Учетная политика: основные понятия и принципы ее формирования

Введение

Учетная политика является серьезным инструментом в управлении предприятием, поэтому ее формированию необходимо уделять большое внимание.

В стратегии современного предприятия учетная политика играет важную роль. Выбранные в учетной политике способы учета влияют на финансовые потоки и имущественное положение организации.

Особую актуальность теме данной дипломной работы придает насущная необходимость стабилизации финансового положения большинства российских предприятий и преодоление кризисных явлений в экономике страны. В связи с этим, особое значение приобретает проверка обоснованности разработанной учетной политики коммерческих организаций.

Для того чтобы выжить в условиях конкуренции современные коммерческие предприятия стремятся минимизировать налоговое бремя, балансируя при этом на грани законности, что в конечном итоге создает для них угрозу возможного нарушения норм Налогового и Уголовного Кодексов РФ, а также Кодекса РФ об административных правонарушениях. Это вызывает необходимость в рациональном формировании и раскрытии учетной политики.

Таким образом, учетная политика коммерческих организаций является методологической основой их деятельности. В связи с этим становится очевидной необходимость анализа данного явления, раскрытия ее сущности и роли в ведении учета.

Анализ учетной политики и эффективности ее применения в дипломной работе будет рассмотрен на примере ООО "Домостроитель Московской области".

Учетная политика важна не просто как документ, который можно при необходимости продемонстрировать проверяющим, а как важный инструмент в их работе. Поэтому перед тем как непосредственно начать составлять учетную политику и выбирать, что в ней отражать, важно понять методические основы своего выбора. После проработки методических вопросов, можно получить некий алгоритм, в соответствии с которым нужно решать в каждой конкретной ситуации, какой способ учета выбрать и зафиксировать в учетной политике. Это понимание определило цель дипломной работы и последовательность работы для ее достижения.

Целью данной дипломной работы является проведение анализа учетной политики ООО "Домостроитель Московской области", выявление существующих недоработок в учетной политике предприятия и разработка мероприятий по ее совершенствованию.

Для достижения данной цели в дипломной работе решаются следующие задачи:

.   Рассмотреть сущность и теоретическую основу учетной политики для целей бухгалтерского учета;

.   Проанализировать действующее законодательство по вопросам учетной политики;

.   Раскрыть особенности налоговой учетной политики;

.   Дать краткую характеристику изучаемого предприятия и проанализировать его общее экономическое состояние;

.   Провести анализ действующей учетной политики и выявить ее несовершенства и сложные места в учете;

.   Разработать мероприятия по улучшению эффективности учетной политики предприятия.

Объектом исследования в данной дипломной работе является ООО "Домостроитель Московской области". Субъектом исследования является учетная политика и нормативная база по ее регулированию.

Для написания дипломной работы использовалась специальная научная и учебная литература. Специальные работы об учетной политике появились в 90-е годы прошлого столетия. Вопросам ее формирования, исполнения и раскрытия посвящены труды многих ученых и практиков. Достаточно обстоятельно и системно учетная политика была рассмотрена Р.А. Алборовым, Н.П. Кондраковым, Т.А. Новиковой, В.С. Плотниковым, М.Л. Пятовым, А.В. Суворовой и другими авторами. Обязательным для раскрытия данной темы является исследование действующего законодательства в сфере учетной политики, рассмотрение особенностей применения норм РСБУ и МСФО.

Дипломная работа состоит из трех основных глав, разделенных на подразделы. В первой главе рассматриваются теоретические вопросы, связанные с формированием учетной политики и ее нормативным регулированием. Вторая глава посвящена анализу учетной политики ООО "Домостроитель Московской области". В третьей главе предложены мероприятия по совершенствованию действующей учетной политики.

 

Глава 1. Нормативно-правовая база, регулирующая учетную политику

Учетная политика: основные понятия и принципы ее формирования

 

Понятие учетной политики коротко сформулировано в ПБУ 1/2008 - это совокупность способов ведения бухучета, принятых организацией. Учетная политика организации - это составляемая главным бухгалтером и утверждаемая руководителем организации общая схема ведения бухгалтерского учета на предстоящий год, описывающая особенности данного предприятия в ведении учета.

