2020-09-24
56
Приобретение работ (услуг)
у хозяйствующих субъектов - членов ЕАЭС
При выполнении работ (оказании услуг) по договору, заключенному с резидентом государства - члена Евразийского экономического союза (далее - ЕАЭС), налоговые последствия по НДС будут зависеть от того, территория какого государства (территория РФ или территория иностранного государства) признается местом реализации работ в соответствии со ст. 148 Налогового кодекса РФ.
Применение НДС при выполнении работ (оказании услуг) по договорам, заключенным между российскими организациями и хозяйствующими субъектами государств - членов ЕАЭС, осуществляется в порядке, предусмотренном Протоколом о порядке взимания косвенных налогов и механизме контроля за их уплатой при экспорте и импорте товаров, выполнении работ, оказании услуг (далее - Протокол), являющимся приложением N 18 к Договору о Евразийском экономическом союзе от 29 мая 2014 года.
На основании положений п. 1, 28 и 29 Протокола взимание налога на добавленную стоимость при выполнении работ, оказании услуг производится в соответствии с налоговым законодательством государства - члена ЕАЭС, территория которого признается местом реализации работ, услуг.
Согласно п. 29 Протокола местом реализации работ, услуг признается территория государства-члена, если:
1) работы, услуги связаны непосредственно с недвижимым имуществом, находящимся на территории этого государства-члена.
Положения настоящего подпункта применяются также в отношении услуг по аренде, найму и предоставлению в пользование на иных основаниях недвижимого имущества;
2) работы, услуги связаны непосредственно с движимым имуществом, транспортными средствами, находящимися на территории этого государства-члена;
3) услуги в сфере культуры, искусства, обучения (образования), физической культуры, туризма, отдыха и спорта оказаны на территории этого государства-члена;
4) налогоплательщиком этого государства-члена приобретаются:
консультационные, юридические, бухгалтерские, аудиторские, инжиниринговые, рекламные, дизайнерские, маркетинговые услуги, услуги по обработке информации, а также научно-исследовательские, опытно-конструкторские и опытно-технологические (технологические) работы;
работы, услуги по разработке программ для ЭВМ и баз данных (программных средств и информационных продуктов вычислительной техники), их адаптации и модификации, сопровождению таких программ и баз данных;
услуги по предоставлению персонала в случае, если персонал работает в месте деятельности покупателя.
Положения данного подпункта применяются также при:
передаче, предоставлении, уступке патентов, лицензий, иных документов, удостоверяющих права на охраняемые государством объекты промышленной собственности, торговых марок, товарных знаков, фирменных наименований, знаков обслуживания, авторских, смежных прав или иных аналогичных прав;
аренде, лизинге и предоставлении в пользование на иных основаниях движимого имущества, за исключением аренды, лизинга и предоставления в пользование на иных основаниях транспортных средств;
оказании услуг лицом, привлекающим от своего имени для основного участника договора (контракта) либо от имени основного участника договора (контракта) другое лицо для выполнения работ, услуг, предусмотренных настоящим подпунктом;
5) работы выполняются, услуги оказываются налогоплательщиком этого государства-члена, если иное не предусмотрено подпунктами 1 - 4 данного пункта.
Положения данного подпункта применяются также при аренде, лизинге и предоставлении в пользование на иных основаниях транспортных средств.
В случае если оказанные налогоплательщиком услуги фактически не относятся к вышеуказанным услугам, а также не поименованы в пп. 1 - 4 п. 29 Протокола, то местом реализации таких услуг на основании пп. 5 п. 29 Протокола признается территория Российской Федерации и, соответственно, такие услуги облагаются НДС в Российской Федерации по ставке в размере 18% в соответствии с п. 3 ст. 164 Налогового кодекса Российской Федерации (Письмо ФНС России от 15.02.2017 N СД-4-3/2771@).
