Глава 25. 2. Водный налог

 

Статья 333.8. Налогоплательщики

 

Комментарий к статье 333.8

 

Статья 333.8 Налогового кодекса РФ посвящена налогоплательщикам водного налога.

В соответствии с п. 1 ст. 333.8 Налогового кодекса РФ налогоплательщиками водного налога признаются организации и физические лица, в том числе индивидуальные предприниматели, осуществляющие пользование водными объектами, подлежащее лицензированию в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Водным кодексом Российской Федерации, вступившим в силу с 1 января 2007 года, отменена система лицензирования пользования поверхностными водными объектами.

Так, согласно ст. ст. 9 - 11 Водного кодекса РФ право пользования поверхностными водными объектами приобретается на основании решения о предоставлении водных объектов в пользование или договора водопользования, т.е. в рамках договорных гражданских правоотношений.

В соответствии со ст. 20 Водного кодекса РФ за пользование водным объектом на основании договора взимается плата неналогового характера.

При этом согласно п. 2 ст. 333.8 Налогового кодекса РФ не признаются плательщиками водного налога организации и физические лица, осуществляющие водопользование на основании договоров водопользования или решений о предоставлении водных объектов в пользование, соответственно заключенных и принятых после введения в действие Водного кодекса.

Однако следует иметь в виду, что данные положения Водного кодекса РФ и Налогового кодекса РФ относятся к пользованию поверхностными водными объектами. Что касается пользования подземными водными объектами, то после вступления в силу Водного кодекса нормативная база взимания водного налога в отношении такого водопользования не изменилась, поскольку на основании ч. 3 ст. 8 Водного кодекса РФ право пользования подземными водными объектами физические и юридические лица приобретают по основаниям и в порядке, которые установлены законодательством о недрах.

Физические лица, юридические лица приобретают право пользования поверхностными водными объектами по основаниям и в порядке, которые установлены главой 3 "Основания и порядок приобретения права пользования поверхностными водными объектами или их частями" Водного кодекса РФ (п. 1 ст. 9 Водного кодекса РФ).

В соответствии со ст. 11 Водного кодекса РФ право пользования поверхностными водными объектами или их частями приобретается физическими лицами и юридическими лицами по основаниям, предусмотренным Водным кодексом РФ и другими федеральными законами.

К таким основаниям относятся:

а) договор водопользования. По договору водопользования одна сторона - исполнительный орган государственной власти или орган местного самоуправления обязуется предоставить другой стороне - водопользователю водный объект или его часть в пользование за плату. Договор водопользования признается заключенным с момента его государственной регистрации в государственном водном реестре (п. 1, п. 3 ст. 12 Водного кодекса РФ);

б) решение о предоставлении водного объекта в пользование.

На основании договоров водопользования право пользования поверхностными водными объектами, находящимися в федеральной собственности, собственности субъектов Российской Федерации, собственности муниципальных образований, приобретается в целях:

1) забора (изъятия) водных ресурсов из водных объектов в соответствии с ч. 3 ст. 38 Водного кодекса РФ;

2) использования акватории водных объектов, если иное не предусмотрено ч. 3 и 4 ст. 11 Водного кодекса РФ;

3) производства электрической энергии без забора (изъятия) водных ресурсов из водных объектов.

На основании решений о предоставлении водных объектов в пользование, если иное не предусмотрено ч. 2 и 4 ст. 11 Водного кодекса РФ, право пользования поверхностными водными объектами, находящимися в федеральной собственности, собственности субъектов Российской Федерации, собственности муниципальных образований, приобретается в целях:

1) обеспечения обороны страны и безопасности государства;

2) сброса сточных вод;

3) строительства и реконструкции гидротехнических сооружений;

4) создания стационарных и плавучих (подвижных) буровых установок (платформ), морских плавучих (передвижных) платформ, морских стационарных платформ и искусственных островов;

5) строительства и реконструкции мостов, подводных переходов, трубопроводов и других линейных объектов, если такие строительство и реконструкция связаны с изменением дна и берегов поверхностных водных объектов;

6) разведки и добычи полезных ископаемых;

7) проведения дноуглубительных, взрывных, буровых и других работ, связанных с изменением дна и берегов поверхностных водных объектов, за исключением случаев, предусмотренных ч. 2 ст. 47 Водного кодекса РФ;

8) подъема затонувших судов;

9) сплава древесины;

10) забора (изъятия) водных ресурсов из водных объектов для гидромелиорации земель;

11) забора (изъятия) водных ресурсов из водных объектов и сброса сточных вод для осуществления аквакультуры (рыбоводства).

