2020-01-14
97
По переоценённой стоимости, являющейся справедливой стоимостью на дату переоценки за вычетом амортизации и убытков от обесценения, накопленных в последствии (МСФО).
5.Теоретические аспекты амортизации.
Гл. 3 ПБУ 6/01; Методические указания по БУ ОС.
Гл. 3 ПБУ 14/2000; Ст.258, 259 НК РФ.
Амортизация получила признание и научное обоснование к середине XIX века в Англии. Изначально смысл её начисления сводился к отражению обесценения активов вследствие физических изменений, происходящих в результате производственного потребления и воздействия окружающей среды.
Затем возникла статическая теория – отражение потери стоимости за счёт физического и морального износа.
И последняя концепция – распределение затрат на приобретение объектов в виде расходов по периодам использования (проще – погашение стоимости).
Величину амортизации определяют три фактора:
- стоимость, подлежащая распределению;
- срок полезного использования объекта;
- метод начисления амортизации.
Период амортизации – срок полезного использования (получения дохода от объекта).
Критерии формирования экономического срока эксплуатации:
Период стоимостного износа
Период морального износа
О А С В
Период физического износа
[ОА] – досрочное списание объектов учёта, завышение расходов отчётного периода;
[ОВ] и более – за рамки фактического использования объекта учёта.
Предполагаемый срок полезной службы определяется техническими условиями.
В БУ регулируется «Нормами амортизации ОС», документально обусловленным сроком полезного использования НА или определяется самостоятельно и оговаривается в учётной политике предприятия.
Если срок полезного использования определить невозможно, срок амортизации устанавливается 20 лет в России (по МСФО - 20 лет, GAAP – 40 лет).
В НУ в соответствии с п.3 Ст.258, амортизируемое имущество объединяется в амортизируемые группы (всего 10 групп; 1я – от 1 до 2 лет; 10я – свыше 30 лет).
Классификация ОС, включённых в амортизационные группы, определяется Правительством РФ.
Амортизация начисляется с 1-го числа месяца, следующего за месяцем ввода объекта учёта в эксплуатацию, начисления прекращаются с 1-го числа месяца, следующего за месяцем выбытия из эксплуатации.
Не подлежат амортизации ОС, потребительские свойства которых не изменяются с течением времени (земельные участки).
ОС стоимость не более 10 000 рублей за единицу, включая издания (книги), произведения искусства:
- в БУ - разрешается списывать на затраты по мере отпуска в эксплуатацию;
- в НУ- включаются в состав материальных расходов по мере ввода в эксплуатацию.
Амортизация ОС в Международном учёте начинается с даты их приобретения и относится на финансовые результаты.
При определении срока полезного использования актива учитываются все следующие факторы: ожидаемый объём использования актива (мощность и физическая производительность актива), физический износ, моральный износ.
Срок полезной службы НА должен учитывать факторы:
- типичный жизненный цикл актива;
- технические, технологические типы устаревания;
- стабильность отрасли, в которой задействуется актив;
- уровень затрат на улучшение актива;
- период контроля над активом.
6.Способы начисления амортизации ОС и НА.
ОС – ПБУ 6/01.
Четыре способа:
- линейный (равномерное начисление);
- способ уменьшаемого остатка (годовая сумма амортизации определяется исходя из остаточной стоимости и годовой нормы амортизации);
- способ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования (зарубежное название – «метод суммы лет») (5 лет – сумма чисел 15 = 1+2+3+4+5; годовая норма амортизации: 1-й год – 5/15, 2-й – 4/15 и т.д.);
- способ списания стоимости пропорционально объёму продукции (работ, услуг) (за основу – плановый показатель, например, предполагаемый пробег; при расчёте – фактический годовой пробег).
НА – ПБУ 14/2000.
Три способа:
- линейный;
- способ уменьшаемого остатка;
- способ списания стоимости пропорционально объёму продукции (работ, услуг).
В налоговом учёте – п.1 Ст.259 НК РФ – два способа:
- линейный;
- нелинейный.
Возможно применение ускоренной амортизации.
С 2006 года разрешено единовременно признавать расходами в целях налогообложения 10% стоимости введённых в эксплуатацию объектов ОС.
Применение одного из способов по группе однородных объектов производится в течение всего срока полезного использования объектов, входящих в эту группу (элемент учётной политики).
