Вопрос 4. Составление ликвидационного баланса

При вынесении определения арбитражного суда о введении процедуры конкурсного управления деятельность прекращается, имущество распродается, а само предприятие подлежит ликвидации.

Рассмотрим процесс составления ликвидационного баланса на условном примере. Решение о ликвидации предприятия в связи с признанием его банкротом принято в январе 2005 г.

По состоянию на 1 января 2005 г. остатки на счетах учета были следующими:

Актив баланса	Пассив баланса
Наименование счета	Номер счета	Сумма, руб.	Наименование счета	Номер счета	Сумма, руб.
Основные средства		138 000	Уставный капитал		15 000
Амортизация основных средств		(56250)	Убытки отчетного года		(69050)
Сырье и материалы		27 500	Краткосрочные кредиты банков		50 000
Актив баланса	Пассив баланса
Наименование счета	Номер счета	Сумма, руб.	Наименование счета	Номер счета	Сумма, руб.
НДС по приобретенным ценностям		12 500	Кредиторская задолженность: - перед поставщиками и подрядчиками - по налогам и сборам - перед государственными внебюджетными фондами - перед персоналом организации - прочие кредиторы		75 000 14 000 18 000 16 000
Дебиторская задолженность		18 200




Итого		139 950	Итого		139 950

Кредит банка обеспечен договором залога имущества.

(Для простоты изложения остатки на счетах представлены в виде оборотной ведомости, где в колонке «Актив» показаны по дебету счетов, а в колонке «Пассив» — по кредиту. Кроме того, допускается, что за время ликвидации заработная плата сотрудникам не начислялась, т. е. задолженность в бюджет по подоходному налогу и во внебюджетные фонды не увеличивалась.)

При проведении инвентаризации выявлено:

а) недостача основных, средств на сумму 5000 руб. с амортизацией 4500 руб., виновники которой не обнаружены;

б) излишки материалов на сумму 3000 руб.;

в) недостача новых основных средств (ОС) на сумму 800 руб., которая была удержана из заработной платы виновных лиц.

Результаты инвентаризации отразим в учете следующими бухгалтерскими записями (руб.):

Содержание хозяйственной операции	Сумма, руб.	Дебет	Кредит
Списана начисленная амортизация по недостающим основным средствам		02 «Амортизация основных средств»	01 «Основные средства»
Отражена недостача основных средств по остаточной стоимости		94 «Недостачи и потери от порчи ценностей»	01 «Основные средства»
Отнесены результаты недостачи, виновники которой не установлены, на убытки организации		91 «Прочие доходы и расходы»	94 «Недостачи и потери от порчи ценностей»
Оприходованы выявленные при инвентаризации излишки		10 «Материалы»	91 «Прочие доходы и расходы»
Отражена недостача новых основных средств		94 «Недостачи и потери от порчи ценностей»	01 «Основные средства»
Погашена недостача за счет виновного лица		73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям»	94 «Недостачи и потери от порчи ценностей»
Удержана из заработной платы виновного лица сумма недостачи		70 «Расчеты с персоналом по оплате труда»	73 «Расчеты с персоналом по прочим
Определен финансовый результат от инвентаризации		91, субсчет 9 «Сальдо прочих доходов и расходов»	99 «Прибыли и убытки»

После отражения результатов инвентаризации в учете баланс (оборотная ведомость) будет иметь следующий вид:

Актив баланса	Пассив баланса
Наименование счета	Номер счета	Сумма, руб.	Наименование счета	Номер счета	Сумма, руб.
Основные средства		132 200	Уставный капитал		15 000
Амортизация ОС		(51 750)	Убытки отчетного года		(66550)
Сырье и материалы		30 500	Краткосрочные кредиты банков		50 000
НДС по приобретенным ценностям		12 500	Кредиторская задолженность: - перед поставщиками и подрядчиками - по налогам и сборам - перед государственными внебюджетными фондами - перед персоналом организации - прочие кредиторы		75 000 21 000 14 000 17 200 16 000
Дебиторская задолженность		18 200




Итого		Итого

Кредит банка обеспечен договором залога имущества.