Правила подготовки и принятия решения о предоставлении водного объекта в пользование утверждены Постановлением Правительства РФ от 30.12.2006 N 844.

Согласно ч. 3 ст. 11 Водного кодекса РФ водопользование осуществляется по основаниям, предусмотренным иными федеральными законами, без предоставления водных объектов в следующих случаях:

1) использование водных объектов для целей морского, внутреннего водного и воздушного транспорта, за исключением случаев, предусмотренных ч. 3 ст. 47 Водного кодекса РФ;

2) использование водных объектов для целей рыболовства и аквакультуры (рыбоводства), за исключением случая, предусмотренного п. 11 ч. 3 ст. 11 Водного кодекса РФ;

3) в других случаях, предусмотренных Водным кодексом РФ и иными федеральными законами.

Физические лица, юридические лица приобретают право пользования подземными водными объектами по основаниям и в порядке, которые установлены законодательством о недрах (п. 3 ст. 9 Водного кодекса РФ).

Таким образом, согласно действующему законодательству Российской Федерации лицензированию подлежит пользование подземными водными объектами по основаниям и в порядке, установленных Законом Российской Федерации от 21.02.1992 N 2395-1 "О недрах".

За безлицензионное водопользование предусмотрена административная ответственность на основании ст. 7.3 и 7.6 КоАП РФ, согласно которым самовольное занятие водного объекта или его части, либо использование их без документов, на основании которых возникает право пользование водным объектом или его частью, либо пользование недрами без лицензии на пользование недрами влекут наложение административного штрафа.

Согласно п. 2 ст. 333.8 Налогового кодекса РФ не признаются плательщиками водного налога организации и физические лица, осуществляющие водопользование на основании договоров водопользования или решений о предоставлении водных объектов в пользование, соответственно заключенных и принятых после введения в действие Водного кодекса РФ.

В соответствии со ст. 2 Федерального закона от 3 июня 2006 года N 73-ФЗ "О введении в действие Водного кодекса Российской Федерации" (далее - Закон N 73-ФЗ) Водный кодекс РФ применяется к отношениям, возникшим после введения его в действие.

Положениями п. 1 ст. 5 Закона N 73-ФЗ определено, что водопользователи, осуществляющие использование водных объектов на основании решений Правительства Российской Федерации или решений органов исполнительной власти субъектов Российской Федерации либо лицензий на водопользование и договоров пользования водными объектами, соответственно принятых, выданных и заключенных до введения в действие Водного кодекса Российской Федерации, сохраняют права долгосрочного или краткосрочного пользования водными объектами на основании лицензий на водопользование и договоров пользования водными объектами до истечения срока действия таких лицензий и договоров, за исключением случая, установленного частью 5 данной статьи.

Частью 5 ст. 5 Закона N 73-ФЗ установлено, что в субъектах Российской Федерации - городах федерального значения Москве и Санкт-Петербурге действие лицензий на водопользование и договоров пользования водными объектами, соответственно выданных и заключенных до введения в действие Водного кодекса Российской Федерации, прекратилось с 1 января 2015 года.

Указанные водопользователи вправе заключить новые договоры водопользования или обратиться с заявлением о предоставлении водных объектов в пользование на основании соответствующих решений.

Действие решений Правительства Российской Федерации или решений органов исполнительной власти субъектов Российской Федерации либо лицензий на водопользование и договоров пользования водными объектами, соответственно принятых, выданных и заключенных до введения в действие Водного кодекса Российской Федерации, прекращается с момента возникновения права пользования водными объектами на основании договоров водопользования или решений о предоставлении водных объектов в пользование либо по истечении срока действия лицензии на водопользование и договоров пользования водными объектами.

