2015-06-04
269
НДС. В июле 2013 г. показано зачисление целевых средств на текущий расчетный счет УК в счет предоплаты работ по текущему ремонту. В связи с этим формируется налоговая база по НДС и начисляется налог к уплате в бюджет проводкой Дебет 76-7 Кредит 68-1 (пп. 2 п. 1 ст. 167 НК РФ). По факту выполнения работ эта сумма налога принимается к вычету обратной проводкой Дебет 68-1 Кредит 76-7 (п. п. 3, 6 ст. 172 НК РФ).
4.3.3. Капитальный ремонт: общие положения
Как указано в Методических рекомендациях по формированию состава работ по капитальному ремонту МКД, финансируемых за счет средств, предусмотренных Законом N 185-ФЗ, капитальный ремонт здания - это комплекс строительных и организационно-технических мероприятий по устранению физического и функционального (морального) износа, не предусматривающих изменения основных технико-экономических показателей здания или сооружения, включающих, в случае необходимости, замену отдельных или всех конструктивных элементов (за исключением несменяемых) и систем инженерного оборудования с их модернизацией. Капитальный ремонт не продлевает срок службы зданий, так как он определяется по наиболее долговечным элементам, не заменяемым при ремонте.
Согласно п. 14.2 ст. 1 ГрК РФ капитальным ремонтом объекта капитального строительства считаются:
- замена и (или) восстановление строительных конструкций объектов капитального строительства или элементов таких конструкций, за исключением несущих строительных конструкций;
- замена и (или) восстановление систем инженерно-технического обеспечения и сетей инженерно-технического обеспечения объектов капитального строительства или их элементов;
- замена отдельных элементов несущих строительных конструкций на аналогичные или иные улучшающие показатели таких конструкций элементы и (или) восстановление указанных элементов.
Определение потребности в капитальном ремонте
Согласно информации, содержащейся в табл. 9 Положения по техническому обследованию жилых зданий ВСН 57-88(р) (утв. Приказом Госкомархитектуры при Госстрое СССР от 06.07.1988 N 191), срок службы зданий между капитальными ремонтами составляет от 10 до 20 лет. Этим сроком определяется периодичность проведения в доме работ капитального характера.
Как указано в Правилах содержания общего имущества, капитальный ремонт проводится по решению ОСС помещений (п. 21):
- для устранения физического износа или разрушения, поддержания и восстановления исправности и эксплуатационных показателей в случае нарушения (опасности нарушения) установленных предельно допустимых характеристик надежности и безопасности;
- при необходимости замены соответствующих элементов общего имущества (в том числе ограждающих несущих конструкций МКД, лифтов и другого оборудования).
Как было отмечено выше, моральный износ элементов общего имущества также может стать поводом для проведения работ по их капитальному ремонту (замене) (п. 23 Правил содержания общего имущества).
Факт достижения общим имуществом уровня установленных предельно допустимых характеристик надежности и безопасности определяется (п. 22 Правил содержания общего имущества):
- собственниками помещений или ответственными лицами с отражением этого факта в акте осмотра;
- федеральными органами исполнительной власти, органами государственной власти субъектов РФ, уполномоченными осуществлять государственный контроль за использованием и сохранностью жилищного фонда в соответствии с федеральными законами и иными нормативными правовыми актами РФ.
Таким образом, потребность в капитальном ремонте определяется не только собственниками и управляющими, но и органами власти, которые осуществляют контроль за сохранностью жилфонда. Они устанавливают потребность дома в капитальном ремонте на основании сведений, полученных в том числе в результате исполнения Постановления Правительства РФ от 28.12.2012 N 1468 о порядке предоставления РСО, УК и ТСЖ (ЖСК) органам местного самоуправления электронных паспортов МКД, содержащих всю необходимую информацию (формы электронных документов утверждены Приказом Госстроя России от 08.04.2013 N 113/ГС - вступил в силу 13.08.2013). На основе полученных данных разрабатываются региональные программы капитального ремонта, которые обязательны для реализации во всех МКД.