Приказ об учетной политике - один из основных документов, который устанавливает правила ведения в организации бухгалтерского и налогового учета.

Документы, регулирующие бухгалтерский учет, делятся на четыре уровня. Первый уровень - это Закон о бухгалтерском учете, второй - положения по бухгалтерскому учету (ПБУ). На третьем уровне находятся методические указания и рекомендации Минфина, План счетов и Инструкция по его применению, различные отраслевые нормативные документы и инструкции. И четвертый уровень - это документы, разработанные самой организацией, прежде всего учетная политика.

Учетная политика составляется почти для всех организаций. Лишь ограниченное число субъектов малого предпринимательства, которые имеют право не вести бухгалтерский учет (например, перешедшие на упрощенную систему налогообложения (УСН) предприятия и ИП), могут отказаться и от составления учетной политики. Но даже среди применяющих УСН большинство предприятий должны веси учет и составлять учетную политику.

Например, если компания платит единый налог с разницы между доходами и расходами и занимается производством или торговлей, то она должна определить способ оценки материалов (подп. 5 п. 1, п. 2 ст. 346.16, п. 8 ст. 254 НК РФ) и покупных товаров (подп. 2 п. 2 ст. 346.17 НК РФ). Такой выбор можно закрепить только в учетной политике для целей налогообложения.

Если компания платит налог с доходов, то у нее может возникнуть необходимость вести их раздельный учет. Например, при поступлении средств в порядке целевого финансирования. Формы регистров для ведения раздельного учета тоже необходимо утвердить в учетной политике организации. Аналогичная точка зрения высказана в письме Минфина России от 13.03.06 № 03-11-04/2/59.

Если компания совмещает УСН и вмененный налог, она обязана вести раздельный учет доходов, расходов, имущества, обязательств и хозяйственных операций (п. 8 ст. 346.18, п. 7 ст. 346.26 Налогового кодекса). Порядок его ведения необходимо закрепить в учетной политике компании (письмо Минфина России от 24.09.10 № 03-11-06/3/132).

И только, если деятельность компании не предполагает выбора вариантов учета доходов и расходов, а также не требует ведения раздельного учета, учетную политику для целей налогообложения можно не разрабатывать. Но с вступлением в силу нового закона о бухгалтерском учете с 1 января 2013 года и это условие не является возможностью отступить от составления ученой политики, так как все субъекты малого предпринимательства будут обязаны вести бухгалтерский учет.

Учетная политика любой организации должна основываться на определенных принципах, которые являются едиными для всех.

Это объясняется тем, что данные бухгалтерского учета служат основой для формирования публичной бухгалтерской отчетности, по которой, в свою очередь, все заинтересованные пользователи - и собственники (учредители, акционеры), и инвесторы, и кредиторы (включая банки) - будут судить о финансовом состоянии и эффективности деятельности организаций. Значит, эти данные должны быть достоверными, адекватно представляющими реальное состояние дел в организации, а также сопоставимыми - как в отношении отчетных данных вашей организации за предыдущие отчетные периоды, так и в отношении ключевых показателей финансовой отчетности других организаций. Ведь, например, инвесторы и кредиторы, принимая решение о вложении средств - предоставлении кредитов и займов, приобретении акций и облигаций, должны сопоставить финансовые показатели различных организаций, чтобы выбрать наиболее привлекательный вариант вложения, а единственным надежным источником информации о положении организаций является именно их бухгалтерская отчетность.

Поэтому бухгалтерское законодательство выдвигает определенные требования не только к формату бухгалтерской отчетности, но и к содержанию ее показателей, и формулирует некоторые постулаты, основополагающие принципы, которые должны быть учтены при подготовке учетной политики и организации бухгалтерского учета в каждой конкретной организации.

Например, в ПБУ 1/2008 "Учетная политика организации" (утв. Приказом Минфина России от 06.10.2008 N 106н) представлены две группы таких принципов - допущения и требования, [33, с. 15].

Допущения представляют собой предположения, из которых бухгалтер должен исходить при формировании учетной политики.

Иными словами, положения учетной политики не должны нарушать эти исходные постулаты. В противном случае будет нарушена методология бухгалтерского учета.