Начисление амортизации приостанавливается при консервации объектов ОС свыше 3 месяцев или при проведении реконструкции, модернизации свыше 12 месяцев.
Амортизационные отчисления отражаются в отчётном периоде независимо от результатов деятельности организации в данном периоде.
7.Производственные запасы, их оценка.
ПБУ 5/01 «Учёт МПЗ», «Методические указания по бухгалтерскому учёту МПЗ».
МПЗ – активы:
- используются в качестве сырья, материалов при производстве продукции (работ, услуг);
- предназначены для перепродажи (готовая продукция, товары);
- используются для управленческих нужд организации.
МПЗ принимаются к БУ по фактической себестоимости – в сумме фактических затрат на приобретение за исключением возмещаемых налогов транспортировка, обработка.).
При их изготовлении самой организацией – в сумме фактических затрат, связанных с производством.
В случае приобретения по договору дарения или безвозмездно – исходя из рыночной стоимости на дату принятия к БУ.
Организации, осуществляющие торговую деятельность, могут затраты по заготовке и доставке товаров включать в состав расходов на продажу.
Расчёт себестоимости МПЗ производится одним из следующих способов (кроме товаров, учитываемых по продажной стоимости):
- по себестоимости каждой единицы (драгоценные металлы, камни или запасы, которые не могут заменять друг друга);
- по средней себестоимости (по каждой группе запасов как частное от деления общей стоимости группы на их количество, учитывая остаток на начало месяца и поступление в течение месяца);
- по себестоимости первых по времени приобретений (ФИФО) (принимается допущение, что запасы используются в течение месяца в последовательности их приобретения, остатки на конец месяца оцениваются по себестоимости последних по времени приобретений);
- по себестоимости последних по времени приобретений (ЛИФО) (запасы первые поступающие в продажу, оцениваются по себестоимости последних приобретённых, остатки – по себестоимости первых приобретений).
Метод оценки по каждой группе запасов применяется постоянно один и тот же из года в год, это элемент учётной политики организации.
Оптимальный с точки зрения уменьшения налоговых обязательств выбор способа оценки МПЗ призван увеличить стоимость списываемых ценностей и уменьшить стоимость остатка (увеличивается себестоимость и уменьшается налог на прибыль, уменьшается налог на имущество).
Если предполагается рост цен на МПЗ, то желателен выбор способа ЛИФО, если снижение цен – ФИФО.
Если прогноз сложен – оптимален способ по средней себестоимости.
Запасы (МСФО 2, ARB 43)
К запасам относятся и объекты незавершённого производства. В случае с компанией сферы услуг запасы включают стоимость услуг, для которой ещё не признана соответствующая величина дохода (МСФО 18).
Примеры затрат, исключаемых из себестоимости запасов и признаваемых в качестве расходов в периоде их возникновения:
- сверхнормативные потери сырья, прочих производственных затрат (нормативы определяются технологией производства);
- затраты на хранение (кроме промежуточного хранения, как части производственного процесса);
- административные накладные расходы не связанные с доведением запасов до их конечного состояния;
- сбытовые расходы.
Расчёт себестоимости.
МСФО, GAAP:
· по себестоимости каждой единицы
· ФИФО
· средневзвешенной себестоимости
GAAP:
· ЛИФО
Оценка запасов.
Запасы оцениваются по наименьшей из двух величин: себестоимости и возможной чистой цене продаж (продажная цена за минусом возможных затрат на доводку и при продаже актива).
По МСФО используется «Резерв под обесценение запасов».
Составляется таблица:
Виды запасов Балансовая стоимость Чистая цена продажи Резерв
Запасы «А» 100 70 30
Запасы «В» 150 250 100
250 320 30
Потенциальный убыток учитывается, потенциальная прибыль – нет.
Величина частичного списания стоимости запасов до возможной чистой цены продаж признаётся в качестве расходов в период осуществления списания.
Величина любого обратного доначисления запасов, вызванного увеличением чистой стоимости – уменьшение прежних расходов (реверсивные проводки).
По GAAP – списание запасов до ЧЦП однократное и восстановлению не подлежит (убыток).
8.Денежные средства и их эквиваленты (МСФО 7, SFAS 95).
