Методика аудита расходов на оплату труда

 

Первоочередной задачей аудитора является изучение организации заработной платы на аудируемом предприятии. Под организацией заработной платы понимается совокупность действующих на предприятии методов, норм, правил, регулирующих порядок формирования средств на оплату труда, определения размеров заработной платы, порядок их выдачи. Важнейшим направлением аудиторской проверки расчетов с персоналом является также изучение и оценка систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля.

Расходы на оплату труда представляют собой существенный экономический элемент себестоимости, которая в свою очередь оказывает непосредственное влияние на финансовые результаты деятельности ОАО «Оренбургнефть». Поэтому проверке фонда оплаты труда (далее ФОТ) предприятия уделяется аудиторами особое внимание.

Проверка осуществляется на основе представленных ОАО «Оренбургнефть» документов: бухгалтерского баланса (форма № 1), отчета о прибылях и убытках (форма № 2), отчета о движении денежных средств (форма № 4), приложения к бухгалтерскому балансу (форма № 5), главной книги и оборотно-сальдовой ведомости, регистров бухгалтерского учета по счетам 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», 68 «Расчеты по налогам и сборам», 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению».

Кроме того, анализируются внутренние документы предприятия по формам, отражающим трудовые отношения с работником: приказы, распоряжения, штатное расписание, график отпусков, командировочные удостоверения, авансовые отчеты, табели учета рабочего времени и расчета оплаты труда, расчетные и платежные ведомости, лицевые счета и другие.

Также принимаются во внимание распоряжения, контракты, договоры гражданско-правового характера (подряда, возмездного оказания услуг), договоры личного страхования, на выдачу ссуд, продажу товаров в кредит.

Объектами аудита в ОАО «Оренбургнефть» являются показатели отчетности, отражающие состояние расчетов по оплате труда. В ходе проверки аудитору необходимо получить достаточную уверенность в том, что эти показатели не содержат существенных ошибок.

Для сбора доказательств используется информационная база, формируемая из различных источников. Приступая к проверке, аудитор комплектует пакет нормативных документов, реестры синтетического учета и первичные документы, необходимые для проверки состояния расчетных операций по оплате труда.

Пакет нормативных документов формируется аудитором с учетом специфики деятельности ОАО «Оренбургнефть».

Последовательность работ при проведении аудита расчетов с персоналом по оплате труда ОАО «Оренбургнефть» можно разделить на три этапа: ознакомительный, основной, заключительный.

Ознакомительный этап. В начале проверки следует обратить внимание на документальное оформление трудовых отношений с работниками ОАО «Оренбургнефть». Взаимоотношения между работником и предприятием регулируются двумя основными нормативными актами - Гражданским кодексом и Трудовым кодексом Российской Федерации. В соответствии с этими документами трудовые отношения в ОАО «Оренбургнефть» могут быть оформлены трудовым договором (контрактом), коллективным договором или договором гражданско-правового характера.

В статье 56 ТК РФ указано, что трудовой договор - это соглашение между работодателем и работником, согласно которому работодатель обязуется предоставить работнику работу по обусловленной трудовой функции, обеспечить условия труда, предусмотренные этим Кодексом, законами и иными нормативными правовыми актами, коллективным договором, соглашениями, локальными нормативными актами, содержащими нормы трудового права, своевременно и в полном размере выплачивать работнику заработную плату, а работник обязуется выполнять определенную этим соглашением трудовую функцию, соблюдать действующие в организации правила внутреннего трудового распорядка.

В трудовом договоре указываются фамилия, имя, отчество работника и наименование работодателя - ОАО «Оренбургнефть», заключивших трудовой договор. Существенными условиями трудового договора являются место работы, дата начала работы, наименование должности, специальности, профессии с указанием квалификации в соответствии со штатным расписанием ОАО «Оренбургнефть» или конкретная трудовая функция. Также должны быть указаны права и обязанности работника, права и обязанности ОАО «Оренбургнефть» как работодателя, характеристики условий труда, компенсации и льготы работникам за работу в тяжелых, вредных и (или) опасных условиях, режим труда и отдыха, условия оплаты труда (в том числе размер тарифной ставки, должностного оклада работника, доплаты, надбавки и поощрительные выплаты), виды и условия социального страхования, непосредственно связанные с трудовой деятельностью.