Статья 149. Операции, не подлежащие налогообложению (освобождаемые от налогообложения)
Комментарий к статье 149
Статья 149 Налогового кодекса РФ содержит перечень операций, не подлежащих налогообложению НДС. При этом перечень операций, не подлежащих налогообложению НДС (освобожденных от обложения НДС), состоит из 2 частей:
Во-первых, это перечень операций, указанных в п. 2 ст. 149 Налогового кодекса РФ. В данном случае речь идет об операциях, не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) НДС, к которым относится реализация (а также передача, выполнение, оказание для собственных нужд) на территории Российской Федерации отдельных видов товаров (работ, услуг). В случае если организация или индивидуальный предприниматель осуществляют операции, указанные в п. 2 ст. 149 Налогового кодекса РФ, они будут обязаны применять освобождение от налогообложения НДС указанных операций.
Во-вторых, это перечень операций, которые не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) на территории Российской Федерации согласно п. 3 ст. 149 Налогового кодекса РФ. Но в данном случае налогоплательщик, осуществляющий операции по реализации товаров (работ, услуг), предусмотренные п. 3 ст. 149 Налогового кодекса РФ, вправе отказаться от освобождения таких операций от налогообложения, представив соответствующее заявление в налоговый орган по месту учета в срок не позднее 1-го числа налогового периода, с которого налогоплательщик намерен отказаться от освобождения или приостановить его использование (п. 5 ст. 149 Налогового кодекса РФ).
Отметим, что в этом и заключается различие в порядке применения положений п. 2 и п. 3 ст. 149 Налогового кодекса РФ. Если налогоплательщик осуществляет операции по реализации товаров (работ, услуг), предусмотренные п. 3 ст. 149 Налогового кодекса РФ, он вправе отказаться от освобождения этих операций от налогообложения НДС. Но если налогоплательщик осуществляет операции по реализации товаров (работ, услуг), предусмотренные п. 2 ст. 149 Налогового кодекса РФ, то он не вправе отказываться от применения освобождения от НДС.
При этом отказ от освобождения операций от обложения НДС возможен только в отношении всех осуществляемых налогоплательщиком операций, предусмотренных одним или несколькими подпунктами п. 3 ст. 149 Налогового кодекса РФ. Не допускается, чтобы подобные операции освобождались или не освобождались от налогообложения в зависимости от того, кто является покупателем (приобретателем) соответствующих товаров (работ, услуг) (абз. 2 п. 5 ст. 149 Налогового кодекса РФ).
Кроме того, не допускается отказ или приостановление от освобождения от налогообложения операций на срок менее 1 года (абз. 3 п. 5 ст. 149 Налогового кодекса РФ).
Если налогоплательщик представил заявление, то реализация товаров (работ, услуг) будет облагаться НДС по ставкам в размере 18 (10) или 0%. При этом суммы входного НДС, предъявленные налогоплательщику по товарам (работам, услугам), приобретенным для осуществления таких операций, принимаются к вычету.
Однако у налогоплательщиков возникали вопросы о том, вправе ли они иметь право на вычет НДС в случае, если:
а) заявление об отказе применения льготы налогоплательщик не представил, но при этом совершил действия, которые могли свидетельствовать о фактическом отказе организации применять освобождение по п. 3 ст. 149 Налогового кодекса РФ. О совершении таких действий могли свидетельствовать: организация прописала отказ от применения льготы в своей учетной политике; отразила совершение операций по п. 3 ст. 149 НК РФ в налоговой декларации по НДС; выставила своим контрагентам счета-фактуры с указанием НДС;
б) налогоплательщик нарушил срок представления в ИФНС заявления, о котором идет речь в п. 5 ст. 149 Налогового кодекса РФ.
Отметим, что Минфин РФ и суды высказывали различные точки зрения по данному вопросу. И, кроме того, в разное время их позиции менялись.
Изначально Минфин РФ придерживался точки зрения, что если налогоплательщик не представил заявление об отказе от применения освобождения по п. 3 ст. 149 Налогового кодекса РФ, то считается, что он по-прежнему продолжает пользоваться этой льготой и вычет по НДС он применять не вправе.