Водопользователи, указанные в ч. 4 ст. 5 Закона N 73-ФЗ и надлежащим образом выполнявшие условия лицензий на водопользование и договоров пользования водными объектами до истечения срока действия таких лицензий и договоров, имеют преимущественное перед другими лицами право на получение водного объекта в пользование на основании решения о предоставлении водного объекта в пользование или на заключение договоров водопользования в соответствии со ст. 15 Водного кодекса РФ, за исключением случаев, если заключение договоров водопользования должно осуществляться по результатам аукциона.

Таким образом, если организация-водопользователь осуществляет пользование поверхностными водными объектами на основании лицензии и срок действия лицензии на настоящий момент не истек, организация будет являться плательщиком водного налога и обязана представлять налоговые декларации в общеустановленном порядке.

По окончании срока действия лицензии правоотношения по водопользованию водными объектами регулируются Водным кодексом РФ.

После того как взамен этих лицензий водопользователь заключит договор или получит решение по правилам, предусмотренным новым Водным кодексом Российской Федерации, он перестает быть плательщиком водного налога на основании прямой нормы, установленной в пункте 2 статьи 333.8 Налогового кодекса РФ, и с него будет взиматься неналоговая плата за пользование водными объектами (письмо ФНС России от 24 сентября 2012 года N ЕД-4-3/15909@ "О водном налоге").

Минфин РФ отмечает, что осуществление организациями и физическими лицами водопользования без соответствующей лицензии в период ее переоформления по независящим от налогоплательщика причинам (несвоевременное оформление лицензии соответствующим федеральным органом исполнительной власти при условии направления документов на ее переоформление в установленные сроки) подлежит налогообложению водным налогом в общеустановленном порядке, не является нарушением правил водопользования и не влечет наложения административного взыскания (письмо Минфина России от 15.03.2017 N 03-06-06-02/14572).

 

Статья 333.9. Объекты налогообложения

 

Комментарий к статье 333.9

 

В п. 1 ст. 333.9 Налогового кодекса РФ приведен перечень видов и целей водопользования, признаваемых объектами налогообложения водным налогом.

В п. 2 ст. 333.9 Налогового кодекса РФ приведен исчерпывающий перечень видов и целей водопользования, не признаваемых объектами налогообложения водным налогом.

В случае осуществления забора воды из водных объектов в целях, не перечисленных в перечне, организация уплачивает водный налог в общеустановленном порядке.

Например, забор воды из подземного водного объекта в целях последующего закачивания воды в пласт при разработке нефтяного месторождения не включен в перечень объектов водопользования, не признаваемых объектами налогообложения водным налогом. Таким образом, забор воды из подземного водного объекта в указанных целях подлежит налогообложению водным налогом в общеустановленном порядке (письмо ФНС России от 30 мая 2012 года N ЕД-4-3/8808@ "О водном налоге").

 

Статья 333.10. Налоговая база

 

Комментарий к статье 333.10

 

По каждому виду водопользования, признаваемому объектом налогообложения в соответствии со ст. 333.9 Налогового кодекса РФ, налоговая база определяется налогоплательщиком отдельно в отношении каждого водного объекта.

Объектами налогообложения водным налогом признаются следующие виды пользования водными объектами (т.е. виды водопользования):

1) забор воды из водных объектов. При заборе воды налоговая база определяется как объем воды, забранной из водного объекта за налоговый период.

Объем воды, забранной из водного объекта, определяется на основании показаний водоизмерительных приборов, отражаемых в журнале первичного учета использования воды.

В случае отсутствия водоизмерительных приборов объем забранной воды определяется исходя из времени работы и производительности технических средств. В случае невозможности определения объема забранной воды исходя из времени работы и производительности технических средств объем забранной воды определяется исходя из норм водопотребления;

2) использование акватории водных объектов, за исключением лесосплава в плотах и кошелях. При использовании акватории водных объектов, за исключением сплава древесины в плотах и кошелях, налоговая база определяется как площадь предоставленного водного пространства.

