При переходе с ЕНВД на общий режим налогообложения

Организация может приобрести амортизируемое имущество в период применения системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход и использовать это имущество (нематериальные активы) исключительно в деятельности, облагаемой ЕНВД. А впоследствии организация может утратить право на применение ЕНВД либо прекратить деятельность, которая подпадает под этот специальный режим. Как в данном случае рассчитать остаточную стоимость амортизируемого имущества при переходе на общий режим налогообложения?

По мнению Минфина России, остаточная стоимость определяется в том же порядке, что и при переходе с ЕНВД на упрощенную систему налогообложения с объектом налогообложения "доходы минус расходы" (абз. 4 п. 2.1 ст. 346.25 НК РФ). То есть остаточная стоимость должна рассчитываться как разница между ценой приобретения (сооружения, создания) такого амортизируемого имущества и суммой начисленной в бухгалтерском учете амортизации (Письмо Минфина России от 19.02.2009 N 03-11-06/3/35).

Однако применение нормы гл. 26.2 НК РФ в целях налогового учета по налогу на прибыль представляется не совсем корректным. Причем в более ранних разъяснениях финансового ведомства высказывалась иная позиция.

Так, в Письме Минфина России от 16.09.2004 N 03-03-02-04/1/15 чиновники пришли к выводу, что при возврате на общий режим налогообложения амортизация будет начисляться исходя из остаточной стоимости, которая определяется по общим правилам гл. 25 НК РФ. При этом в налоговой базе по налогу на прибыль не учитываются суммы амортизации, рассчитанные за период применения ЕНВД.

Такой подход представляется нам более обоснованным. Ведь порядок начисления амортизации в налоговом и бухгалтерском учете различен.

Во-первых, срок полезного использования амортизируемого имущества в целях бухучета может не совпадать с таким сроком в налоговом учете (см. п. 20 ПБУ 6/01, п. п. 25 - 27 ПБУ 14/2007). При этом если невозможно определить срок полезного использования НМА, то в бухучете по нему вовсе не начисляется амортизация (абз. 2 п. 23, абз. 4 п. 25 ПБУ 14/2007).

Во-вторых, когда амортизация в налоговом учете начисляется нелинейным методом, будут различаться методы начисления амортизации в налоговом и бухгалтерском учете. Ведь единственным общим методом начисления амортизации для бухгалтерского и налогового учета является линейный метод (п. п. 18, 19 ПБУ 6/01, п. п. 28, 29 ПБУ 14/2007).

В-третьих, в бухгалтерском учете первоначальная стоимость амортизируемого имущества может изменяться в результате его переоценки (п. п. 14, 15 ПБУ 6/01, п. п. 16, 17 ПБУ 14/2007). В то время как положения гл. 25 НК РФ не предусматривают такой возможности.

По любой из перечисленных причин остаточная стоимость амортизируемого имущества в бухгалтерском учете может не совпадать с остаточной стоимостью, которая рассчитана по правилам гл. 25 НК РФ. Следовательно, начисление амортизации исходя из остаточной стоимости по данным бухучета может привести как к недоплате, так и к излишней уплате налога на прибыль, что в любом случае невыгодно организации.