Так, в письмах от 19.09.2013 N 03-07-07/38909, от 12.11.2015 N 03-07-14/65155 Минфин России указал, что в случае, если налогоплательщик в налоговый орган заявление об отказе от льготы не представил, операции по реализации товаров (работ, услуг), предусмотренные п. 3 ст. 149 Налогового кодекса РФ, подлежат освобождению от налогообложения НДС. При этом в соответствии с пп. 2 п. 5 ст. 173 Налогового кодекса РФ в случае выставления счета-фактуры с выделением суммы НДС сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, определяется как сумма НДС, указанная в счете-фактуре, переданном покупателю.
Суды приходили к следующим выводам по данному вопросу. Так, в Постановлении от 20.02.2012 по делу N А27-6073/2011 ФАС Западно-Сибирского округа указал, что п. 5 ст. 149 Налогового кодекса РФ предусмотрен способ отказа от льготы по п. 3 ст. 149 Налогового кодекса РФ путем подачи соответствующего заявления. В случае, если организация не воспользовалась своим правом и не отказалось от освобождения операций от налогообложения НДС таким способом, следовательно, право на налоговый вычет у нее не возникло. При этом указание в учетной политике налогоплательщика на освобождение таких операций от обложения НДС не может подменять собой подачу заявления в порядке п. 5 ст. 149 Налогового кодекса РФ.
В Постановлении Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 27.10.2014 по делу N А81-6272/2013 суд указал, что сам по себе факт отражения налогоплательщиком в налоговом учете операций по реализации товаров, работ, услуг третьим лицам как подлежащих налогообложению НДС в данном случае не свидетельствует о возникновении у организации права на налоговый вычет, поскольку названное обстоятельство не свидетельствует о том, что налогоплательщик отказался от освобождения таких операций от налогообложения НДС.
ВАС РФ также подтверждал, что если налогоплательщик должным образом не оформил свое право на отказ от применения освобождения по НДС, то есть не подал соответствующее заявление в налоговый орган, то право на налоговый вычет у него не возникало (Определения ВАС РФ от 19.04.2012 N ВАС-3958/12, от 23.12.2011 N ВАС-16585/11).
При этом ФАС Московского округа в Постановлении от 23.03.2016 N Ф05-2462/2016, ФАС Западно-Сибирского округа в Постановлении от 20.02.2012 по делу N А27-6073/2011 указывали, что выставление счетов-фактур с НДС не свидетельствует о том, что налогоплательщик отказался от освобождения таких операций от налогообложения НДС.
Однако ВАС РФ высказался по данному вопросу иначе. Согласно правовой позиции Пленума ВАС РФ, изложенной в п. 6 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.05.2014 N 33 (далее - Постановление ВАС РФ от 30.05.2014 N 33), следует, что в случае выставления продавцом счета-фактуры с выделением сумм НДС при реализации товаров (работ, услуг), освобождаемых от налогообложения в соответствии со ст. 149 Налогового кодекса РФ, налогоплательщик-продавец имеет право на налоговые вычеты в отношении таких операций.
С этой точкой зрения впоследствии согласился и Минфин РФ в письме от 10.12.2015 N 03-07-14/72142. Он рекомендовал при разрешении подобных споров руководствоваться позицией, изложенной в п. 6 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.05.2014 N 33.
Другие проблемы при применении п. 3 ст. 149 Налогового кодекса РФ были связаны с ситуациями, когда налогоплательщики направляли заявление об отказе применения освобождения от НДС по п. 3 ст. 149 Налогового кодекса РФ с нарушением установленного п. 5 ст. 149 Налогового кодекса РФ срока.
Суды при разрешении подобных споров указывали, что несвоевременное представление налогоплательщиком заявления об отказе от использования льготы, предусмотренной п. 3 ст. 149 Налогового кодекса РФ, само по себе не свидетельствует о неправомерном применении налоговых вычетов. Действующим налоговым законодательством не предусмотрены последствия пропуска срока, предусмотренного п. 5 ст. 149 Налогового кодекса РФ, в виде запрета налогоплательщику отказаться от применения указанной льготы, так как порядок отказа от освобождения от налогообложения носит уведомительный характер и предусматривает безусловный отказ налогоплательщика от освобождения от налогообложения при совершении им соответствующих действий, определенно свидетельствующих о направленности его волеизъявления на отказ от применения указанной льготы. При этом действующее законодательство не предусматривает направление налогоплательщику со стороны налогового органа какого-либо документа, подтверждающего или опровергающего его право на отказ от освобождения от налогообложения.