Площадь предоставленного водного пространства определяется по данным лицензии на водопользование (договора на водопользование), а в случае отсутствия в лицензии (договоре) таких данных - по материалам соответствующей технической и проектной документации;

3) использование водных объектов без забора воды для целей гидроэнергетики.

При использовании водных объектов без забора воды для целей гидроэнергетики налоговая база определяется как количество произведенной за налоговый период электроэнергии;

4) использование водных объектов для целей сплава древесины в плотах и кошелях.

При использовании водных объектов для целей сплава древесины в плотах и кошелях налоговая база определяется как произведение объема древесины, сплавляемой в плотах и кошелях за налоговый период, выраженного в тысячах кубических метров, и расстояния сплава, выраженного в километрах, деленного на 100.

 

Статья 333.11. Налоговый период

 

Комментарий к статье 333.11

 

Налоговым периодом по водному налогу признается квартал.

Квартал считается равным 3 календарным месяцам, отсчет кварталов ведется с начала календарного года (п. 4 ст. 6.1 Налогового кодекса РФ).

 

Статья 333.12. Налоговые ставки

 

Комментарий к статье 333.12

 

Статья 333.12 Налогового кодекса РФ устанавливает налоговые ставки для исчисления водного налога.

В соответствии с п. 1 ст. 333.12 Налогового кодекса РФ налоговые ставки устанавливается при заборе воды из поверхностных водных объектов в пределах установленных квартальных (годовых) лимитов водопользования и подземных водных объектов в пределах установленного в лицензии на пользование недрами для добычи подземных вод разрешенного (предельно допустимого) водоотбора в сутки (год).

Статьей 6.1 Федерального закона "О введении в действие Водного кодекса Российской Федерации" от 3 июня 2008 года N 73-ФЗ предусмотрено, что до утверждения в соответствии со ст. 33 Водного кодекса Российской Федерации схем комплексного использования и охраны водных объектов, но не позднее чем до 1 января 2015 года лимиты забора (изъятия) водных ресурсов из водного объекта и лимиты сброса сточных вод, а также квоты забора (изъятия) водных ресурсов из водного объекта и сброса сточных вод для каждого субъекта Российской Федерации устанавливаются уполномоченным федеральным органом исполнительной власти в порядке, определенном Правительством Российской Федерации.

Согласно п. 2 ст. 333.12 Налогового кодекса РФ при заборе воды сверх установленных квартальных (годовых) лимитов водопользования налоговые ставки в части такого превышения устанавливаются в 5-кратном размере налоговых ставок, установленных п. 1 ст. 333.12 Налогового кодекса РФ, с учетом коэффициентов, установленных п. 1.1 ст. 333.12 Налогового кодекса РФ. В случае отсутствия у налогоплательщика утвержденных квартальных лимитов квартальные лимиты определяются расчетно - как 1/4 утвержденного годового лимита.

Согласно п. 1.1 ст. 333.12 Налогового кодекса РФ налоговые ставки по водному налогу применяются в 2015 году с коэффициентом 1,15, в 2016 году - с коэффициентом 1,32, в 2017 году - с коэффициентом 1,52, в 2018 году - с коэффициентом 1,75, в 2019 году - с коэффициентом 2,01, в 2020 году - с коэффициентом 2,31, в 2021 году - с коэффициентом 2,66, в 2022 году - с коэффициентом 3,06, в 2023 году - с коэффициентом 3,52, в 2024 году - с коэффициентом 4,05, в 2025 году - с коэффициентом 4,65.