Получается, что договором управления и нормативно-правовыми актами установлена обязанность УК планировать и проводить работы по капитальному ремонту, направленные на устранение физического износа МКД и его разрушения, поддержание и восстановление исправности и эксплуатационных показателей элементов общего имущества. Такие работы требуют выполнения независимо от факта их согласования с собственниками помещений в МКД и принятия решений об их финансировании. Одновременно по желанию собственников и моральный износ элементов общего имущества может быть отнесен к причинам для их замены, то есть проведения работ капитального характера. Эти работы требуют обязательного согласования с собственниками и расшифровки в договоре управления в качестве дополнительных работ, не охваченных договором по умолчанию. Данное утверждение также следует из Постановления Президиума ВАС РФ от 29.09.2010 N 6464/10 и косвенно подтверждается судами общей юрисдикции (см. Апелляционное определение Красноярского краевого суда от 19.06.2013 по делу N 33-5606/2013).
Финансирование капитального ремонта
В 2013 г. формирование фондов капитального ремонта по правилам ЖК РФ еще не началось ввиду отсутствия нормативной базы, которую должны подготовить региональные власти. Поэтому проведение работ капитального характера осуществлялось в прежнем режиме, а финансирование в общей массе обеспечивалось накопленными ранее на эти цели средствами собственников и бюджетными средствами. А именно капитальный ремонт общего имущества мог оплачиваться:
- полностью за счет средств собственников, накопленных ранее специально для этих целей;
- на условиях долевого финансирования с использованием не только средств собственников, но и бюджетных субсидий, выделенных в рамках исполнения Закона N 185-ФЗ или по другим основаниям;
- полностью за счет бюджетных средств при принятии соответствующего решения на уровне региональных властей.
При этом источник финансирования работ не влияет на правовую и экономическую квалификацию операции по их выполнению.
Выполнение работ и приемка-передача результата работ
Порядок проведения работ и приемки их результатов, привлечения подрядчиков во многом предопределен спецификой планируемого ремонта (отдельных его этапов). В любом случае капитальный ремонт жилого фонда должен осуществляться с соблюдением всех правил и требований, предусмотренных законами и нормативными актами в сфере строительства. Отличают капитальный ремонт от текущего сложность планируемых работ, длительность и специфика их выполнения. Это накладывает определенный отпечаток на учет и налогообложение операций, осуществляемых в рамках договора управления, который в соответствующей части должен (может) подчиняться правилам о строительном подряде (ст. 740 ГК РФ). Заказчиками по такому договору являются собственники помещений в МКД, которым управляет УК, а управляющая организация выступает в качестве подрядчика. Чаще всего для исполнения своих обязательств по капитальному ремонту УК привлекает третьих лиц (специализированные организации в области строительства, имеющие соответствующие допуски). В этих взаимоотношениях уже УК выступает заказчиком работ.
Предметом договора строительного подряда являются объект строительства (здание, строение, сооружение и т.д. - п. 10 ст. 1 ГрК РФ), его создание, реконструкция или капитальный ремонт. До приемки заказчиком соответствующего объекта (построенного, реконструированного или отремонтированного) риск случайной гибели или случайного его повреждения несет подрядчик (п. 1 ст. 741 ГК РФ). Заказчик, предварительно принявший результат отдельного этапа работ, несет риск последствий гибели или повреждения результата работ, которые произошли не по вине подрядчика (п. 3 ст. 753 ГК РФ).
Ежемесячное подписание сторонами договора актов по форме КС-2 и справок по форме КС-3 часто приравнивается к приемке выполненного этапа работ с переходом соответствующих рисков к заказчику. При этом Президиум ВАС в Письме от 24.01.2000 N 51 информирует: если в договоре строительного подряда этапы работ не выделяются, то акты и справки, составляемые ежемесячно по формам КС-2 и КС-3, подтверждают выполнение промежуточных работ без перехода риска на заказчика. Нужно понимать, что этап работ - это категория, которая не просто определяется договором. В строительной терминологии этапом считается строительство (реконструкция) части объекта, которая может быть введена в эксплуатацию и эксплуатироваться автономно (см. Положение об организации и проведении государственной экспертизы проектной документации и результатов инженерных изысканий, утвержденное Постановлением Правительства РФ от 05.03.2007 N 145).