Указанный вывод содержится в Постановлениях ФАС Западно-Сибирского округа от 21.03.2014 по делу N А27-2557/2013, ФАС Дальневосточного округа от 06.08.2012 N Ф03-3426/2012, ФАС Волго-Вятского округа от 18.10.2011 по делу N А17-479/2011, ФАС Восточно-Сибирского округа от 16.11.2011 по делу N А33-16640/2010, Седьмого арбитражного апелляционного суда от 19.02.2014 по делу N А27-2727/2013.
Не так давно по этой проблеме высказался Верховный суд РФ. Свои выводы он сформулировал в Определении от 21.02.2017 N 305-КГ16-14941.
Верховный суд РФ отметил, что налогоплательщик, осуществляющий операции по реализации товаров (работ, услуг), предусмотренные п. 3 ст. 149 Налогового кодекса РФ, вправе отказаться от освобождения таких операций от налогообложения НДС, представив соответствующее заявление в налоговый орган по месту учета в срок не позднее 1-го числа налогового периода, с которого налогоплательщик намерен отказаться от освобождения или приостановить его использование.
Между тем данный срок пресекательным не является, законом не определены негативные последствия его пропуска.
В качестве письменного заявления (заявления, составленного в электронной форме) о налоговых льготах согласно п. 1 ст. 80 Налогового кодекса РФ может рассматриваться налоговая декларация.
Как отмечено в связи с этим в п. 5 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации", право на налоговую льготу, не использованную в предыдущих налоговых периодах, налогоплательщик может реализовать в том числе путем подачи уточненной налоговой декларации.
Таким образом, Верховный суд РФ пришел к выводу, что, если организация пропустила срок для отказа от освобождения, оно все равно сможет применить вычет НДС.
Эту позицию направила для использования в работе ФНС России в письме от 17.04.2017 N СА-4-7/7288@.
Кроме того, после появления точки зрения, выраженной в определении Верховного Суда Российской Федерации от 21.02.2017 N 305-КГ16-14941, суды не исключают возможность пересмотра выводов налоговых органов в случае, если при налоговых проверках налогоплательщиков они были сделаны не в их пользу до выхода данной правовой позиции Верховного суда РФ (Постановление Арбитражного суда Северо-Западного округа от 21.04.2017 N Ф07-2507/2017).
Отметим, что порядок возврата к налоговому освобождению от уплаты НДС после истечения срока, установленного п. 5 ст. 149 Налогового кодекса РФ, нормами Налогового кодекса РФ не регламентирован.
По мнению Минфина РФ, по истечении указанного срока налогоплательщик имеет право применять освобождение от налогообложения НДС, от которого он ранее отказался, представив соответствующее заявление в налоговый орган по месту учета в срок не позднее 1-го числа налогового периода, с которого налогоплательщик намерен применять освобождение от налогообложения НДС (письмо Минфина России от 7 августа 2014 года N 03-07-РЗ/39083).
Перечень товаров (работ, услуг), реализация которых не подлежит налогообложению, содержится в п. 2 ст. 149 Налогового кодекса РФ. Рассмотрим некоторые из них.
1. Согласно пп. 1 и пп. 2 п. 2 ст. 149 Налогового кодекса РФ не подлежит налогообложению (освобождается от налогообложения) реализация (а также передача, выполнение, оказание для собственных нужд) на территории Российской Федерации соответственно:
1) медицинских товаров отечественного и зарубежного производства по перечню, утверждаемому Правительством Российской Федерации:
а) медицинских изделий. Положения данного абзаца применяются при представлении в налоговый орган регистрационного удостоверения медицинского изделия, выданного в соответствии с правом Евразийского экономического союза, или до 31 декабря 2021 года регистрационного удостоверения на медицинское изделие (регистрационного удостоверения на изделие медицинского назначения (медицинскую технику), выданного в соответствии с законодательством Российской Федерации.
