2020-01-14
614
Россия уже не один год держит курс на приближение к МСФО. Благодаря этому движению в российскую систему учета и отчетности вошли такие категории как: связанные стороны, сегментная информация, обесценение активов, отложенные доходы и расходы. Вместе с тем следует признать, что предстоит ещё достаточно длительный путь в направлении освоения международных стандартов, так как различия между ними и российскими правилами остаются существенными.
На сегодняшний день утверждено 22 ПБУ. Попытаемся провести аналогию с МСФО в виде таблицы сравнения, что поможет системно представить возможность сопоставления этих двух систем (таблица 1.2).
| МСФО | Соответствующие ПБУ | ||||
| МСФО 1 | Представление финансовой отчетности | ПБУ 4/99 | Бухгалтерская отчетность организации | ||
| ПБУ 9/99 | Доходы организации | ||||
| ПБУ 10/99 | Расходы организации | ||||
| МСФО 2 | Запасы | ПБУ 5/01 | Учет материально-производственных запасов | ||
| МСФО 7 | Отчет о движении денежных средств | ПБУ 4/99 | Бухгалтерская отчетность организации | ||
| МСФО 8 | Учетная политика, изменения в бухгалтерских расчетах и ошибки | ПБУ 1/2008 | Учетная политика организации | ||
| МСФО 10 | События после отчетной даты | ПБУ 7/98 | События после отчетной даты | ||
| МСФО 11 | Договоры подряда | ПБУ 2/94 | Учет договоров (контрактов) на капитальное строительство | ||
| МСФО 12 | Налоги на прибыль | ПБУ 18/02 | Учет расчетов по налогу на прибыль | ||
| МСФО 14 | Сегментная отчетность | ПБУ 12/2000 | Информация по сегментам | ||
| МСФО 16 | Основные средства | ПБУ 6/07 | Учет основных средств | ||
| МСФО 17 | Аренда | ||||
| МСФО 18 Выручка | ПБУ 9/99 | Доходы организации | |||
| МСФО 19 | Вознаграждения работникам | ||||
| МСФО 20 | Учет государственных субсидий и раскрытие информации о государственной помощи | ПБУ13/2000 | Учет государственной помощи | ||
| МСФО 21 | Влияние изменений валютных курсов | ПБУ 3/2006 | Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте | ||
| МСФО 23 | Затраты по займам | ПБУ 15/01 | Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию | ||
| МСФО 24 | Раскрытие информации о связанных сторонах | ПБУ 11/2000 | Информация об аффинированных лицах | ||
| МСФО 26 | Учет и отчетность по пенсионным планам | ||||
| МСФО 27 | Консолидированная и индивидуальная финансовая отчетность | ПБУ 19/02 | Учет финансовых вложений | ||
| Продолжение таблицы 1.2
| |||||
| МСФО 28 | Учет инвестиций в ассоциированные компании | ПБУ 19/02 | Учет финансовых вложений | ||
| МСФО 29 | Финансовая отчетность в условиях гиперинфляции | ||||
| МСФО 30 | Раскрытие информации о финансовой отчетности банков и аналогичных финансовых институтов | ||||
| МСФО 31 | Финансовая отчетность об участии в совместной деятельности | ПБУ 20/03 | Информация об участии в совместной деятельности | ||
| МСФО 32 | Финансовые инструменты: раскрытие и представление информации | ПБУ 19/02 | Учет финансовых вложений | ||
| МСФО 33 | Прибыль на акцию | Методические рекомендации Минфина от 21.03.2000
| |||
| МСФО 34 | Промежуточная финансовая отчетность | ПБУ 4/99 | Бухгалтерская отчетность организации | ||
| МСФО36 | Обесценивание активов | ||||
| МСФО 37 | Резервы, условные обязательства и условные активы | ПБУ 8/01 | Условные факты хозяйственной деятельности | ||
| МСФО 38 | Нематериальные активы | ПБУ 14/2007 | Учет нематериальных активов | ||
| МСФО 39 | Финансовые инструменты: признание и оценка | ПБУ 19/02 | Учет финансовых вложений | ||
| МСФО 40 | Инвестиции в недвижимость | ||||
| МСФО 41 | Сельское хозяйство | ||||
| МСФО (IFRS)1 | Первое применение МСФО | ||||
| МСФО (IFRS) 2 | Выплаты долевыми инструментами | ||||
| МСФО (IFRS) 3 | Объединения бизнеса | ||||
| МСФО (IFRS) 4 | Договоры страхования | ||||
| МСФО (IFRS) 5 | Выбытие внеоборотных активов, удерживаемых для продажи, и прекращенная деятельность | ПБУ 16/02 | Информация по прекращаемой деятельности | ||
| МСФО (IFRS) 6 | Геологоразведка и оценка минерально-сырьевых запасов | ||||
Таблица 1.2 - Соответствие МСФО системе российских ПБУ
В качестве основных областей сравнения российской системы бухгалтерского учета и МСФО можно обозначить следующие.