Каждое из допущений влияет на порядок признания, оценки, учета различных объектов и хозяйственных операций. Рассмотрим их подробнее.

.   Допущение имущественной обособленности.

Это допущение предполагает, что активы и обязательства предприятия существуют отдельно от активов и обязательств владельцев данного предприятия и других предприятий.

.   Допущение непрерывности деятельности.

Согласно этому допущению предприятие будет работать в обозримом будущем, оно не находится на грани банкротства и не нуждается в ликвидации или значительном сокращении деятельности. А это означает, что обязательства предприятия будут исполняться в установленном порядке.

.   Допущение последовательности применения учетной политики.

Учетная политика применяется последовательно из года в год и не предполагает резких и кардинальных изменений.

.   Допущение временной определенности фактов хозяйственной деятельности.

Факты хозяйственной деятельности должны относиться к одному отчетному году, не зависимо от того, когда были выплачены или получены денежные средства по данным фактам. Это допущение не применяется при упрощенной формы учета, когда учет ведется по поступлениям и выплатам денежных средств.

В отношении последнего допущения - о временной определенности фактов хозяйственной деятельности, подразумевающей обязательность применения метода начислений, - нужно особо подчеркнуть, что от него могут отступить малые предприятия, применяющие упрощенную систему налогообложения.

В любом случае принятое решение - о применении или неприменении метода начислений - должно быть прямо закреплено в учетной политике малого предприятия.

Помимо базовых допущений при разработке учетной политики необходимо обеспечить исполнение ряда требований, изложенных в п. 6 ПБУ 1/2008. Каждое из требований также влияет на порядок признания, оценки, учета различных объектов и хозяйственных операций. Перечислим основные требования [2].

.   Требование полноты отражения фактов хозяйственной деятельности.

Все факты хозяйственной деятельности должны сразу же - в момент совершения операции или непосредственно после ее совершения - оформляться соответствующими первичными документами.

.   Требование своевременности. В организации должен быть разработан и должен строго соблюдаться график документооборота.

.   Требование осмотрительности в учете.

Необходимо формировать оценочные резервы (по сомнительным долгам, под обесценение материальных запасов и ценных бумаг).

.   Требование приоритета содержания перед формой.

Отражение в бухгалтерском учете фактов хозяйственной деятельности, исходя не столько из их правовой формы, сколько из их экономического содержания и условий хозяйствования.

.   Требование непротиворечивости, которое означает совпадение данных аналитического учета оборотам и остаткам по счетам синтетического учета на последний календарный день

.   Требование рационального ведения бухгалтерского учета исходя из условий хозяйствования и величины организации каждого месяца.

При разработке методологического раздела учетной политики следует обращать особое внимание на расхождения между бухгалтерским и налоговым учетом, учитывая конкретные обстоятельства, выбирать одну из стратегий: минимизации расхождений (приближения бухгалтерского учета к налоговому) или повышения качества и информационной ценности бухгалтерской отчетности. На основании перечисленных допущений и требований сформулируем основные задачи учетной политики:

.   Формирование бухгалтерской отчетности, дающей ее пользователям достоверное представление об имущественном положении, финансовом состоянии и результатах деятельности организации.

.   Обеспечение стабильности и преемственности бухгалтерского учета, необходимой в случае смены главного бухгалтера.

.   Сближение различных видов учета: бухгалтерского, налогового, управленческого.

.   Минимизация налоговых рисков.

.   Унификация и стандартизация бухгалтерского учета в холдингах, многопрофильных организациях, организациях с филиалами.

Вновь созданные организации, а также организации, возникшие в результате реорганизации, должны оформить учетную политику не позднее 90 дней со дня государственной регистрации юридического лица, хотя утвержденная учетная политика считается применяемой прямо со дня государственной регистрации юридического лица.

В остальных случаях по общему правилу способы ведения бухгалтерского учета, избранные организацией при формировании учетной политики, применяются с первого января года, следующего за годом утверждения соответствующего организационно-распорядительного документа.