Порядок регистрации медицинских изделий утвержден Постановлением Правительства Российской Федерации от 27.12.2012 N 1416 "Об утверждении Правил государственной регистрации медицинских изделий".
Форма регистрационного удостоверения на медицинское изделие утверждена Приказом Росздравнадзора от 16 января 2013 г. N 40-Пр/13;
б) протезно-ортопедических изделий, сырья и материалов для их изготовления и полуфабрикатов к ним;
в) технических средств, включая автомототранспорт, материалы, которые могут быть использованы исключительно для профилактики инвалидности или реабилитации инвалидов;
г) очков корригирующих (для коррекции зрения), линз для коррекции зрения, оправ для очков корригирующих (для коррекции зрения);
2) медицинских услуг, оказываемых медицинскими организациями, индивидуальными предпринимателями, осуществляющими медицинскую деятельность, за исключением косметических, ветеринарных и санитарно-эпидемиологических услуг. Ограничение, установленное настоящим подпунктом, не распространяется на ветеринарные и санитарно-эпидемиологические услуги, финансируемые из бюджета. В целях главы 21 Налогового кодекса РФ к медицинским услугам относятся:
а) услуги, определенные перечнем услуг, предоставляемых по обязательному медицинскому страхованию;
б) услуги, оказываемые населению, по диагностике, профилактике и лечению независимо от формы и источника их оплаты по перечню, утверждаемому Правительством Российской Федерации;
в) услуги по сбору у населения крови, оказываемые по договорам с медицинскими организациями, оказывающими медицинскую помощь в амбулаторных и стационарных условиях;
г) услуги скорой медицинской помощи, оказываемые населению;
д) услуги по дежурству медицинского персонала у постели больного;
е) услуги патолого-анатомические;
ж) услуги, оказываемые беременным женщинам, новорожденным, инвалидам и наркологическим больным.
2. Согласно пп. 3 п. 2 ст. 149 Налогового кодекса РФ не подлежит налогообложению (освобождается от налогообложения) НДС реализация услуг по уходу за больными, инвалидами и престарелыми, необходимость ухода за которыми подтверждена соответствующими заключениями организаций здравоохранения, органов социальной защиты населения и (или) федеральных учреждений медико-социальной защиты.
3. Согласно пп. 4 п. 2 ст. 149 Налогового кодекса РФ не подлежит налогообложению (освобождается от налогообложения) НДС реализация (а также передача, выполнение, оказание для собственных нужд) на территории Российской Федерации услуг по присмотру и уходу за детьми в организациях, осуществляющих образовательную деятельность по реализации образовательных программ дошкольного образования, услуг по проведению занятий с несовершеннолетними детьми в кружках, секциях (включая спортивные) и студиях.
В соответствии с ч. 7 ст. 66 Федерального закона от 29 декабря 2012 года N 273-ФЗ "Об образовании в Российской Федерации" (далее - Закон N 273-ФЗ) в образовательной организации, реализующей образовательные программы начального общего, основного общего и среднего общего образования (далее - общеобразовательные организации), могут быть созданы условия для осуществления присмотра и ухода за детьми в группах продленного дня (ГПД).
Под присмотром и уходом за детьми понимается комплекс мер по организации питания и хозяйственно-бытового обслуживания детей, обеспечению соблюдения ими личной гигиены и режима дня (п. 34 ст. 2 Закона N 273-ФЗ).
При определении конкретного набора услуг по присмотру и уходу за детьми в ГПД учитываются санитарно-эпидемиологические правила и нормативы СанПиН 2.4.2.2821-10 "Санитарно-эпидемиологические требования к условиям и организации обучения в общеобразовательных учреждениях", утвержденные Постановлением Главного государственного санитарного врача Российской Федерации от 29 декабря 2010 года N 189.
1) Организация питания осуществляется с учетом следующего:
В ГПД (помимо завтрака во время учебных занятий) должно быть предусмотрено двухразовое питание детей: обед - в 13 - 14 часов, полдник - в 16 - 17 часов.
