НК РФ и действие «неналоговых» законов, принятых до 1 января 1999 года и содержащих нормы, регулирующие отношения в сфере налогообложения

В связи с вступлением в силу НК РФ возникает вопрос о действии норм законов, которые не относятся к «отдельным законам о налогах, устанавливающим порядок уплаты конкретных налогов» — ст.4 и ст.5 Вводного закона, но затрагивающих вопросы уплаты налогов. Так, Федеральным законом от 21 декабря 1994 года «О пожарной безопасности», Законом РФ от 10 июля 1992 года «Об образовании», Законом РФ от 3 июля 1991 года «О приватизации государственных и муниципальных предприятий в РФ», Постановлением ВС РФ от 11февраля 1993 года «О порядке введения в действие Основ законодательства РФ о нотариате» и другими федеральными законами был предусмотрен ряд налоговых льгот. Кроме того, ст.11.1 Закона РФ от 1 апреля 1993 года «О Государственной границе РФ», который в целом регулирует вопросы государственной границы, определен порядок уплаты сбора за пограничное оформление.

Тем не менее, до вступления в силу НК РФ арбитражная практика исходила из того, что нормы о налоговых льготах, содержащиеся, например, в законах о приватизации, о пожарной безопасности, об образовании, о поддержке угольной отрасли и др., являются составной частью налогового законодательства, и их принятие не противоречит ст.10 Закона РФ «Об основах налоговой системы в РФ»[11].

Даже в настоящее время, при рассмотрении подобной категории налоговых споров, арбитражные суды указывают, что если те или иные льготы были применены налогоплательщиком до вступления в силу соответствующих глав второй части НК РФ, то применение данных льгот правомерно. Так, применение налоговой льготы по освобождению от НДС стоимости угля, передаваемого безвозмездно некоторым категориям лиц, указанным в абз.2–7 п.4 ст.21 Федерального закона от 20 июня 1996 года № 81-ФЗ «О государственном регулировании в области добычи и использования угля, об особенностях социальной защиты работников организаций угольной промышленности» было признано обоснованным. Это было обоснованно тем, что на момент её применения налогоплательщиком, она была действующей и её применение не противоречит положениям НК РФ (постановление ФАС ЗСО от 05.05.2004 № Ф04/2427–921/А27-2004).

По всей видимости, это было обосновано тем, что до 1 января 1999 года состав налогового законодательства четко определен не был, а кроме того, в соответствии со ст.76 Конституции РФ федеральные законы имеют прямое действие на всей территории РФ. Возможность регулирования налоговых отношений «неналоговыми» законами признавал и Конституционный Суд РФ, в частности, в Постановлении от 11.10.1997 г. № 16-П[12].

В связи с принятием первой части НК РФ вопрос о допустимости использования льгот, предусмотренных в иных, ранее принятых «неналоговых» законах, возник вновь, поскольку, как было отмечено выше, к законодательству РФ не относятся принимаемые «не в соответствии с НК РФ» федеральные законы и, таким образом, данные законы уже не могут регулировать налоговые отношения. С другой стороны, Конституция РФ не предусматривает различную силу или приоритет федеральных законов, имеющих одинаковый уровень правовой силы.

Как было указано в п.15 Постановления Пленума ВАС РФ от 28.02.2001 № 5 «О некоторых вопросах применения части первой НК РФ» впредь до момента введения в действие соответствующих глав части второй НК РФ судам надлежит применять принятые в установленном порядке нормы закона, касающиеся налоговых льгот, независимо от того, в какой законодательный акт они включены: связанный или не связанный в целом с вопросами налогообложения.

Данное положение стало основанием для разрешения большинства налоговых споров в пользу налогоплательщиков[13].