Процедура приемки работ по капитальному ремонту МКД закреплена в Правилах приемки в эксплуатацию законченных капитальным ремонтом жилых зданий ВСН 42-85 (р), утвержденных Приказом Госгражданстроя СССР от 07.05.1985 N 135 (далее - ВСН 42-85(р)). Этот документ включен в перечень основных нормативных документов в области капитального ремонта общего имущества в МКД в разд. 1.2.2 Методических рекомендаций по формированию состава работ по капитальному ремонту МКД, финансируемых за счет средств, предусмотренных Законом N 185-ФЗ. Поэтому его положения в соответствующей части необходимо знать.
Так, в силу п. 1.2 ВСН 42-85(р) жилые здания, законченные капитальным ремонтом в соответствии с утвержденной проектно-сметной документацией, предъявляются к приемке государственным приемочным комиссиям. Но прежде чем отремонтированный объект будет предъявлен к госприемке, УК обязана посредством создания рабочей комиссии (п. 1.3 ВСН 42-85 (р)):
- проверить соответствие выполненного капитального ремонта проекту и подготовленность объектов (их частей) к эксплуатации;
- оценить качество ремонтно-строительных работ;
- принять эти объекты (их части).
Законченные капитальным ремонтом части или очереди жилого здания (жилые секции, наружные коммуникации или сооружения и пр.), если комплексы этих работ выделены в проектно-сметной документации и сдача их в эксплуатацию предусмотрена планом до сдачи в эксплуатацию объекта в целом, принимаются в эксплуатацию рабочими комиссиями по мере готовности, а уже потом предъявляются государственной приемочной комиссии, принимающей объект в целом (п. 1.4 ВСН 42-85 (р)).
Таким образом, если МКД полностью подвергается капитальному ремонту, работы принимаются в два этапа: сначала рабочей, а затем государственной приемочной комиссией. Этого не скажешь о приемке результатов капитального ремонта отдельных элементов МКД: согласно п. 1.5 ВСН 42-85 (р) отдельные элементы жилых зданий (крыши, фасады, наружные коммуникации, внешнее благоустройство, отдельные виды инженерного оборудования или сочетание нескольких таких элементов в условиях, когда ремонт других элементов здания не предусмотрен проектно-сметной документацией) принимаются в эксплуатацию только рабочими комиссиями.
В любом случае приемка в эксплуатацию законченных капитальным ремонтом жилых зданий (их частей, очередей, отдельных элементов) производится только после выполнения всех ремонтно-строительных работ в полном соответствии с утвержденной проектно-сметной документацией, а также после устранения всех дефектов и недоделок (п. 1.6 ВСН 42-85 (р)). Датой приемки в эксплуатацию законченного капитальным ремонтом жилого здания (его части, очереди, отдельного элемента) следует считать дату подписания акта государственной приемочной комиссией (рабочей комиссией) (п. 1.8 ВСН 42-85 (р)).
Получается, что именно на дату подписания названного акта работы по капитальному ремонту общего имущества в МКД можно считать выполненными, а их результаты - переданными заказчику (собственникам помещений в МКД) и принятыми им.
Стоимость обязательных работ по капитальному ремонту общего имущества всегда образует выручку УК независимо от источников финансирования работ, так как их выполнение обусловлено волеизъявлением собственников помещений в МКД (решением ОСС), являющихся заказчиками по договору управления.
4.3.4. Капитальный ремонт за счет средств собственников
Если работы по капитальному ремонту финансируются исключительно за счет средств собственников, то, как правило, по соглашению собственников и УК осуществляется предварительное накопление средств на эти цели. Такие операции учитываются в порядке, описанном в разд. 4.3.1 "Накопление средств на ремонт".
Когда перечень работ, срок их выполнения и стоимость, равно как и правила финансирования работ за счет накопленных средств, будут утверждены на общем собрании собственников, УК обязана приступить в назначенный срок к выполнению работ по капитальному ремонту.