Хозяйственно-бытовое обслуживание детей, которое включает соблюдение требований к санитарному содержанию помещения ГПД (очищение ковров и ковровых покрытий в ежедневном режиме, ежедневная влажная уборка, дезинфекция и пр.).
2) Обеспечение соблюдения детьми личной гигиены и режима дня включает:
организацию прогулок, спортивного часа (подвижных игр) и отдыха детей;
организацию дневного сна (не менее 1 часа) для первоклассников и для ослабленных детей;
организацию самоподготовки (приготовление домашних заданий);
организацию занятий по интересам (в игровой, библиотеке) и др. (письмо Минобрнауки России от 24 сентября 2014 года N 08-1346 "О направлении методических рекомендаций по нормативно-правовому регулированию предоставления услуги по присмотру и уходу за детьми в группах продленного дня").
За присмотр и уход за ребенком учредитель организации, осуществляющей образовательную деятельность, устанавливает плату, взимаемую с родителей (законных представителей), и ее размер, если иное не установлено Законом N 273-ФЗ. Учредитель вправе снизить размер родительской платы или не взимать ее с отдельных категорий родителей (законных представителей) в определяемых им случаях и порядке. В случае если присмотр и уход за ребенком в организации, осуществляющей образовательную деятельность, оплачивает учредитель, родительская плата не устанавливается (ч. 2 ст. 65 Закона N 273-ФЗ).
4. Согласно пп. 5 п. 2 ст. 149 Налогового кодекса РФ не подлежит налогообложению (освобождается от налогообложения) НДС реализация (а также передача, выполнение, оказание для собственных нужд) на территории Российской Федерации продуктов питания, непосредственно произведенных студенческими и школьными столовыми, столовыми других учебных заведений, столовыми медицинских организаций, детских дошкольных учреждений и реализуемых ими в указанных учреждениях, а также продуктов питания, непосредственно произведенных организациями общественного питания и реализуемых ими указанным столовым или указанным учреждениям.
Стоит отметить, что перечень организаций, имеющих право на получение льготы, является исчерпывающим, то есть если организация содержится в данном перечне, то она может применять льготы, если организация в списке отсутствует, то и права на применение льготы она не имеет. Так, например, в списке на применение льготы отсутствуют столовые муниципальной санаторно-курортной организации, поэтому использовать данное право она не сможет. А связано это с тем, что данная организация является лечебно-профилактической, а не медицинской организацией.
Еще одним условием для применения льготы является тот факт, что организация финансируется (частично или полностью) из бюджета или средств фонда обязательного медицинского страхования.
5. Согласно пп. 6 п. 2 ст. 149 Налогового кодекса РФ не подлежит налогообложению (освобождается от налогообложения) НДС реализация (а также передача, выполнение, оказание для собственных нужд) на территории Российской Федерации услуг по сохранению, комплектованию и использованию архивов, оказываемых архивными учреждениями и организациями.
Для того чтобы организацию признать архивным учреждением, необходимо, чтобы она соответствовала требованиям Федерального закона от 22 октября 2004 года N 125-ФЗ "Об архивном деле в РФ". В ст. 3 указанного Закона установлено, что архив - это учреждение или структурное подразделение организации, осуществляющее хранение, комплектование, учет и использование архивных документов.
6. Согласно пп. 7 п. 2 ст. 149 Налогового кодекса РФ не подлежит налогообложению (освобождается от налогообложения) НДС реализация (а также передача, выполнение, оказание для собственных нужд) на территории Российской Федерации услуг по перевозке пассажиров:
а) городским пассажирским транспортом общего пользования (за исключением такси, в том числе маршрутного). При этом к услугам по перевозке пассажиров городским пассажирским транспортом общего пользования относятся услуги по перевозке пассажиров по единым условиям перевозок пассажиров по единым тарифам за проезд, установленным органами местного самоуправления, в том числе с предоставлением всех льгот на проезд, утвержденных в установленном порядке.