На ознакомительном этапе аудитор изучает применяемые в ОАО «Оренбургнефть» формы и системы оплаты труда; проверяет, имеются ли внутреннее положение об оплате труда работников и коллективный трудовой договор; списочный и среднесписочный состав работников, принятых на работу со дня зачисления; порядок учета личного состава и рабочего времени; кто ведет учет расчетов с персоналом по оплате труда; какими нормативными документами пользуется бухгалтер данного участка учета, кому он подчиняется. На этом же этапе производится тестирование и предварительная оценка состояния учета и внутреннего контроля в области оплаты труда ОАО «Оренбургнефть»».

При проверке учетных документов на участке расчетов по оплате труда ОАО «Оренбургнефть» аудиторы обращают внимание на порядок оформления, подлинность первичных документов, наличие подписей должностных лиц в них. Необходимо так же убедится в правильности организации и ведения аналитического и синтетического учета, заполнения форм отчетности.

Таким образом, оценив по данным заполненного справочника (вопросника) уровень эффективности внутреннего контроля (высокий, средний, низкий), аудитор приступает к следующему этапу аудита - планированию проверки.

В ОАО «Оренбургнефть» уровень эффективности внутреннего контроля высокий.

Аудиторская проверка должна быть спланирована на основе достигнутого аудиторской организацией понимания деятельности ОАО «Оренбургнефть». По итогам ознакомительного этапа аудиторской проверки расчетов по оплате труда в ОАО «Оренбургнефть» аудитор может сделать следующие выводы. На предприятии применяются преимущественно повременно-премиальная и сдельная системы оплаты труда. Широко развита система доплат и надбавок, система премирования.

Оплата труда всех категорий персонала предприятия, установление доплат и надбавок за работу в условиях, отклоняющихся от нормальных, премирование за выполнение и перевыполнение производственных показателей производится согласно Трудового кодекса РФ.

При проведении тестирования по данным вопросника аудитора, приведенного в Приложении Г, можно отметить, что внутренний контроль расчетов с персоналом по оплате труда находится в ОАО «Оренбургнефть» на высоком уровне, а система бухгалтерского учета достаточно надежна.

При проведении проверки используются различные методы и приемы:

проверка арифметических расчетов (пересчет);

проверка соблюдения правил учета отдельных хозяйственных операций, подтверждение;

устный опрос персонала, руководства аудируемого лица и независимой (третьей стороны);

проверка документов, прослеживание, аналитические процедуры.

Проверку расчетов с персоналом по оплате труда и формирования ФОТ ОАО «Оренбургнефть» необходимо начинать с установления тождества учетных и отчетных данных в следующей последовательности:

Баланс - соответствующая строка и графа;

Главная книга - сальдо счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» на начало и конец отчетного периода;

Регистр синтетического учета счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда - сальдо счета на конец отчетного периода;

Сводка расчетно-платежных ведомостей - итог сумм к выплате;

Расчетно-платежные ведомости - итог сумм к выплате по всем ведомостям;

Лицевые счета - итог сумм к выплате по всем ведомостям.

При обнаружении несоответствий необходимо установить причину расхождений. Оформив процедуру сверки рабочими документами и получив доказательства о тождественности показателей отчетности и данных синтетического и аналитического учета ОАО «Оренбургнефть», аудитор приступает к изучению наличия, достоверности и правильности заполнения первичных документов, их соответствия требованиям нормативных документов.

Расчетно-платежные ведомости целесообразно подвергнуть счетной проверке, что позволит выявить возможное завышение итоговых сумм в ведомостях при правильном подсчете итогов по отдельно взятым сотрудникам. Такого рода нарушения приводят не только к завышению расходов на оплату труда, но и к присвоению денежных средств.