Включают в себя кассовую наличность и депозиты в банках до востребования.
Эквиваленты денежных средств – краткосрочные финансовые вложения, которые легко могут быть переведены в денежные средства и срок их погашения составляет не более 3 месяцев.
Различия между составом «Денежных средств» в соответствии с МСФО/GAAP и РСБУ.
Наименование статьи РСБУ МСФО/GAAP
1. «Зависшие» счета в «проблемных» банках да нет
2. Депозитный вклад на 2 года да нет
3. Неснимаемый остаток на рублёвом счёте да нет
4. Депозитный вклад на 45 дней да да
5. Почтовые марки да нет
6. Оплаченные, но не выданные сотрудникам авиабилеты да нет
7. Переводы в пути да да
8. 30-дневный вексель Газпрома нет да
9.Дебиторская задолженность (МСФО 18).
Условно делится на две группы:
- торговая задолженность (товары, работы, услуги);
- прочая (% к получению по векселям, заёмным средствам; налоги..)
Амортизация стоимости Дт-задолженности.
При наличии фактической, долгосрочной Дт-задолженности возникают финансовые обязательства.
Таким образом, возникает % доход исходя из рыночной % ставки, не зависимо от того, беспроцентная или % задолженность.
Факторы, влияющие на определение рыночной % ставки:
- кредитный рейтинг заёмщика (надёжность);
- доминирующие рыночные ставки;
- ставка, по которой заёмщик может получить кредит.
Пример:
При продаже товаров за 10 000 у.е. был получен вексель на сумму 10 000 у.е. со сроком погашения 5 лет, рыночная % ставка по аналогичным обязательствам – 10%.
Определяется коэффициент дисконтирования: PV = (1/(1+0,1)5) = 0,6209
Приведённая стоимость векселя: 10 000 * 0,6209 = 6209
Дисконт: 10 000 – 6209 = 3791
«6209» – выручка от реализации отчётного периода;
закрытие дисконта «3791» - в течение 5 лет на 31.12.:
1й год – 6209 * 105 = 620,9 – доходы по %;
2й год – (6209 – 620,9) * 10% = 683 и т.д.
Оценка Дт-задолженности.
По справедливой стоимости с учётом вероятности погашения.
Уменьшение производится методом прямого списания или начисления резерва.
Прямое списание – отнесение к безнадёжным долгам (убыток), при условии, что сумма несущественна.
Способы начисления резерва:
- процент выручки от реализации (сумма не оплачен./сумме оплачен.) – из статистики прошлых периодов (около 1 %);
- процент от суммы Дт-задолженности (сумма сомнит. задолженности/сумме общей задолженности);
- ранжирование задолженности по срокам давности (составляется таблица временных безнадёжных долгов), по видам покупателей (постоянные, периодические, новые..).
Резерв начисляется на конец отчётного периода
(Дт «Расходы на резерв по сомнительным долгам» - Кт «Резерв по сомнительным долгам»).
10. Инвестиционная собственность (МСФО 40).
Настоящий стандарт обязателен к применению при составлении годовой отчётности за периоды, начинающиеся с 01.01.2005 года (GAAP – основные средства).
Инвестиционная собственность – имущество (земельные участки, здания, части зданий), находящееся в распоряжении (владельца или по договору финансовой аренды) для получения ренты или выгод в связи с повышением стоимости капитала, но не для:
- использования в производстве или реализации товаров (услуг) или в административных целях;
- продажи в ходе обычной деятельности.
Примеры объектов ИС:
· земля, предназначенная для получения выгод от повышения стоимости капитала в долгосрочной перспективе;
· земля, дальнейшее предназначение которой пока не определено;
· сооружение, находящееся в собственности (лизинге) и предоставленное в операционную аренду/ или не занятое в настоящее время, но предназначенное для сдачи в аренду.
Денежные потоки, генерируемые ИС, не связаны с остальными активами компании. Это отличает ИС от собственности, занимаемой владельцем.
Основная модель учёта ИС по справедливой стоимости. Изменения справедливой стоимости признаются в отчёте о прибылях и убытках.
ИС не амортизируетя. Проверка на обесценение не нужна (учёт по справ. стоимости).
При определении справедливой стоимости не вычитаются затраты, которые связаны с реализацией или выбытием актива.
