2015-04-23
1922
Непосредственно процессу формирования УП должен предшествовать анализ действующего законодательства. В результате проведенного анализа следует определить круг вопросов, которые организация предполагает рассмотреть в учетной политике.
Особое внимание при формировании УП нужно обратить на оценку активов, в частности на оценку оборотных активов и связанные с ней существенные моменты:
1) признание дохода и (или) расхода;
2) оценка факта хозяйственной жизни;
3) образование резервов.
Если первый момент регламентирован нормативными актами, то второй можно регламентировать в учетной политике, а третий - почти целиком зависит от нее. Однако нужно иметь в виду, что объем резерва - это, в сущности, не что иное, так оценка рисков, которые несет организация.
От выбранной оценки зависит и финансовое положение организации, и финансовый результат.
При разработке УП большое значение имеет формирование величины финансового результата. Весь секрет УП сводится к тому, как эти дебетовые обороты (иначе говоря, расходы) определить.
|
|
|
Здесь вступает в силу принцип соответствия доходов тем расходам, благодаря которым эти доходы были получены, а именно: выбор методики амортизации, оценки запасов, резервирования потерь, отражения курсовых разниц, начисления резервов, признания моментов возникновения расходов, порядок списания общехозяйственных расходов. Все перечисленное определяет сумму затрат, благодаря которым получена выручка.
Приказ об учетной политике организации для целей налогообложения должен содержать следующие положения.
Во-первых, это положения, касающиеся особенностей исчисления налога на добавленную стоимость. В настоящее время основным элементом УП по данному налогу является выбор момента определения налоговой базы. Согласно п.1ст.167 НК РФ налогоплательщик может определять этот момент либо по мере отгрузки товаров и предъявлении покупателю расчетных документов, либо по мере поступления денежных средств за отгруженные товары. Однако в соответствии с ФЗ от 22 июля 2005 г. № 119-ФЗ «О внесении изменений в главу 21 части второй НК РФ и о признании утратившими силу отдельных положений актов законодательства РФ о налогах и сборах» с 1 января 2006 г. моментом определения налоговой базы признается наиболее ранняя из дат отгрузки и оплаты (частичной оплаты). Этот метод представляет собой комбинацию исчисления налога «по отгрузке» со взиманием НДС с поступивших предварительных оплат (авансов).
При этом ухудшение условий налогообложения будет отчасти компенсироваться принятием к вычету НДС, выставленного поставщиками, не дожидаясь оплаты полученных счетов-фактур (также по мере отгрузки). Еще один вопрос следует отразить в налоговой политике по НДС организациям, осуществляющим как облагаемые, так и не облагаемые НДС операции. Если товары, работы, услуги, основные средства и нематериальные активы используются и в тех и в других операциях, то согласно п.4 ст.170 НК РФ суммы налога, уплаченные по ним поставщикам, принимаются к вычету либо учитываются в их стоимости в той пропорции, в которой они используются в данных операциях. (ФЗ № 119-ФЗ дополняет этот пункт слова ми «в порядке, установленном принятой налогоплательщиком учетной политикой для целей налогообложения».) При этом устанавливается обязанность вести раздельный учет облагаемых и необлагаемых операций (п.4 ст.149 НК РФ), в том числе отдельный учет НДС, уплаченного при приобретении таких ресурсов. В то же время налогоплательщик вправе не применять эту методику в тех отчетных периодах, в которых доля расходов по необлагаемым операциям составляет менее 5% суммы расходов организации. Целесообразно в учетной политике раскрыть установленные организацией проведения раздельного учета, а также принятое решение о методике исчисления НДС, если расходы по необлагаемым миграциям за период окажутся ниже порога 5%.
|
|
|
Во-вторых, это особенности, касающиеся исчисления налога на прибыль организации. В гл. 25 НК РФ перечислены случаи, требующие освещения в учетной политике организации поданному налогу (табл. 2). Эти положения являются обязательными элементами УП, если организация осуществляет указанные операции.