Во-первых, один из важнейших основополагающих принципов МСФО - приоритет экономического содержания перед юридической (правовой) формой.
В МСФО говориться, что до некоторой степени можно забыть про то, в какую правовую форму облечен тот или иной факт хозяйственной жизни, важно то, что он представляет собой с экономической точки зрения. Исходя из этого, он отражается в отчетности.
В российской системе бухгалтерского учета применяется иной подход: некое единство между экономическим содержанием и правовой формой, а иногда и приоритет правовой формы над экономическим содержанием. Сегодняшнее построение российского законодательства таково, что бухгалтерские правила - часть законодательства.
Вторая область - сопоставление основных элементов отчетности.
B МСФО выделяются пять элементов, финансовой отчетности, а именно: активы, обязательства, капитал, доходы и расходы. Об элементах финансовой отчетности говорится в Концепции по бухгалтерскому учету в рыночной экономике России, которая содержит аналогичные Принципам МСФО нормы:
- элементами формируемой в бухгалтерском учете информации о. финансовом положении организации, которые отражаются в бухгалтерском балансе, являются имущество, кредиторская задолженность и капитал;
- элементами формируемой в бухгалтерском учете информации о финансовых результатах деятельности организации, которые отражаются в отчете о прибылях и убытках, являются доходы и расходы организации.
В российских же нормативных актах отсутствуют чёткое понятие элементов финансовой отчетности и единые принципы их классификации. Об этом свидетельствует несовпадение классификации элементов бухгалтерской отчетности (ПБУ 4/99) и классификации разделов и кодов счетов, косвенно задаваемой Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организации.
Активы, следуя МСФО, это ресурсы, контролируемые организацией в результате прошлых событий и заключающие в себе будущие выгоды. Близкое по смыслу к МСФО определение сформулировано в Концепции бухгалтерского учета врыночной экономике России, однако при этом документ оперирует понятием не «активы», а«имущество». Понятие «имущество» же определяется через термин «хозяйственные средства». В настоящее время в нормативных актах идет замена понятия «имущество» на понятие «активы». Таким образом, отсутствие единой терминологии очевидно. Процесс замены понятий свидетельствует о попытке отойти от юридических терминов, поскольку юридический смысл понятия не всегда правильно отражает экономическую сущность явления.
|
|
|
Обязательство - это текущая задолженность компании, возникающая из событий прошлых периодов, урегулирование которой приведет к оттоку из компании ресурсов, содержащих экономическую выгоду. Таким образом, в международной практике обязательства имеют следующие характерные особенности:
- обязательство влечет за собой, как правило, будущую передачу актива;
- обязательство необходимо исполнить даже в случае потери выгоды;
- обязательство обусловлено прошлыми событиями.
Понятие «обязательство» российскими нормативными актами по бухгалтерскому учету не определено. В целях идентификации обязательств можно опираться лишь на документы рекомендательного характера (Концепцию бухгалтерского учета в рыночной экономике России, а также гражданское законодательство). В Концепции сформулировано понятие «кредиторская задолженность», содержание которого близко к термину «обязательство» МСФО: «Кредиторской задолженностью признается существующее на отчетную дату обязательство организации, которое является следствием прошлых событий ее хозяйственной деятельности и расчеты, по которой должны привести к оттоку ресурсов организации, которые должны были принести ей экономические выгоды».
В соответствии с МСФО все обязательства, в зависимости от степени определенности времени и суммы их исполнения, можно разделить следующим образом:
- обязательства, признанные как кредиторская задолженность (продавцу за купленный товар, по налоговым платежам, по кредитам и. т. д.);
- обязательства, призванные в балансе как резервы, то есть существующие на отчетную дату обязательства организации, которые с большой вероятностью приведут к оттоку экономических выгод и величина которых может быть достоверно оценена (МСФО 37) (продажа товара с гарантией и пр.);
|
|
|
- обязательства, не признанные в балансе (так называемые условные обязательства), те, вероятность оттока экономических выгод в связи с которыми невелика, либо их величина не может быть достоверно оценена (иски т. д.);
- возможные обязательства, также не признанные в балансе, но которые могут возникнуть в зависимости от того, произойдет или нет в будущем некоторое событие, например, единичная гарантия по: займу, выданная третьим лицом.
Кроме классификации, описанной выше, возможно, но не обязательно, деление признаваемых в балансе обязательств на краткосрочные (текущие) и долгосрочные в соответствие с МСФО 1.