Согласно п. 4 ПБУ 1/2008 при формировании учетной политики должны быть утверждены:

рабочий план счетов бухгалтерского учета, содержащий синтетические и аналитические счета, необходимые для ведения бухгалтерского учета в соответствии с требованиями своевременности и полноты учета и отчетности;

формы первичных учетных документов, регистров бухгалтерского учета, а также документов для внутренней бухгалтерской отчетности;

порядок проведения инвентаризации активов и обязательств организации;

способы оценки активов и обязательств;

правила документооборота и технология обработки учетной информации;

порядок контроля за проведением хозяйственных операций;

другие решения, необходимые для организации бухгалтерского учета.

Соблюдение допущения последовательности применения учетной политики не означает, что организация ни при каких условиях не может изменить свою учетную политику.

Согласно п. 10 ПБУ 1/2008 изменение учетной политики организации может производиться в трех случаях:

) если изменилось законодательство РФ или нормативные правовые акты по бухгалтерскому учету - например, если приняли новое ПБУ или внесли изменения в действующее ПБУ, в результате чего:

отменили (запретили) тот метод учета, который применялся организацией раньше - тогда у бухгалтера не останется другого выбора, кроме как исключить этот метод из учетной политики и заменить его на другой, разрешенный законодательством;

разрешили новые методы учета, которые нельзя было применять раньше - и тогда перед бухгалтером стоит вопрос, имеет ли смысл перейти на этот новый метод, если он более эффективно решает задачи, стоящие перед организацией;

) если в организации были разработаны новые способы ведения бухгалтерского учета, позволяющие более достоверно представлять факты хозяйственной деятельности в бухгалтерском учете и отчетности организации или снизить трудоемкость учетного процесса без снижения степени достоверности информации - ну, например, если раньше учет велся вручную, но теперь решено использовать компьютерную программу, или если учет велся автоматизированным способом, но главный бухгалтер и руководитель организации решили, что нужно перейти на другую бухгалтерскую программу, которая лучше решает стоящие перед организацией задачи;

) если существенно изменились условия хозяйствования: имела место реорганизация, изменился вид деятельности фирмы и т.д.

В любом случае изменение учетной политики должно быть обоснованным и оформляться в том же порядке, что и принятие учетной политики - приказом или распоряжением руководителя.

По общему правилу изменение учетной политики производится с начала отчетного года. Например, если приказ о внесении изменений учетной политики датирован декабрем 2010 г., новая учетная политика "по умолчанию" будет действовать с 1 января 2011 г. Если же приказ об изменении учетной политики датирован февралем 2011 г., строго говоря, эти изменения должны вступить в силу только с 1 января 2012 г., а в течение 2011 г. нужно применять "старую" учетную политику.

Следует обратить внимание на важную оговорку, сделанную в п. 12 ПБУ 1/2008: общее правило об изменении учетной политики с начала отчетного года надо применять только в том случае, если "иное не обусловливается причиной такого изменения" [2].

Например, нередки случаи, когда изменения в нормативные акты по бухгалтерскому учету вносятся в текущем календарном году и действуют задним числом. В такой ситуации бухгалтер имеет полное право подготовить приказ о внесении изменений в учетную политику, датируемый по факту (но не раньше, чем дата вступления в силу нового или измененного нормативного акта), и указать в этом приказе, что данные изменения вступают в силу в соответствии с порядком, установленным в данном нормативном акте (задним числом или с момента издания приказа об изменении учетной политики).

То же самое актуально и для организаций, претерпевших реорганизацию, ведь она рассматривается как существенное изменение условий деятельности - уважительная причина для внесения изменений в учетную политику.

Таким образом, учитывая положения п. 12 ПБУ 1/2008, целесообразно в приказе о внесении изменений в учетную политику приводить обоснования причин изменения и уточнять порядок вступления этих изменений в силу.

Нужно также подчеркнуть, что утверждение способа ведения бухгалтерского учета фактов хозяйственной деятельности, которые отличны по существу от фактов, имевших место ранее, или возникли впервые в деятельности организации, не считается изменением учетной политики. По сути, это лишь ее дополнение.