Затем аудитор приступает к проверке правильности начисления заработной платы. Аудитору необходимо выбрать личные дела и лицевые счета конкретных работников ОАО «Оренбургнефть»» и проверить соответствие информации о дате найма и переводах, условиях оплаты труда (ставка, оклад) и дополнительных выплатах. При этом проверяется соблюдение штатной дисциплины и установленных должностных окладов или условий контракта, обоснованность оплаты труда по трудовым соглашениям.

Устанавливается идентичность данных о количестве отработанного времени путем сверки данных табеля учета использования рабочего времени, расчетной ведомости и лицевого счета, при неполном рабочем месяце проверить правильность арифметического подсчета начисленной заработной платы. При возникновении подозрения в занижении норм выработки (систематически выплачиваются премии за перевыполнение норм в размерах, значительно превышающих основную заработную плату) можно воспользоваться услугами эксперта-специалиста, который подтвердил бы или опроверг этот факт.

При проверке оплаты за время отпуска обращается внимание на дату начала отпуска по приказу и табелю, правильность определения расчетного периода и соответствие сумм заработной платы по месяцам расчетного периода в расчете отпускных и лицевом счете. Для получения аудиторами доказательств могут быть составлены альтернативные расчеты отпускных по ряду сотрудников ОАО «Оренбургнефть».

Правильность начисления доплат в связи с отклонениями от нормальных условий работы в ОАО «Оренбургнефть» (за работу в ночное время, за сверхурочную работу, за работу в праздничные дни, за работу в тяжелых и вредных условиях) устанавливается проверкой соответствия данных расчета и табеля учета использования рабочего времени и установленных законодательством размеров доплат.

Выявленные несоответствия в начислениях отражаются в рабочих документах аудитора.

Проверив правильность и обоснованность начисления заработной платы, аудитор проверяет удержания из нее, как правило, выборочно на основе тех же лицевых счетов, по которым проверялось начисление оплаты труда.

Необходимо установить документальную обоснованность удержаний из заработной платы работников ОАО «Оренбургнефть», законность и их санкционирование. Особого внимания требует проверка правильности удержания налога на доходы физических лиц. Следует так же установить, не превышала ли сумма всех удержаний 50% месячного заработка.

Затем необходимо проверить правильность определения налоговой базы, применения налоговых льгот и ставок налога в разрезе категорий работников.

Проверка других видов удержаний не представляет сложности. Так, при проверке удержаний за товары, проданные в кредит, устанавливают период рассрочки, суммы удержаний и сроки платежей. При проверке погашения ссуд, выданных работникам, устанавливают сроки и внесенные суммы, сумму удержанного налога за пользование ссудой. Выявленные отклонения по удержаниям с оплаты труда так же должны быть отражены и обобщены в рабочих документах аудитора.

Перед тем как приступить к проверке сводных расчетов по оплате труда, аудитору необходимо проверить сводную ведомость по заработной плате, которая представляет собой сводный расчет по начислению заработной платы и удержаний из нее. В сводной ведомости представлены коды (виды) начислений и удержаний и относящиеся к ним суммы. Кроме того, здесь отражается сумма, которая должна быть выдана работникам предприятия. При ее выдаче расчетно-платежная ведомость закрывается вместе со счетом 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда».

Кроме того, аудитору необходимо проконтролировать ведение аналитического учета депонированной заработной платы по каждой невостребованной сумме в реестре не выданной заработной платы или на депонентских карточках. Если не выданная ранее сумма заработной платы так и не была востребована в течение трех лет, предприятие перечисляет ее в состав прибылей - в кредит счета 99 «Прибыли и убытки».

После проверки сводной ведомости по заработной плате, а также бухгалтерского учета сумм депонированной зарплаты аудитор осуществляет проверку данных по счету 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» и корреспондирующих с ним счетов.

Проверка записей на счетах бухгалтерского учета является одним из ответственных вопросов при проведении аудита предприятия, ибо она служит делу обеспечения достоверности показателей форм бухгалтерской отчетности, с которой и снимается основная информация, характеризующая показатели хозяйственно-финансовой деятельности предприятия и дающая основу для принятия управленческих решений.