При выверке расчетов с дебиторами и кредиторами выявлено, что расхождения в учете с дебиторам* и кредиторами не обнаружено. Кроме того, заказчик, имеющий задолженность за выполненные работы в сумме 18 200 руб., является также и кредитором за поставленные материалы на сумму 75 000 руб. В этой ситуации выгоднее произвести взаимозачет требований, а не погашать задолженность перечислением денежных средств заказчиком с последующим удовлетворением его требований как кредитора при ликвидации. Это связано с тем, что удовлетворение требований прочих кредиторов согласно ст. 64 ГК РФ осуществляется в третью очередь.

Операция взаимозачета на основании обмена письмами между организацией и кредитором должна быть отражена в учете следующим образом:

Содержание хозяйственной операции	Сумма, руб.	Дебет	Кредит
Проведен зачет взаимных требований	18 200	60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»	62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»
Зачет по НДС по оплаченной (погашенной) задолженности поставщику за материалы (12 500- (16200/75 000))	3 033	68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет НДС	19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям»

При выверке расчетов с Инспекцией Министерства РФ по налогам и сборам (ИМНС) и внебюджетными фондами доначислены:

• налоги — 2500 руб.; штрафные санкции — 800 руб.

• взносы в пенсионный фонд — 1500 руб.; штрафные санкции — 350 руб.

В учете сделаны записи:

Содержание хозяйственной операции	Сумма, руб.	Дебет	Кредит
Доначислены налоги согласно акту проверки ИМНС и акту сверки		90 «Продажи»	68 «Расчеты по налогам и сборам»
Начислены суммы штрафных санкций согласно акту проверки ИМНС		91 «Прочие доходы и расходы»	68 «Расчеты по налогам и сборам»
Доначислены платежи в Пенсионный фонд (ПФРФ) согласно акту проверки этим фондом и акту сверки		90 «Продажи»	69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению»
Начислены суммы штрафных санкций согласно акту проверки ПФРФ		91 «Прочие доходы и расходы»	69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению»
Закрытие счета 90		99 «Прибыли и убытки»	90, субсчет 9 «Прибыль/убыток от продаж»
Закрытие счета 91		99 «Прибыли и убытки»	91, субсчет 9 «Сальдо прочих доходов ирасходов»

После отражения в учете всех вышеуказанных операций промежуточный баланс будет выглядеть следующим образом:

Актив баланса	Пассив баланса
Наименование счета	Номер счета	Сумма, руб.	Наименование счета	Номер счета	Сумма, руб.
Основные средства		132 200	Уставный капитал		15 000
Амортизация ОС		(51 750)	Убытки отчетного года		(71700)
Сырье и материалы		30 500	Краткосрочные кредиты банков		50 000
НДС по приобретенным ценностям		9 467	Кредиторская задолженность: - перед поставщиками и подрядчиками - по налогам и сборам - перед государственными внебюджетными фондами - перед персоналом организации - прочие кредиторы		56 800 21 267 15 850 17 200 16 000
Дебиторская задолженность		18 200
Итого			Итого

Кредит банка обеспечен договором залога имущества.

После утверждения промежуточного ликвидационного баланса необходимо приступить к удовлетворению требований в очередности кредиторов, предусмотренной ст. 64 ГК РФ. Ввиду отсутствия денежных средств необходимо реализовать принадлежащее организации имущество, что будет отражено следующими записями:

Содержание хозяйственной операции	Сумма, руб.	Дебет	Кредит
Реализация основных средств(для простоты расчетов предположим, что штрафных санкций и пеней, за исключениемуказанных выше, у данного предприятия не имеется):
- списана начисленная амортизация по реализуемым основным средствам		02 «Амортизация основных средств»	01 «Основные средства»
- снята с учета остаточная стоимость реализуемых основных средств		91 «Прочие доходы и расходы»	01 «Основные средства»
- поступила на расчетный счет выручка от реализации основных средств -		51 «Расчетные счета»	91 «Прочие доходы и расходы»
- начислен НДС от реализации основных средств		91 «Прочие доходы и расходы»	68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет НДС
- определен финансовый результат (убыток) от реализации основных средств		99 «Прибыли и убытки»	91 «Прочие доходы и расходы»
Реализация материалов:
- снята с учета стоимость реализуемых материалов		91 «Прочие доходы и расходы»	10 «Материалы»
- поступила на расчетный счет выручка от реализации материалов		51 «Расчетные счета»	91 «Прочие доходы и расходы»
- начислен НДС от реализации материалов		91 «Прочие доходы и расходы»	68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет НДС
- определен финансовый результат (убыток) от реализации основных средств		99 «Прибыли и убытки»	91 «Прочие доходы и расходы»

Баланс после реализации имущества и начисления налогов будет выглядеть следующим образом:

Актив баланса	Пассив баланса
Наименование счета	Номер счета	Сумма, руб.	Наименование счета	Номер счета	Сумма, руб.
НДС по приобретенным ценностям			Уставный капитал		15 000
Убытки отчетного года		(77650)
Краткосрочные кредиты банков		50 000
Кредиторская задолженность: - перед поставщиками и подрядчиками
Расчетный счет
			- по налогам и сборам		42 267
			- перед государственными внебюджетными фондами		15 850
			- перед персоналом организации		17 200
			- прочие кредиторы		16 000
Итого		135 467	Итого

Кредит банка обеспечен договором залога имущества.

Составляется реестр требований кредиторов в порядке очередности, предусмотренной ст. 134 Закона «О несостоятельности (банкротстве)» от 26 октября 2002 г. № 127-ФЗ (таблица 8).

Таблица 8

Реестр требований кредиторов

Наименование кредитора	Сумма требований, руб.
Вне очереди
Задолженность по налогам, возникшая в ходе реализации имущества, а также во время конкурсного производства
1. Кредиторы первой очереди
Нет
2. Кредиторы второй очереди
Задолженность перед персоналом организации	17 200
3. Кредиторы третьей очереди
Краткосрочные кредиты банков (под залог)	50 000
Задолженность по налогам и сборам	20 467
Задолженность перед государственными внебюджетными фондами	15 500
Задолженность поставщикам и подрядчикам	56 800
Прочая кредиторская задолженность	16 000
Штрафные санкции по налогам и сборам
Штрафные санкции по страховым взносам
Всего третья очередь	159 917
Итого

Требования кредиторов, обеспеченные залогом имущества должника, удовлетворяются за счет стоимости предмета залога преимущественно перед иными кредиторами, за исключением обязательств перед кредиторами первой и второй очереди, права по которым возникли до заключения соответствующего договора (ст. 134 ФЗ «О несостоятельности (банкротстве)»). Имущество, переданное под залог, было реализовано за 50 000 руб., т. е. краткосрочный кредит банка полностью погашается за счет реализованного имущества.

После этого следует приступить к удовлетворению требований кредиторов, с отражением в учете следующих записей (руб.):

Содержание хозяйственной операции	Сумма, руб.	Дебет	Кредит
Погашена задолженность по налогам, возникшая в ходе конкурсного производства		68 «Расчеты по налогам и сборам»	51 «Расчетные счета»
Погашена задолженность по заработной плате		70 «Расчеты с персоналом по оплате труда»	51 «Расчетные счета»
Погашен кредит банка, обеспеченный договором залога имущества		66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам»	51 «Расчетные счета»

После погашения кредита под залог имущества баланс предприятия будет выглядеть следующим образом:

Актив баланса	Пассив баланса
Наименование счета	Номер счета	Сумма, руб.	Наименование счета	Номер счета	Сумма, руб.
НДС по приобретенным ценностям		9 467	Уставный капитал		15 000
			Убытки отчетного года		(77650)
			Кредиторская задолженность:
Расчетный счет		37 800	- перед поставщиками и подрядчиками - по налогам и сборам - перед государственными внебюджетными фондами - прочие кредиторы		56 800 15 850 16 000