В связи с тем что работы по капитальному ремонту порой имеют более длительные сроки, нежели сроки проведения текущего ремонта, бухгалтеру УК уместно задуматься о выборе способа признания выручки в целях бухгалтерского учета - по завершении выполнения работ или по мере готовности. Здесь необходимо учесть следующее обстоятельство. Порядок формирования в бухгалтерском учете и отчетности информации о доходах, расходах и финансовых результатах организациями, выступающими в качестве подрядчиков (субподрядчиков) в договорах строительного подряда, длительность исполнения которых составляет более одного отчетного года (долгосрочный характер) или сроки начала и окончания которых приходятся на разные отчетные годы, установлен ПБУ 2/2008. Согласно п. 17 названного Положения, если финансовый результат (прибыль или убыток) от исполнения договора на отчетную дату может быть достоверно определен, выручка по договору и расходы по договору признаются способом "по мере готовности". Данное правило соответствует принципам признания выручки по МСФО (п. 20 IAS 18).
В отчетности выручка и расходы признаются независимо от того, должны или не должны они предъявляться к оплате заказчику до полного завершения работ по договору (этапа работ, предусмотренного договором).
Таким образом, у организаций, подпадающих под действие ПБУ 2/2008, нет свободы в выборе способа признания выручки.
Способ "по мере готовности" предусматривает, что выручка и расходы по договору определяются исходя из подтвержденной организацией степени завершенности работ на отчетную дату. При этом организация может использовать следующие способы определения степени завершенности работ (п. 20 ПБУ 2/2008):
- по доле выполненного на отчетную дату объема работ в общем объеме работ по договору;
- по доле понесенных на отчетную дату расходов в расчетной величине общих расходов по договору.
В МСФО положения об определении степени завершенности сделки сформулированы более гибко. Согласно п. 24 IAS 18 завершенность сделки может определяться разными способами, а организация должна использовать тот, который обеспечивает надежную оценку выполненной работы. В указанном пункте приведено несколько примеров таких способов, два из них аналогичны тем, что поименованы в п. 20 ПБУ 2/2008, а третий заключается в определении степени завершенности в соответствии с отчетами о выполненной работе.
Выручка признается по завершении работ
Пример. В январе 2013 г. на общем собрании собственников утверждены:
- перечень работ по капитальному ремонту одного элемента общего имущества (крыши);
- стоимость работ в размере 590 000 руб. (в том числе НДС - 90 000 руб.), из них 59 000 руб. (в том числе НДС - 9000 руб.) приходится на услугу строительного контроля, который УК осуществляет самостоятельно;
- срок выполнения работ - с 01.08.2013 по 01.11.2013;
- порядок финансирования работ - за счет средств ремонтного фонда с выплатой 22.07.2013 аванса в пользу УК в размере 30% сметной стоимости ремонта (177 000 руб., в том числе НДС - 27 000 руб.) и проведением окончательного расчета по факту принятия результата работ приемочной комиссией. Размер фонда на 01.01.2013 составляет 600 000 руб. Задолженность собственников по взносам на капитальный ремонт отсутствует.
Стоимость подрядных работ по капитальному ремонту крыши составляет 531 000 руб. (в том числе НДС - 81 000 руб.). Согласно условиям договора:
- срок выполнения работ определен с 01.08.2013 по 28.10.2013;
- 20% цены договора (106 200 руб., в том числе НДС - 16 200 руб.) УК перечисляет подрядчику 29.07.2013 в качестве предоплаты;
- подрядчик ежемесячно представляет УК акты выполненных работ (КС-2);
- приемка завершенных работ осуществляется в соответствии с ВСН 42-85 (р): подрядчик уведомляет УК о выполнении работ в полном объеме, составляет справку о стоимости выполненных работ и затрат (КС-3), а УК в течение пяти рабочих дней обеспечивает приемку результата работ рабочей комиссией с подписанием соответствующего акта и производит окончательный расчет.
В ходе исполнения договора между УК и подрядчиком были подписаны:
- акт КС-2 от 30.08.2013 на сумму 106 200 руб. (в том числе НДС - 16 200 руб.);
- акт КС-2 от 30.09.2013 на сумму 306 800 руб. (в том числе НДС - 46 800 руб.);
- акт КС-2 от 28.10.2013 на сумму 118 000 руб. (в том числе НДС - 18 000 руб.) и справка КС-3 от 28.10.2013 на общую сумму выполненных работ в размере 531 000 руб. (в том числе НДС - 81 000 руб.).
Рабочая комиссия приняла результат выполненных работ 31.10.2013 по акту формы КС-11. Окончательные расчеты между собственниками и УК, УК и подрядчиком произведены 01.11.2013. УК отказалась от применения льготы по НДС.