Статьей 19 Федерального закона от 08.11.2007 N 259-ФЗ "Устав автомобильного транспорта и городского наземного электрического транспорта" установлено, что регулярные перевозки пассажиров и багажа относятся к перевозкам транспортом общего пользования и подразделяются на:
1) перевозки с посадкой и высадкой пассажиров только в установленных остановочных пунктах по маршруту регулярных перевозок;
2) перевозки с посадкой и высадкой пассажиров в любом не запрещенном правилами дорожного движения месте по маршруту регулярных перевозок.
Перевозки с посадкой и высадкой пассажиров в любом не запрещенном правилами дорожного движения месте по маршруту регулярных перевозок осуществляются в соответствии с расписаниями, установленными для следования из начального и конечного остановочных пунктов по маршруту регулярных перевозок. Остановки транспортных средств для посадки и высадки пассажиров осуществляются в начальном и конечном остановочных пунктах по маршруту регулярных перевозок, а также по требованию пассажиров.
Таким образом, при оказании услуг по перевозке пассажиров городским пассажирским транспортом общего пользования, а также услуг по перевозке пассажиров автомобильным транспортом в пригородном сообщении, в том числе при оказании услуг по перевозке пассажиров по маршрутам регулярных перевозок с посадкой и высадкой пассажиров в любом не запрещенном правилами дорожного движения месте (за исключением такси, в том числе маршрутного), по единым условиям перевозок пассажиров по единым тарифам за проезд, установленным органами местного самоуправления, в том числе с предоставлением всех льгот на проезд, утвержденных в установленном порядке, применяется указанное выше освобождение от налогообложения налогом (письмо ФНС России от 08.11.2016 N СД-4-3/21122@);
б) морским, речным, железнодорожным или автомобильным транспортом (за исключением такси, в том числе маршрутного) в пригородном сообщении при условии осуществления перевозок пассажиров по единым тарифам с предоставлением всех льгот на проезд, утвержденных в установленном порядке.
При этом указанная норма Налогового кодекса РФ не распространяется на услуги по перевозке грузов и сухопутных транспортных средств (письмо Минфина России от 24.08.2016 N 03-07-07/49546).
Федеральным законом от 6 апреля 2015 г. N 83-ФЗ "О внесении изменений в главу 21 части второй Налогового кодекса Российской Федерации и о приостановлении действия абзаца третьего подпункта 7 пункта 2 статьи 149 части второй Налогового кодекса Российской Федерации в части услуг по перевозке пассажиров железнодорожным транспортом в пригородном сообщении" действие вышеуказанного положения ст. 149 Налогового кодекса РФ об освобождении от налогообложения НДС услуг по перевозке пассажиров железнодорожным транспортом в пригородном сообщении по единым условиям перевозок пассажиров по единым тарифам за проезд, установленным органами местного самоуправления, приостановлено до 1 января 2030 года.
7. Согласно пп. 8 п. 2 ст. 149 Налогового кодекса РФ не подлежит налогообложению (освобождается от налогообложения) НДС реализация (а также передача, выполнение, оказание для собственных нужд) на территории Российской Федерации ритуальных услуг, работ (услуг) по изготовлению надгробных памятников и оформлению могил, а также реализация похоронных принадлежностей по перечню, утверждаемому Правительством РФ.
Пунктом 1 ст. 11 Налогового кодекса РФ предусмотрено, что институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в Кодексе, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено Налоговым кодексом РФ.
Поскольку Налоговым кодексом РФ значение понятия "ритуальные услуги" не определено, то, по нашему мнению, при применении вышеуказанного освобождения следует руководствоваться положениями Федерального закона от 12 января 1996 года N 8-ФЗ "О погребении и похоронном деле", национальным стандартом Российской Федерации ГОСТ 32609-2014 "Услуги бытовые. Услуги ритуальные. Термины и определения", утвержденным Приказом Росстандарта от 11.06.2014 N 551-ст.
Постановлением Правительства РФ от 31 июля 2001 года N 567 "Об утверждении перечня похоронных принадлежностей, реализация которых освобождается от обложения налогом на добавленную стоимость" утвержден перечень ритуальных услуг. Но тем не менее не все ритуальные услуги могут считаться льготируемыми в целях НДС. Напомним, что применение льготы не зависит от того, кто оплачивает ритуальные услуги - физическое или юридическое лицо.