Итого		47 267	Итого		47 267

Поскольку средств, имеющихся на расчетном счете, не хватает для полного удовлетворения требований кредиторов третьей очереди, то они будут погашены пропорционально сумме имеющихся средств. Пени и штрафы погашаются самыми последними и при недостаточности денежных средств считаются погашенными. Частичное погашение требований кредиторов третьей очереди в учете отражается следующими записями (руб.):

Содержание хозяйственной операции	Сумма, руб.	Дебет	Кредит
Погашена задолженность перед бюджетом	(37 800- 20467/ 108 767)	68 «Расчеты по налогам и сборам»	51 «Расчетные счета»
Погашена задолженность перед внебюджетными фондами	(37800- 15080/ 108 767)	69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению»	51 «Расчетные счета»
Погашена задолженность перед поставщиками	(37 800- 56800/ 108767)	66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам»	51 «Расчетные счета»
Погашена прочая кредиторская задолженность	(37 800- 16000/ 108767)	66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам»	51 «Расчетные счета»

Штрафные санкции подлежат удовлетворению только после погашения всей основной задолженности третьей очереди. При недостаточности денежных средств эти санкций считаются погашенными.

После завершения расчетов с кредиторами в пределах имеющихся денежных средств баланс ликвидируемой организации будет иметь следующий вид:

Актив баланса	Пассив баланса
Наименование счета	Номер счета	Сумма, руб.	Наименование счета	Номер счета	Сумма, руб.
НДС по приобретенным ценностям			Уставный капитал		15 000
			Убытки отчетного года		(77650)
			Кредиторская задолженность: - перед поставщиками и подрядчиками - по налогам и сборам - перед государственными внебюджетными фондами		37 061 14 154 10 463
			- прочие кредиторы		10 439
Итого		9 467	Итого		9 467

После этого необходимо отнести на результаты деятельности сумму НДС по полученным от поставщиков, но не оплаченным материальным ценностям, не подлежащую возмещению из бюджета (руб.):

Содержание хозяйственной операции	Сумма, руб.	Дебет	Кредит
Отнесен на результаты деятельности НДС по полученным, но неоплаченным материальным ценностям, не подлежащим возмещению из бюджета		91 «Прочие доходы и расходы»	19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям»
Закрыт счет 99		99 «Прибыли и убытки»	91 «Прочие доходы и расходы»

Баланс организации будет выглядеть следующим образом:

Актив баланса	Пассив баланса
Наименование счета	Номер счета	Сумма, руб.	Наименование счета	Номер счета	Сумма, руб.
			Уставный капитал		15 000
Убытки отчетного года		(87117)
Кредиторская задолженность: - перед поставщиками и подрядчиками		37 061


			- по налогам и сборам
			- перед государственными внебюджетными фондами		10 463
			- прочие кредиторы
Итого			Итого

Обязательства, не удовлетворенные в связи с недостатком денежных средств, согласно ст. 64 ГК РФ и ст. 134 Федерального закона «О несостоятельности (банкротстве)» от 26 октября 2002 г. № 127-ФЗ, считаются погашенными (руб.):

Содержание хозяйственной операции	Сумма, руб.	Дебет	Кредит
Погашена неоплаченная задолженность поставщикам		60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»	91 «Прочие доходы и расходы»
Погашена сумма неоплаченной задолженности по налогам, в том числе 800 руб. штрафных санкций		68 «Расчеты по налогам и сборам»	91 «Прочие доходы и расходы»
Погашена сумма неоплаченной задолженности по единому социальному налогу, в том числе 350 руб. штрафных санкций		69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению»	91 «Прочие доходы и расходы»
Погашена сумма неоплаченной прочей кредиторской задолженности		76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»	91 «Прочие доходы и расходы»
Закрыт счет 91		91 «Прочие доходы и расходы»	99 «Прибыли и убытки»

Баланс организации будет выглядеть следующим образом:

Актив баланса	Пассив баланса
Наименование счета	Номер счета	Сумма, руб.	Наименование счета	Номер счета	Сумма, руб.

Итого			Итого