В рабочем плане счетов УК:
- к счету 20 "Основное производство" открыт субсчет 20-3 "Капитальный ремонт общего имущества";
- к счету 51 "Расчетные счета" открыты субсчета 51-1 "Текущий расчетный счет" и 51-2 "Специальный расчетный счет";
- к счету 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" открыты субсчета 60-1 "Расчеты за выполненные работы, оказанные услуги" и 60-2 "Авансы выданные";
- к счету 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" открыты субсчета 62-1 "Плата начисленная" и 62-2 "Авансы полученные";
- к счету 68 "Расчеты по налогам" открыт субсчет 68-1 "НДС";
- к счету 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" открыты субсчета 76-6 "Взносы в ремонтный фонд" и 76-7 "Расчеты по НДС";
- к счету 86 "Целевое финансирование" открыт субсчет 86-1 "Ремонтный фонд".
В бухгалтерском учете УК будут сделаны следующие проводки:
┌────────────────────────────────────────────┬────────┬────────┬──────────┐
│ Содержание операции │ Дебет │ Кредит │ Сумма, │
│ │ │ │ руб. │
├────────────────────────────────────────────┴────────┴────────┴──────────┤
│ До 01.01.2013 │
├────────────────────────────────────────────┬────────┬────────┬──────────┤
│Начислены взносы в ремонтный фонд, │ 76-6 │ 86-1 │ 600 000 │
│подлежащие уплате собственниками │ │ │ │
├────────────────────────────────────────────┼────────┼────────┼──────────┤
│Поступили взносы на специальный расчетный │ 51-2 │ 76-6 │ 600 000 │
│счет │ │ │ │
├────────────────────────────────────────────┴────────┴────────┴──────────┤
│ В июле 2013 года │
├────────────────────────────────────────────┬────────┬────────┬──────────┤
│Поступили на текущий расчетный счет средства│ 51-1 │ 51-2 │ 177 000 │
│ремонтного фонда в размере согласованной │ │ │ │
│предоплаты │ │ │ │
│(590 000 руб. x 30%) │ │ │ │
├────────────────────────────────────────────┼────────┼────────┼──────────┤
│Переведена часть целевого финансирования в │ 86-1 │ 62-2 │ 177 000 │
│состав кредиторской задолженности перед │ │ │ │
│собственниками, связанной с выполнением │ │ │ │
│работ капитального характера │ │ │ │
├────────────────────────────────────────────┼────────┼────────┼──────────┤
│Начислен НДС с предоплаты │ 76-7 │ 68-1 │ 27 000 │
│(177 000 руб. x 18/118) │ │ │ │
├────────────────────────────────────────────┼────────┼────────┼──────────┤
│Перечислен аванс подрядной организации │ 60-2 │ 51-1 │ 106 200 │
│(531 000 руб. x 20%) │ │ │ │
├────────────────────────────────────────────┼────────┼────────┼──────────┤
│"Авансовый" НДС принят к вычету │ 68-1 │ 76-7 │ 16 200 │
│(106 200 руб. x 18/118) │ │ │ │
├────────────────────────────────────────────┴────────┴────────┴──────────┤
│ В августе 2013 года │
├────────────────────────────────────────────┬────────┬────────┬──────────┤
│Сформированы затраты в виде стоимости │ 20-3 │ 60-1 │ 90 000 │
│промежуточных результатов работ по │ │ │ │
│капитальному ремонту крыши, выполненных │ │ │ │
│подрядной организацией в соответствии с │ │ │ │
│актом КС-2 за август 2013 г. │ │ │ │
├────────────────────────────────────────────┼────────┼────────┼──────────┤
│Принята к учету сумма НДС со стоимости │ 19-3 │ 60-1 │ 16 200 │
│промежуточных результатов работ │ │ │ │
├────────────────────────────────────────────┴────────┴────────┴──────────┤
│ В сентябре 2013 года │
├────────────────────────────────────────────┬────────┬────────┬──────────┤
│Сформированы затраты в виде стоимости │ 20-3 │ 60-1 │ 260 000 │
│промежуточных результатов работ по │ │ │ │
│капитальному ремонту крыши, выполненных │ │ │ │
│подрядной организацией в соответствии с │ │ │ │