Пункт 3 ст. 333.12 Налогового кодекса РФ предусматривает, что ставка водного налога при заборе (изъятии) водных ресурсов из водных объектов для водоснабжения населения устанавливается:

с 1 января по 31 декабря 2015 года включительно - в размере 81 рубля за одну тысячу кубических метров водных ресурсов, забранных (изъятых) из водного объекта;

с 1 января по 31 декабря 2016 года включительно - в размере 93 рублей за одну тысячу кубических метров водных ресурсов, забранных (изъятых) из водного объекта;

с 1 января по 31 декабря 2017 года включительно - в размере 107 рублей за одну тысячу кубических метров водных ресурсов, забранных (изъятых) из водного объекта;

с 1 января по 31 декабря 2018 года включительно - в размере 122 рублей за одну тысячу кубических метров водных ресурсов, забранных (изъятых) из водного объекта;

с 1 января по 31 декабря 2019 года включительно - в размере 141 рубля за одну тысячу кубических метров водных ресурсов, забранных (изъятых) из водного объекта;

с 1 января по 31 декабря 2020 года включительно - в размере 162 рублей за одну тысячу кубических метров водных ресурсов, забранных (изъятых) из водного объекта;

с 1 января по 31 декабря 2021 года включительно - в размере 186 рублей за одну тысячу кубических метров водных ресурсов, забранных (изъятых) из водного объекта;

с 1 января по 31 декабря 2022 года включительно - в размере 214 рублей за одну тысячу кубических метров водных ресурсов, забранных (изъятых) из водного объекта;

с 1 января по 31 декабря 2023 года включительно - в размере 246 рублей за одну тысячу кубических метров водных ресурсов, забранных (изъятых) из водного объекта;

с 1 января по 31 декабря 2024 года включительно - в размере 283 рублей за одну тысячу кубических метров водных ресурсов, забранных (изъятых) из водного объекта;

с 1 января по 31 декабря 2025 года включительно - в размере 326 рублей за одну тысячу кубических метров водных ресурсов, забранных (изъятых) из водного объекта.

Начиная с 2026 года ставка водного налога при заборе (изъятии) водных ресурсов из водных объектов для водоснабжения населения определяется ежегодно путем умножения ставки водного налога для этого вида водопользования, действовавшей в предыдущем году, на коэффициент, учитывающий фактическое изменение (в среднем за год) потребительских цен на товары (работы, услуги) в Российской Федерации, определенный федеральным органом исполнительной власти, осуществляющим функции по нормативно-правовому регулированию в сфере анализа и прогнозирования социально-экономического развития, в соответствии с данными государственной статистической отчетности для второго по порядку года, предшествующего году налогового периода.

Пунктом 4 ст. 333.12 Налогового кодекса РФ предусматривается, что налогоплательщики, не имеющие средств измерений (технических систем и устройств с измерительными функциями) для измерения количества водных ресурсов, забранных (изъятых) из водного объекта, применяют ставку водного налога, определяемую с учетом положений п. 1.1 ст. 333.12 Налогового кодекса РФ, с дополнительным коэффициентом 1,1.

Пунктом 5 ст. 333.12 Налогового кодекса РФ предусматривается, что ставка водного налога при добыче подземных вод (за исключением промышленных, минеральных, а также термальных вод) в целях их реализации после обработки, подготовки, переработки и (или) упаковки в тару, определяемая с учетом положений п. 1.1 ст. 333.12 Налогового кодекса РФ, применяется с дополнительным коэффициентом 10.

 

Статья 333.13. Порядок исчисления налога

 

Комментарий к статье 333.13

 

Положениями п. 1 ст. 333.13 Налогового кодекса РФ установлено, что сумма водного налога исчисляется как произведение налоговой базы и соответствующей ей налоговой ставки, умноженной на коэффициент (коэффициенты), установленный (установленные) ст. 333.12 Налогового кодекса РФ.

 

Пример. На балансе российской организации числится гидроэлектростанция. ГЭС находится на реке Волге. В I квартале 2018 года она выработала 470 тыс. кВт/ч электроэнергии.

Каков будет порядок начисления и уплаты водного налога в данном случае?

Сумма налога исчисляется как произведение налоговой базы и соответствующей ей налоговой ставки, умноженной на коэффициент (коэффициенты), установленный (установленные) ст. 333.12 Налогового кодекса РФ.

Объектом налогообложения является использование водных объектов без забора воды для целей гидроэнергетики.

При использовании водных объектов без забора воды для целей гидроэнергетики налоговая база определяется как количество произведенной за налоговый период электроэнергии.