11. Финансовые инструменты (МСФО 32, 39, SFAS 115).
Финансовый инструмент – любой договор, в результате которого одновременно возникают финансовый актив у одной из сторон и финансовое обязательство - у другой.
Финансовый актив – это денежные средства, право требовать по договору денежные средства или другой фин.актив, право обмена на др. фин.инструмент на выгодных условиях.
Финансовое обязательство – это обязательство предоставить денежные средства или финансовый актив, обязательство обмена на др.финансовый инструмент на невыгодных условиях.
Состав финансовых инструментов:
- кредиты, займы, депозиты;
- инвестиции в ЦБ и доли;
- Дт и Кт задолженность;
- срочные, наличные сделки.
Не включает:
- контракты, активы и обязательства, расчёты по которым проводятся неденежными средствами;
- активы и обязательства, возникающие не в результате заключения и исполнения договоров (налоги);
- ОС и НА;
- активы и обязательства, учитываемые в соответствии с другими стандартами.
12. Учёт инвестиций в ассоциированные компании (МСФО 28, APB 18)
Ассоциированная компания – это компания, на деятельность которой инвестор оказывает существенное влияние, но которая является ни дочерней, ни совместной.
Существенное влияние – это возможность участвовать в принятии решений по финансовой или операционной политике компании, но без полномочий контроля.
Если инвестор владеет прямо или косвенно через другие дочерние компании не менее чем 20% акций объекта инвестиций – обладает существенным влиянием.
Наличие существенного влияния со стороны инвестора обычно подтверждается одним или несколькими из перечисленных способов:
- представительство в совете директоров;
- участие в процессе выработки политики;
- обмен управленческим персоналом;
- предоставление важной технической информации.
Метод учёта инвестиций – по долевому участию. Первоначальная балансовая стоимость инвестиций увеличивается или уменьшается на признанную долю инвестора в прибылях или убытках объекта инвестиций после даты приобретения.
13. Объединение компаний (IFRS 3).
Учёт объединений бизнеса происходит по методу покупки.
Покупатель учитывает приобретаемые активы и обязательства по их справедливой стоимости на дату покупки.
Гудвилл измеряется после первоначального признания с учётом убытков от обесценения. Гудвилл не амортизируется, но должен тестироваться на предмет обесценения не реже 1 раза в год.
14. Затраты, расходы, их классификация.
Понятие «затраты» отождествляется с понятием «себестоимость».
Затраты – активы производства – совокупность затрат овеществлённого и живого труда:
- Затраты (себестоимость) производства готовой продукции;
- затраты (себестоимость) выполнения работ, оказания услуг;
- затраты (себестоимость) незавершённого производства.
Себестоимость готовой продукции (работ, услуг, товаров) плюс затраты на организацию производства и управления за отчётный период образуют производственную себестоимость. Производственная себестоимость и затраты на сбыт составляют полную себестоимость.
Понятие «расход» в МСФО и ПБУ связано с формированием отчёта о прибылях и убытках и направлено на выявление финансового результата.
Подразделяются:
- расходы по обычным видам деятельности (расходы, связанные с изготовлением и сбытом продукции; приобретением и продажей товаров; выполнении работ, оказании услуг; амортизация ОС и НА);
прочие:
- операционные расходы (от участия в УК других организаций; от предоставление во временное владение и пользование своих активов; связанные с продажей, выбытием ОС; проценты за займы и кредиты; оплата услуг кредитных организаций);
- внереализационные расходы (штрафы, пени по хоз. договорам; убытки прошлых лет, отрицательные курсовые разницы; суммы Дт задолженности, срок исковой давности по которой истёк);
- чрезвычайные расходы.
15. Общехозяйственные расходы.
Общехозяйственные расходы – управленческие и коммерческие расходы.
Коммерческие расходы – расходы по сбыту продукции (на транспортировку, хранение, погрузочно-разгрузочные работы, комиссионные вознаграждения); рекламу, представительские расходы.
Включаются в себестоимость полностью или в части, относящейся к реализованной продукции.
Во втором случае часть расходов остаётся в незавершённом производстве, отражается как актив баланса (распределяются пропорционально прямым затратам труда, материалов и т.д. – методика влияет на финансовый результат).
Первый способ приводит к увеличению себестоимости, уменьшению налога на прибыль.