При проверке обоснованности отнесения оплаты труда на счета затрат, следует обратить внимание, нет ли случаев отнесения сумм оплаты труда, связанного с заготовлением материально-производственных запасов и капитальных работ, на счета учета затрат. Это может быть установлено методом прослеживания данных первичных документов (нарядов на выполнение работ) в расчетных ведомостях и регистре по счету 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда».

Результаты проверки правильности отражения расчетов по оплате труда оформляются рабочими документами. По обобщенным данным определяется существенность влияния выявленных отклонений по оплате труда на показатели статей отчетности.

В завершение аудитор определяет, как повлияли выявленные отклонения на достоверность показателей отчетности (на себестоимость и финансовый результат, на величину задолженности по социальному страхованию и обеспечению в составе кредиторской задолженности) с учетом уровня существенности.

В завершение аудитор определяет, как повлияли выявленные отклонения на достоверность показателей отчетности (на себестоимость и финансовый результат, на величину задолженности по социальному страхованию и обеспечению в составе кредиторской задолженности) с учетом уровня существенности.

Таким образом, в результате аудиторской проверки расчетов по оплате труда, аудиторская организация должна установить причины выявленных отклонений, дать рекомендации по их устранению, рекомендовать предприятию оптимальный вариант организации оплаты труда в соответствии с конкретными условиями хозяйствования.

Закончив проверку, аудитор формирует пакет документов, необходимых для составления письменного отчета и аудиторского заключения.

В письменном отчете аудитора указывается любая информация, касающаяся проведенного аудита и фактов хозяйственной жизни предприятия, которую аудитор сочтет целесообразной. Обязательным является указание ошибок и искажений, обнаруженных в процессе проверки, которые оказывают или могут оказать существенное влияние на достоверность бухгалтерской отчетности. После проверки организации, составления аудиторского отчета по объекту проверки, отчета аудитора генеральному директору предприятия, аудитор обязан написать аудиторское заключение, где показывает, что проверка проходила в соответствии с Положением о бухгалтерском учете и отчетности в РФ. В частности, в письменном отчете аудитора по разделу проверки оплаты труда в качестве резюме может быть отмечено следующее:

«Аудит планировался и проводился таким образом, чтобы получить достаточную уверенность в том, что бухгалтерская отчетность в части оплаты труда не содержит существенных искажений. Аудит включал в себя проверку на выборочной основе подтверждений числовых данных и пояснений, содержащихся в бухгалтерской отчетности по оплате труда. Мы полагаем, что проведенный аудит дает достаточно оснований для того, чтобы выразить мнение о достоверности бухгалтерской отчетности в части оплаты труда».

Для аудитора очень важно знание наиболее распространенных ошибок и нарушений, встречающихся при аудите расчетов по оплате труда.

Ответственность за выявленные ошибки несет аудитор, а за сам факт искажений ответственность возлагается на виновных лиц или руководство предприятия. При проверке расчетов по оплате труда и выявлению ошибок в учете аудитор должен руководствоваться федеральным правилом (стандартом) аудиторской деятельности №13 «Обязанности аудитора по рассмотрению ошибок и недобросовестных действий в ходе аудита».

Аудитору необходимо описать результаты проверки, выявить все возможные недостатки и нарушения по расчетам с работниками по заработной плате. О всех выявленных ошибках аудитор должен доложить руководству предприятия. Характерные ошибки по учету оплаты труда приведены в Приложении У.[41]

Аудиторское заключение по итогам деятельности ОАО «Оренбургнефть» за 2009 год является безоговорочно положительным и представлено в Приложении Ф.

 

Заключение

 

В условиях жесткой конкурентной борьбы предприятий за своего потребителя особую актуальность приобретает организация комплекса работ по контролю и анализу расчетов с персоналом. Кроме этого, достаточная обеспеченность предприятия квалифицированными трудовыми ресурсами и высокий уровень производительности труда имеют большое значение для увеличения объемов производства.