Таблица 2 - Обязательные элементы УП по налогу на прибыль
| Ситуация | Основание | Возможные варианты |
| Метод определения доходов и расходов | Ст.271-273 НК РФ | Метод начисления. Кассовый метод могут применять организации (кроме банков), средняя выручка которых последние четыре квартала не превышала 1 млн руб. |
| Метод оценки сырья и материалов мри их списании и производство | Ст.254 НК РФ (п. 8) | По стоимости единицы запасов. По средней стоимости. ФИФО |
| Метод начисления амортизации | Ст. 259 НКРФ (п.1) | Линейный. Нелинейный (не применяется для зданий, сооружений, входящих в 8-10 амортизационные группы) |
| Применение специального коэффициента к норме амортизации | Ст. 259 НК РФ (п. 7) | Для ОС, использованных в условиях агрессивной среды и (или) повышенной сменности, -не выше 2. Для ОС. являющихся предметом лизинга, - не выше 3. Резиденты особых экон. зон -не выше 2 |
| Применение пониженных норм амортизации | Ст. 259 НК РФ (п. 10) | Без ограничений, должны применяться в течение всего налогового периода |
| Создание резерва на предстоящие расходы по гарантийному ремонту и гарантийному обслуживанию | Ст. 267 НК РФ (п. 2) | Решение о создании резерва. Предельный размер отчислений в данный резерв. Доля отчислений в резерв по отношению к выручке не может быть больше средней за последние три года |
| Метод оценки покупных товаров при их списании в связи с реализацией | Ст. 268 НК РФ | ФИФО. По средней себестоимости. По стоимости единицы товара |
| Критерии отнесения сделок к категории операций с финансовыми инструментами срочных сделок | Ст. 301 НКРФ (п. 2) | За исключением операций хеджирования. На усмотрение налогоплательщика |
| Порядок ведения НУ | Ст. 313 Н К РФ | Порядок формирования суммы доходов и расходов. Порядок определения доли расходов, учитываемых для целей налогообложения в текущем налоговом периоде. Порядок формирования сумм создаваемых резервов |
| Формы peгистров НУ | Ст. 314 НКРФ | Порядок отражения в них аналитических данных НУ и данных первичных документов |
| Принципы и методы распределения доходов от реализации | Ст. 316 НКРФ | Для производстве длительным технологическим циклом в случае поэтапной сдачи работ -с учетом принципа равномерности признания дохода |
| Перечень прямых расходов, связанных с производством | Ст. 318 НКРФ (п. 1) | На усмотрение налогоплательщика |
| Порядок распределения прямых расходов (формирования стоимости НПЗ) | Ст. 319 НКРФ (п. 1) | Устанавливается с учетом соответствия осуществленных расходов изготовленной продукции. Если это невозможно - с применением экономически обоснованных показателей. Подлежит применению в течение не менее двух налоговых периодов |
| Порядок формирования стоимости приобретения товаров | Ст. 320 НКРФ | По цене, установленной договором. С учетом расходов, связанных с их приобретением. Подлежит применению в течение не менее двух налоговых периодов |
| Норматив отчислений в резерв предстоящих расходов на ремонт | Ст. 324 НКРФ (п. 2) | Предельная сумма отчислений определяется исходя из периодичности осуществления ремонта объекта ОС, частоты замены элементов ОС и сметной стоимости указанного ремонта; может быть увеличена, если налогоплательщик осуществляет накопление средств для проведения особо сложных и дорогих видов капитального ремонта |
| Способ резервирования предстоящих расходов на оплату отпусков, вознаграждений за выслугу лет | Ст. 324 НКРФ (п. 1) | Специальный расчет, в котором отражается расчет размера ежемесячных отчислений в указанный резерв, исходя из сведений о предполагаемой годовой сумме расходов на оплату отпусков. включая сумму платежей во внебюджетные фонды с этих расходов. Процент отчислений в указанный резерв - отношение предполагаемой годовой суммы расходов на оплату отпусков к годовому предполагаемому размеру расходов на оплату труда |
Возможно также выделение дополнительных элементов по налогу на прибыль в учетной политике (табл. 3).
|
|
|
Таблица 3 - Дополнительные элементы УП по налогу на прибыль
| Ситуация | Основание | Возможные варианты |
| Классификация доходов от сдачи имущества в аренду и от предоставления прав на результаты интеллектуальной деятельности | Ст. 250 НКРФ (пп.4, 5) | Доходы от производства и реализации. Внереализационные доходы |
| Критерии отнесения расходов к той или иной группе | Ст. 252 НКРФ (п. 2) | Применяются к затратам, которые могут быть с равными основаниями отнесены к нескольким группам |
| Создание резервов по сомнительным долгам | Ст. 266 НК РФ (пп.3, 5) | Создавать или не создавать, переносить или не переносить остаток на следующий год |
| Порядок расчета ежемесячных авансовых платежей | Ст. 286 НКРФ (п. 2) | На основании данных предыдущего периода. Исходя из фактически полученной прибыли |
| Порядок уплаты налога организациями, имеющими обособленные подразделения | Ст. 288 НКРФ (п. 2) | Распределение исходя из удельного веса среднесписочной численности или расходов на оплату труда. Выбранный показатель дол жен применяться в течение всего налогового периода |
В третьих, особенности исчисления налога на имущество организации. Применительно к данному налогу обязанность по формированию УП НК РФ не установлена. Исчисление налога производится на основании данных БУ в соответствии с применяемой в его рамках учетной политикой. В то же время гл. 30 «Налог на имущество организаций» НК РФ оперирует понятием «обособленное подразделение организации, имеющее отдельный баланс". Организация должна уплачивать данный налог по местонахождению таких подразделений в отношении имущества, находящегося на отдельном балансе каждого из них. Таким образом, в учетной политике может быть установлен перечень мест локализации имущества, по которым налог исчисляется отдельно. Также обособленно требуется учитывать имущество, облагаемое налогом по разным ставкам.
|
|
|
В завершение необходимо установить перечень имущества, не учитываемого на балансе организации, но подлежащего налогообложению. К такому имуществу относятся объекты, переданные в совместную деятельность, доверительное управление или лизинг, предусматривающий учет предмета лизинга на балансе лизингополучателя.
Налоговое законодательство предоставляет организациям возможность использовать различные подходы к формированию налоговой политики: от самого краткого ее изложения, ограниченного обязательными элементами, и непредставления и налоговые органы до момента получения от них запроса в ходе камеральной проверки до подробного описания всех обязательных и необязательных положений, имеющих отношение к исчислению налоговых платежей.