Что касается российской классификации, то согласно ей обязательства (кредиторская задолженность) подразделяются на краткосрочные (до 1 года) и долгосрочные (свыше 1 года). Классификация же в зависимости от степени определенности времени и исполнения обязательств присутствует в ПБУ 8/01 «Условные факты хозяйственной деятельности» и соответствует МСФО. ПБУ 8/01 ввело специальное понятие «условные факты хозяйственной деятельности», которое допускает возможность возникновения условных обязательств и их отражение в бухгалтерском балансе, в виде специальной учетной категории в ПБУ 8/01 присутствуют и «резервы». Можно утверждать, что с недавнего времени (ПБУ8/01 вступило в силу с 01.01.2002) результаты таких операций, как выдача гарантий, судебные иски и пр., в соответствии с ПБУ отражаются в балансе и в соответствии с МСФО тоже. В результате возможная ранее различная структура обязательств в бухгалтерском балансе в зависимости от применяемых стандартов теперь не является угрозой несопоставимости отчетности.
Основные проблемы в связи с учетом обязательств возникают в связи с идентификацией обязательств в спорных случаях, либо в случаях, конкретно не описанных в нормативных актах. Проблемы пользователей в данном случае заключаются в получений искаженной, недостоверной информации об обязательствах предприятия, а следовательно, и о капитале, что может существенно повлиять на процесс принятия экономических решений.
Трактовка капитала по МСФО обусловлена тем, что в случае ликвидации компании кредиторы имеют приоритет перед собственниками и их требования удовлетворяются в первую очередь. Вследствие того, что в международной практике капитал рассматривается как разница между активами и обязательствами, он иногда называется чистым капиталом или чистыми активами компании.
В российской нормативной базе определение отсутствует, и мы снова находим его в Концепции «капитал представляет собой остаток хозяйственных средств организации после вычета из них кредиторской задолженности». Таким образом, понятие капитала здесь аналогично по содержанию определению из МСФО.
Учет доходов и расходов в России регламентируется ПБУ 9/99. «Доходы организации» и ПБУ 10/99 «Расходы организации». Комментируя общее для, обоих ПБУ, необходимо отметить следующую их принципиальную Особенность: оба стандарта представляют собой взаимосвязанную систему, элементы которой находятся в тесной зависимости и определяют друг друга.
Впервые понятия доходов и расходов, близкие по смыслу к содержанию МСФО, были сформулированы для целей бухгалтерского учета в Концепции. В содержании ПБУ понятия несколько уточняются.
Доходы и расходы квалифицируются через определение капитала организации. Вместе с тем понятие капитала в системе нормативного регулирования бухгалтерского учета, как уже было отмечено, внастоящее время в нормативной базе отсутствует. Кроме того, определение доходов и расходов, способов их признания и учета важно не только само по себе, но главным образом потому, что через них необходимо выйти на квалификацию финансовых результатов.
Согласно МСФО доходом является приращение экономических выгод в течение отчетного периода, происходящее в форме притока или увеличения активов, или уменьшения обязательств, что выражается в увеличении капитала, не связанного с вкладами участников акционерного капитала. Из определения следует, что доходы не всегда могут быть связаны с физическим поступлением активов. Таким образом, доходом должны признаваться прибыли, полученные вследствие переоценки рыночных ценных бумаг, например.
Определение дохода, приведенное в ПБУ 9/99, по смыслу близко к определению, приведенному в МСФО: «Доходами организации признается увеличение экономических выгод в результате поступления активов (денежных средств, иного имущества) и/или погашения обязательств, приводящее к увеличению капитала этой организация, за исключением вкладов участников (собственников имущества)».
«Уменьшение экономических выгод в течение отчетного периода, происходящее в форме оттока или истощения активов или увеличения обязательств, ведущих к уменьшению капитала, не связанное с его распределением между участниками» - так определяются расходы в МСФО. Как следует из определения, к расходам также относится уменьшение экономических выгод в результате истощения активов, когда собственно активы не выбывают, но их стоимость снижается.
ПБУ 10/99 является во многом зеркальным отражением ПБУ 9/99. согласно ПБУ 10/99 расходами признается уменьшение экономических выгод в результате выбытия активов (денежных средств, иного имущества) и/или возникновение обязательств, приводящее к уменьшению капитала этой организации, за исключением уменьшения вкладов по решению участников (собственников имущества). Согласно МСФО к расходам относится и уменьшение экономических выгод в результате истощения активов, когда собственно активы не выбывают, но их стоимость снижается. Формально определение ПБУ не учитывает этой возможности, хотя в соответствие с п. 11 ПБУ 10/99 суммы уценки активов относятся к прочим расходам.
Третья область - объем раскрываемой информации.
Требование полноты и понятности представляемой в отчетности информации предполагает значительный объем дополнительно раскрываемой информации. При этом, кроме того, что предприятие должно пояснить все представленные в бухгалтерских отчетах статьи, МСФО, а также российские ПБУ требуют от него также раскрытия иной информации, необходимой внешним, пользователям для принятия экономических решений.
Современный этап развития международных финансовых рынков требует максимальной прозрачности и, сопоставимости финансовых отчетов предприятий, которые приходят на рынок в целях привлечения дополнительных инвестиций. И России необходимо сейчас обратить внимание на основы цивилизованного представления и раскрытия финансовой информации предприятиями, которые являются либо могут стать объектами инвестиционной деятельности.