Важными и актуальными вопросы учета, анализа и аудита расходов на оплату труда аудита являются и для ОАО «Оренбургнефть»», основным видом деятельности которого является добыча нефти и газа.

Бухгалтерская служба в ОАО «Оренбургнефть» отсутствует. На основании договора функции главного бухгалтера ООО «Оренбургнефть» возложены на первого заместителя директора филиала - директора управления по учету в добывающих предприятиях ООО «ТНК-ВР Бизнессервис».

Ведение бухгалтерского учета в ООО «ТНК-ВР Бизнессервис» по ОАО «Оренбургнефть»» осуществляется с использованием учетной системы ИСУ «Парус», формирующей учетные регистры синтетического и аналитического учета. Учет расчета заработной платы и расчетов с персоналом осуществляется в программе ИСУ «БОСС-Кадровик».

В ООО «Оренбургнефть» применяется грейдинговая система оплаты труда - в первую очередь, к окладной части зарплаты сотрудников. С учетом всевозможных бонусов и премий, зависящих от разных факторов (например, от квалификации сотрудника, его опытности), даже попавшие в один и тот же грейд сотрудники могут получать разную зарплату. С ростом опыта и профессионализма сотрудник может зарабатывать все больше в пределах своего грейда, однако по достижению максимума вилки зарплата больше не возрастает, - она возрастает только при переходе в более высокий грейд.

Уровень оплаты труда и методы организации заработной платы в ООО «Оренбургнефть» оказывают большое влияние на процесс формирования кадрового состава и уровень текучести кадров персонала предприятия.

Синтетический учет расчетов с персоналом по оплате труда (по всем видам заработной платы, премиям, пособиям и другим выплатам), а так же по выплате доходов осуществляется в ОАО «Оренбургнефть» на счете 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда».

По кредиту счета отражают начисления по оплате труда, пособий за счет отчислений на социальное страхование, пенсий и других аналогичных сумм, а по дебету - удержания из начисленной суммы оплаты труда и доходов, выдачу причитающихся сумм работникам и не выплаченные в срок суммы оплаты труда и доходов. Сальдо этого счета показывает задолженность организации перед рабочими.

Спецификой бухгалтерского учета предприятия является учет разведочной, разработочной и добывающей деятельности, который основывается на учете четырех основных типов затрат, включающих расходы на оплату труда:

затраты на приобретение - это расходы, понесенные в связи с покупкой имущественных прав, в частности, прав на разведку, бурение и добычу нефти и природного газа. Имущественные права, как правило, приобретаются с приобретением соответствующих лицензий;

- затраты на разведку - это расходы, понесенные в процессе исследования месторождений. Исследование подразумевает выявление мест, потенциально пригодных для разведочного бурения с последующим бурением разведочных скважин;

- затраты на разработку - это расходы, понесенные в процессе подготовки к эксплуатации доказанных запасов, в частности, расходы, связанные с получением физического доступа к найденным запасам нефти и газа, созданием инфраструктуры, способствующей извлечению, сбору и хранению добытых ресурсов на местах добычи;

- затраты на добычу - это расходы, понесенные в процессе извлечения
нефти и газа на поверхность, а также расходы по сбору и хранению добытых
ресурсов на местах добычи.

Фактические затраты ОАО «Оренбургнефть» в 2009 году оказались меньше затрат по элементам 2007 года на 6401 млн. руб. или на 6,6%. Такое снижение затрат могло вызвано различными причинами, среди которых наиболее вероятными можно считать: уменьшение объема продаж (на 1,6%); изменение цен на нефть на мировых рынках. Фактические затраты в 2009 году больше затрат по элементам 2008 года на 21792 млн. руб. или на 32,0%, что вызвано увеличением продаж на 11,0% и относительной стабилизацией средних рыночных цен на нефть.

Затраты на персонал составляют в структуре расходов от 1,6% в 2007 году до 2,0% в 2009 году. За рассматриваемый период удельный вес заработной платы в составе затрат по элементам увеличился на 0,4%, а отчисления на социальные нужды - остался на неизменном уровне.

