Виды налоговых правоотношений

При изучении любого правоотношения в юридической науке уделяется значительное внимание их классификации по различным основаниям, поскольку это связано с углублением познания сущности изучаемого явления и позволяет наиболее детально охарактеризовать категория правоотношения и представить полную картину явления.

Как и налогово-правовые нормы налоговые правоотношения весьма многообразны, что предопределяет их обширную классификацию.

Исходя из функций, выполняемых нормами права, налоговые правоотношения подразделяются на регулятивные и охранительные.

Регулятивные налоговые правоотношения основаны на правомерных действиях участников налоговых правоотношений. С помощью данного вида налоговых правоотношений обеспечивается реализация регулирующей функции права. Учитывая, что налоговое право призвано регулировать определенную группу экономических отношений, т.е. закрепить их, упорядочить деятельность субъектов в этих отношениях и т.д., основная масса налогово-правовых отношений является регулятивной.

Охранительные налоговые правоотношения обозначают правовую связь между государством в лице специального органа или должностного лица и правонарушителем в процессе выявления факта налогового правонарушения, а также применения к нарушителю санкций за нарушение налогового законодательства. Охранительные отношения направлены на реализацию мероприятий государственно-принудительного характера при условии нарушения прав и невыполнения обязанностей, когда участники нуждаются в правовых способах защиты со стороны государства. Один из участников данных отношений всегда будет носителем властных полномочий, в том числе наделен государством полномочием принуждения, другим лицом станет лицо или орган, к которому применяются санкции. Эти отношения имеют производный характер и опосредуют охранительную функцию права. К таковым можно отнести отношения, возникающие при привлечении к ответственности за нарушение налогового законодательства.

В свою очередь, по способу индивидуализации субъектов (структуре межсубъектных связей), налоговые правоотношения подразделяются на абсолютные и относительные.

В абсолютных налоговых правоотношениях управомоченному лицу противостоит в качестве обязанного всякий и каждый субъект.

Некоторые ученые отрицают существование абсолютного правоотношения, ибо наличие таких отношении на практике, по их мнению, свидетельствует оневозможности реализовать право вне правоотношения. Другие авторы не отрицают существование абсолютных отношений, но указывают, что в налоговом праве они невозможны, поскольку всегда наличествуют два определенных субъекта - государство (в том числе в лице своих органов) и налогоплательщик, поэтому правовые отношения в сфере налогов могут быть только относительными, т.е. обладателю определенного субъективного права в них всегда противостоит конкретный носитель юридической обязанности.

Учитывая обязательный правовой характер налоговых отношений, можно утверждать, что реализация прав, регулируемых налоговым правом, вне правоотношения невозможна, поэтому существование абсолютных правоотношений в сфере налогового права вполне вероятно. Например, обязанность каждого налогоплательщика вовремя уплачивать законно установленные налоги при реализации ее на практике претворяется в жизнь через абсолютное правоотношение - эта обязанность является всеобщей, государство вправе требовать ее исполнения от неограниченного круга субъектов, поэтому отношения по взиманию налогов являются самыми массовыми среди всех видов налоговых правоотношений. К абсолютным правоотношениям можно также отнести отношения по установлению налогов и сборов.

Относительными налоговыми правоотношения являются те, в которых уполномоченному лицу противостоит определенный субъект, обязанный совершить определенные действия. Основная масса налоговых правоотношений - относительные, что обусловлено методом властных предписаний с опорой на позитивные обязывания, доминирующие в налоговом праве.

В зависимости от характера налогово-правовых норм, лежащих в основе налоговых правоотношений, последние подразделяются на материальные и процессуальные.

К материальным относятся правоотношения, возникающие на основе материальных налогово-правовых норм, и определяющие объективную связь между субъектами, участвующими в налоговой деятельности государства посредством закрепления соответствующих прав и обязанностей (например, обязанности налогоплательщика уплачивать налог и права налогового органа требовать его уплаты).

Процессуальные налогово-правовые отношения, являясь вторичными по отношению к материальным, служат гарантией реализации последних и отражают юридическую форму налоговой деятельности государства, зачастую именуемую в литературе как налоговый процесс. Причиной существования процессуальных норм в области налогового права является отсутствие фактического прообраза этих отношений в общественной жизни, в связи с чем необходимым условием возникновения налоговых отношений являются налогово-правовые нормы. Учитывая отсутствие общественных отношений – прообраза налоговых, недостаточно было бы издать исключительно материальные нормы, определяющие права и обязанности сторон. Необходимо через процессуальные нормы создать правовую базу для реализации этих прав и обязанностей, оформить динамику этого процесса. Процессуальные нормы в сфере налогового права обладают сложной динамической структурой, когда посредством одних и тех же действий осуществляются как процессуальные права и обязанности, составляющие юридическое содержание одного правоотношения, так и вызывают к жизни другие, следующие за ними процессуальные правоотношения. Это помогает установить взаимосвязь и взаимозависимость содержания различных налоговых процессуальных прав, обуславливает возможность их последовательной реализации на практике. Отсутствие первоначального общественного содержания у любого налогового отношения делает необходимым издать не только материально-правовую норму, но и создать условия для регулирования и корректировки последовательности действий по реализации прав и обязанностей сторон. Значительную процессуальную ориентацию имеют нормы налогового права, регламентирующие порядок взимания налогов и сборов, осуществления налогового контроля и др.

В зависимости от содержания и структуры юридического налоговых правоотношений, они подразделяются на простые и сложные.

Простые правоотношениясостоят из одного права и соответствующей одной обязанности (например, отношения по установлению налогов). Необходимо отметить, что среди налоговых правоотношений основную массу составляют сложные, отличающиеся многообразием прав и обязанностей.

По характеру обязанности налоговые правоотношения делятся на активные и пассивные.

В правоотношениях активного типа обязанность состоит в совершении определенных положительных действий (например, подача в установленный законодательством срок налоговой декларации (расчета)). Право другой стороны - лишь в требовании исполнить обязанность. В правоотношениях пассивного типа обязанность состоит в воздержании от совершения определенных действий (например, проведение плановой проверки налогоплательщика более одного раза в год).

В зависимости от особенностей объекта налогового правоотношения они могут быть имущественные и неимущественные.

Объектом имущественных налоговых правоотношений является денежная субстанция (налог, сбор и др.). В качестве объекта неимущественных выделяется, например, деятельность по осуществлению налогового контроля.