток. Разом з тим застосування методу «директ-костинг» пов'язане з певними труднощами та не-зручностями у виробничих системах складної структури, де постійні витрати мають декілька рівнів формування і часто поєднуються зі змінними непрямими витратами в одному кошторисі. Наприклад, загальновиробничі витрати центрів відповідальності охоплюють не лише постійні, а й непрямі змінні витрати (електроенергія і паливо технологічного призначення, зношення технологічного інструменту та ін.). Є й змінна складова у витратах на збут. Це все ускладнює застосування методу «директ-костинг» у чистому вигляді.

З практичних міркувань більш прийнятним є включення у собівартість продукції всіх витрат виробничих підрозділів, тобто калькулювання й оцінка запасів за виробничими витратами (метод «абсорпшен-костинг»). Тоді невиробничі витрати у складі адміністративних витрат, витрат на збут та інших невиробничих операційних витрат відносяться на період. Така система калькулювання й оцінки запасів діє і на підприємствах України згідно з чинними стандартами бухгалтерського обліку.

Склад калькуляційних статей витрат і методи їх обчислення на одиницю продукції визначаються підприємством залежно від конкретних умов виробництва і передусім широти номенклатури продукції, її складності, диференціації технологічних процесів та ін. При цьому дотримуються принципу ресурсної належності витрат (матеріали, зарплата і т. д.) та зв'язку з калькуляційною одиницею (носієм витрат). Насамперед виокремлюють прямі витрати, потім непрямі, які об'єднують переважно за місцем виникнення, призначенням та однаковою методикою розподілу.

Основні статті калькуляції, як зазначалось у табл. 1.1, охоплюють:

— прямі матеріальні витрати;

— прямі витрати на оплату праці;

— інші прямі витрати;

— загальновиробничі витрати.

Це мінімальна диференціація статей витрат, передбачена П(С)БО 16 «Витрати». На більшості підприємств промисловості кількість калькуляційних статей витрат розширюється, витрати в них конкретизуються з урахуванням їх значущості та методики обчислення. Так, наприклад, стаття «Прямі матеріальні витрати» за потреби може бути поділена на такі статті: «Сировина і матеріали», «Куповані вироби і напівфабрикати», «Виробничі послуги інших підприємств». Інші прямі витрати часто виражають окремими статтями: «Додаткова заробітна плата», «Відрахування на соціальні заходи».

Це саме стосується й загальновиробничих витрат. На підприємствах з дорогим устаткуванням і високими витратами на його утримання та експлуатацію (машино-, приладобудування та ін.) загальновиробничі витрати можуть поділятися на дві статті калькуляції: «Витрати на утримання й експлуатацію машин та устаткування» і «Витрати на обслуговування та управління виробництвом». Можлива й інша диференціація витрат і виокремлення калькуляційних статей. При цьому загальний принцип комплектування калькуляційних статей витрат такий: максимальне виокремлення із загальної суми прямих витрат для їх безпосереднього обчислення на одиницю продукції і диференціація непрямих витрат відповідно до обґрунтованих баз розподілу.

Коли є потреба обчислити повну собівартість продукції, наприклад, для визначення ціни, до її виробничої собівартості додають ще такі статті, як адміністративні витрати та витрати на збут.