При этом сумма затрат на оплату выросла по сравнению с 2007 годом на 235 млн. руб. или на 15,1% и по сравнению с 2008 годом - на 661 млн. руб. или на 58,4%.

В ОАО «Оренбургнефть» в 2009 году имеется значительный относительный перерасход в использовании ФЗП в размере 559 млн. руб., в 2008 году - экономия в размере 297 тыс. руб.

Как отрицательный факт, можно отметить, что в ОАО «Оренбургнефть» в 2008 и 2009 годах году темпы роста оплаты труда опережают темпы роста производительности труда.

В ОАО «Оренбургнефть» более высокие темпы роста оплаты труда по сравнению с темпами роста производительности труда в 2008 году способствовали перерасходу фонда зарплаты в размере 31,5 млн. руб.; а за счет более высоких темпов роста оплаты труда по сравнению с темпами роста производительности труда в 2009 году был допущен перерасход фонда зарплаты в размере 44,6 млн. руб.

Бюджет расходов на оплату труда ОАО «Оренбургнефть» в 2009 году уменьшился по сравнению с планом на 19,9 млн. руб., в том числе уменьшился за счет снижения количества работников на 75,35 млн. руб., уменьшился за счет снижения количества дней - на 0,7 млн. руб., и увеличился на 56,19 млн. руб. за счет увеличения среднедневной зарплаты.

Основным направлением экономии фонда заработной платы в ОАО «Оренбургнефть» являются мероприятия, направленные на сокращение непроизводительных затрат рабочего времени и повышение производительности труда.

Часовая выработка и потери рабочего времени позволяют оценить резерв, который может быть использован для увеличения объема производства в ОАО «Оренбургнефть». Одним из направлений совершенствования заработной платы на предприятии является также нормирование труда, а также проведение аудиторской проверки.

Целью аудиторской проверки является установление соответствия применяемой в организации методики учета и налогообложения операций по оплате труда и расчетов с персоналом действующим в Российской Федерации в проверяемом периоде нормативным документам, для того, выявить имеющиеся ошибки или нарушения и степень их влияния на достоверность бухгалтерской отчетности.

По итогам ознакомительного этапа аудиторской проверки расчетов по оплате труда в ОАО «Оренбургнефть» аудитор может сделать следующие выводы. На предприятии применяются преимущественно повременно-премиальная и сдельная системы оплаты труда. Так же имеет место контрактная форма оплаты труда, основанная на грейдах. Широко развита система доплат и надбавок, система премирования. Оплата труда всех категорий персонала предприятия, установление доплат и надбавок за работу в условиях, отклоняющихся от нормальных, премирование за выполнение и перевыполнение производственных показателей производится согласно Трудового кодекса РФ.

При проведении тестирования по данным вопросника аудитора можно отметить, что внутренний контроль расчетов с персоналом по оплате труда находится в ОАО «Оренбургнефть» на высоком уровне, а система бухгалтерского учета достаточно надежна.

При проведении проверки используются различные методы и приемы: проверка арифметических расчетов (пересчет); проверка соблюдения правил учета отдельных хозяйственных операций, подтверждение; устный опрос персонала, руководства аудируемого лица и независимой (третьей стороны); проверка документов, прослеживание, аналитические процедуры.

В результате аудиторской проверки расходов на оплату труда ОАО «Оренбургнефть» аудиторская организация должна установить причины выявленных отклонений, дать рекомендации по их устранению, рекомендовать предприятию оптимальный вариант организации оплаты труда в соответствии с конкретными условиями деятельности предприятия.

Исходя из результатов исследования можно сделать вывод, что в ОАО «Оренбургнефть» организацию заработной платы необходимо совершенствовать на основе перестройки действующей тарифной системы, внедрения прогрессивных форм оплаты труда, повышения качества нормирования труда, усиления связи доплат и надбавок с конкретными достижениями в труде.

Меры совершенствования системы организации и оплаты труда необходимо увязать с внедрением новых методов управления персоналом, передовой организацией труда и производства, внедрением прогрессивных технологий в производстве.