Сумма водного налога за I квартал 2018 года составит 8 093,4 тыс. руб. (470 тыс. кВт/ч x 9,84 руб. x 1,75).

 

Статья 333.14. Порядок и сроки уплаты налога

 

Комментарий к статье 333.14

 

В соответствии со ст. 333.14 Налогового кодекса РФ водный налог уплачивается по местонахождению объекта налогообложения, то есть по месту осуществления водопользования, признаваемого объектом налогообложения. Согласно ст. 333.15 Налогового кодекса РФ налоговая декларация представляется налогоплательщиком в налоговый орган также по местонахождению объекта налогообложения (по месту водопользования).

Водный налог ст. 13 Налогового кодекса РФ отнесен к федеральным налогам и в соответствии со ст. 50 Бюджетного кодекса РФ полностью (по нормативу 100%) зачисляется в доход федерального бюджета, то есть не является источником формирования бюджетов субъектов Российской Федерации и, соответственно, бюджетов муниципальных образований.

С учетом изложенного, по мнению ФНС РФ, представляется допустимым под местонахождением объекта налогообложения (местом осуществления водопользования) понимать территорию субъекта Российской Федерации.

В этой связи ФНС России считает возможным представление налогоплательщиком налоговой декларации по водному налогу в части водопользования, осуществляемого на территории нескольких муниципальных образований в пределах одного субъекта Российской Федерации, либо в налоговый орган по месту своего нахождения в этом субъекте Российской Федерации, либо по согласованию с Управлением ФНС России этого субъекта в один из налоговых органов этого же субъекта Российской Федерации по месту водопользования.

В силу ст. 333.14 Налогового кодекса РФ уплата водного налога производится отдельными платежными поручениями в отношении каждого муниципального образования в пределах соответствующего субъекта Российской Федерации, на территории которого осуществляется пользование водными объектами (письмо ФНС России от 25 марта 2013 года N ЕД-4-3/5055@).

 

Статья 333.15. Налоговая декларация

 

Комментарий к статье 333.15

 

Согласно ст. 333.15 Налогового кодекса РФ налогоплательщики водного налога в срок, установленный для уплаты налога, представляют налоговую декларацию в налоговый орган по местонахождению объекта налогообложения.

Обязанность представлять налоговую декларацию по тому или иному виду налога обусловлена не наличием суммы такого налога к уплате, а положениями закона об этом виде налога, которыми соответствующее лицо отнесено к числу плательщиков такого налога.

Так, в случае наличия у организации лицензии на пользование недрами, предусматривающей возможность забора воды из водных объектов, организация является плательщиком водного налога и обязана представлять декларацию по водному налогу, в том числе в случае отсутствия факта забора воды из водных объектов в налоговом периоде (письма ФНС России от 04.04.2018 N СД-3-3/2089@, от 29.04.2016 N СД-4-3/7821).

Форма налоговой декларации по водному налогу, а также порядок ее заполнения утверждены Приказом ФНС России от 09.11.2015 N ММВ-7-3/497@.

Декларация по водному налогу состоит из:

а) титульного листа;

б) Сведений о физическом лице, не являющемся индивидуальным предпринимателем;

в) Раздела 1 "Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет";

г) Раздела 2 "Расчет налоговой базы и суммы водного налога", состоящего из подраздела 2.1 "Расчет налоговой базы и суммы водного налога при заборе воды из водного объекта" и подраздела 2.2 "Расчет налоговой базы и суммы водного налога при использовании водного объекта, за исключением забора воды".

Налогоплательщики представляют Декларацию по водному налогу в составе: титульного листа, сведений о физическом лице, не являющемся индивидуальным предпринимателем, раздела 1, подразделов 2.1 и 2.2 в зависимости от осуществляемых видов водопользования, признающихся объектами налогообложения в соответствии с п. 1 ст. 333.9 Налогового кодекса РФ (п. 1.1, 1.2 Порядка заполнения налоговой декларации по водному налогу, утв. Приказом ФНС России от 09.11.2015 N ММВ-7-3/497@).