Так, например, если клининговая компания раньше занималась только оказанием услуг по уборке офисов, квартир и иных объектов, а в середине года вдруг решила заняться еще и оптовой или розничной торговлей чистящими средствами и иными товарами, бухгалтеру необходимо дополнить учетную политику положениями, регулирующими порядок учета торговых операций. В этом случае не нужно ждать 1 января, чтобы изменения вступили в силу, и не нужно делать задним числом (декабрем прошлого года) приказ об изменении учетной политики - достаточно в момент возникновения новых операций подготовить приказ о дополнении учетной политики, в котором нужно закрепить новые положения, регулирующие порядок учета этих операций.

Особое внимание следует обратить на то, что, хотя ПБУ 1/2008 и разрешает в некоторых случаях вносить изменения в учетную политику, тем не менее допущения последовательности ее применения никто не отменяет, и для обеспечения достоверности данных бухгалтерской отчетности необходимо в том числе обеспечить и их сопоставимость. Поэтому ПБУ 1/2008 регламентирует и порядок отражения последствий изменения учетной политики в бухгалтерской отчетности организации.

Некоторые бухгалтеры предпочитают формировать раздельно две учетные политики: одну для целей бухгалтерского учета, а вторую - для целей налогообложения, а другие считают более удобным и рациональным готовить единую учетную политику, причем совмещать описание бухгалтерского и налогового учета по отдельным объектам и операциям.

Структурировать учетную политику можно так, как удобно самому бухгалтеру для дальнейшего ее использования. В общих чертах учетная политика делится на методический раздел и на организационно-технический (см. рис. 1.1).

 

Рис. 1.1. Структура учетной политики.

 

На практике структура учетной политики может быть более обширной, например организационно-технический раздел может включать в себя следующие пункты:

. Организация учетной работы (кто именно ведет учет в зависимости от объема учетной работы).

. Особенности организации учета в обособленных подразделениях (филиалах, представительствах).

. Рабочий план счетов бухгалтерского учета (с детализацией субсчетов и аналитических счетов, а некоторые предпочитают дополнительно давать развернутое описание счетов и приводить используемые корреспонденции счетов).

. Форма бухгалтерского учета (включая вопросы автоматизации).

. Организация первичного учета:

формы первичных учетных документов;

перечень лиц, имеющих право подписи первичных документов;

график и правила документооборота;

порядок архивирования документов

и т.д.

. Порядок проведения инвентаризации.

. Формы и процедура подготовки и представления бухгалтерской (финансовой) отчетности.

. Формы и порядок подготовки и представления внутренней (управленческой) отчетности.

. Прочие вопросы.

Как правило, часть информации - например, структура бухгалтерии, должностные инструкции сотрудников бухгалтерской службы, график документооборота, рабочий план счетов и другие - представляется в виде схем и таблиц в приложениях к учетной политике.

А в методологическом разделе необходимо раскрыть выбранные варианты оценки и учета следующих объектов и операций:

) основные средства;

) нематериальные активы и НИОКР (при их наличии);

) материально-производственные запасы (сырье и материалы, товары, готовая продукция);

) затраты на производство и иные затраты (включая методы учета затрат и калькулирования себестоимости, учет расходов будущих периодов и прочие нюансы);

) доходы, расходы и формирование финансовых результатов;

) расходы по кредитам и займам;

) финансовые вложения;

) порядок применения ПБУ 18/02;

) активы и обязательства, выраженные в иностранной валюте;

) а также иные объекты учета и хозяйственных операций, особенно тех, порядок учета которых не урегулирован действующим законодательством или урегулирован недостаточно четко, что приводит к возникновению нестандартных и спорных ситуаций.

Безусловно, приведенный выше перечень вопросов, подлежащих раскрытию в учетной политике для целей бухгалтерского и налогового учета, не является ни минимальным, ни исчерпывающим.

Формирование грамотной и уникальной учетной политики, идеально подходящей конкретной организации с учетом специфики ее деятельности и удовлетворяющей все потребности пользователей бухгалтерской информации (прежде всего - руководства организации), представляет собой сложный, но увлекательный и творческий процесс.

В этом процессе обязательно должна быть учтена специфика функционирования конкретной фирмы (отрасль, в которой она работает размер предприятия и другие особенности).