Тема 5. Аудит учета кредитов и займов

Цель аудита учета кредитов и займов – получить достаточные доказательства достоверности показателей отчетности, отражающих обязательства организации по полученным заемным средствам.

Основные нормативные документы:

1) ПБУ 15/2008 «Учет расходов по займам и кредитам», утверждено Приказом Минфина РФ от 06.10.2008 № 107н (с изм. и доп.);

2) ПБУ 10/99 «Расходы организации», утверждено Приказом Минфина РФ от 06.05.1999 № 33н (с изм. и доп.).

Источники информации:

а) учетная политика организации;

б) договоры займа, кредитные договоры, дополнительные соглашения к ним;

в) первичные документы – выписки банка, мемориальные ордера, документы передачи имущества по товарным кредитам;

г) регистры бухгалтерского учета по счетам 66 и 67, например журнал-ордер №4, Главная книга;

д) бухгалтерская (финансовая) отчетность.

Инвентаризация задолженности по кредитам и займам в соответствии с установленным порядком должна проводиться перед составлением годовой бухгалтерской отчетности, при выявлении фактов злоупотреблений, при ликвидации или реорганизации предприятий, а также в иных случаях по решению руководства. При этом подтверждается правильность отражения долгосрочных (более 12 месяцев до момента погашения) и краткосрочных кредитов и займов в 4 и 5 разделах бухгалтерского баланса соответственно. Для этого устанавливается по каждому кредиту и займу размер и сроки погашения задолженности.

Проверка правильности отражения в учете получения и возврата займов и кредитов заключается в установлении правильности ведения аналитического и синтетического учета по счетам 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» и 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам».

Заемные средства могут быть получены организацией следующим путем:

- заключением кредитного договора с банком (кредит);

- заключением договора займа с любым юридическим или физическим лицом (заем);

- выдачей векселей, выпуском и размещением облигаций — в случаях, предусмотренных законодательством.

Основная сумма обязательства по полученному займу (кредиту) отражается в бухгалтерском учете организацией-заемщиком как кредиторская задолженность в соответствии с условиями договора займа (кредитного договора) в сумме, указанной в договоре.

Кредиты и займы со сроком погашения до 12 месяцев (краткосрочные) и со сроком погашения более 12 месяцев (долгосрочные) должны учитываться раздельно, на счетах 66 и 67 соответственно:

– если кредит (займ) получен не полностью от суммы по договору:

Дебет 76 Кредит 66,67 – отражена кредиторская задолженность;

Дебет 51 Кредит 76 – зачислена часть средств на счет организации;

– если кредит получен полностью от суммы по договору:

Дебет 51 Кредит 66, 67 – на расчетный счет зачислен кредит.

Займы, привлеченные путем выпуска и размещения облигаций, должны учитываться на счетах 66 и 67 обособленно.

Аналитический учет задолженности по полученным кредитам и займам должен вестись по кредиторам и заимодателям, отдельным займам и кредитам.

При проверке правильности учета затрат, связанных с получением и использованием кредитов и займов устанавливают:

1) виды произведенных расходов, связанных с выполнением обязательств по полученным займам и кредитам, к которым могут быть отнесены:

- проценты, причитающиеся к оплате заимодавцу (кредитору);

- дополнительные расходы по займам (суммы, уплачиваемые за информационные и консультационные услуги; суммы, уплачиваемые за экспертизу договора займа (кредитного договора); иные расходы, непосредственно связанные с получением займов (кредитов));

2) правильность их отражения на счетах бухгалтерского учета. При этом расходы по займам отражаются в бухгалтерском учете обособленно от основной суммы обязательства по полученному займу (кредиту). Перечисленные затраты подлежат отражению в бухгалтерском учете в соответствии с условиями договоров и в зависимости от использования полученных заемных средств должны быть отнесены:

– на прочие расходы, за исключением той их части, которая подлежит включению в стоимость инвестиционного актива, Дебет 91-2 Кредит 66, 67;

– на увеличение стоимости инвестиционных активов (основных средств, нематериальных активов или иных внеоборотных активов до принятия их к учету) в случае использования займа или кредита для строительства или приобретения такого актива Дебет 08 Кредит 66, 67. Проценты по полученным займам и кредитам, подлежащие включению в стоимость инвестиционного актива, должны быть уменьшены на величину дохода, если такой доход был получен от временного использования заемных средств в качестве финансовых вложений.

3) правильность налогового учета кредитов и займов и затрат на их обслуживание. Для целей налогообложения прибыли сам кредит ни доходами, ни расходами не является. Проценты включаются в состав внереализационных расходов. Для целей налогообложения прибыли расходы в виде процентов за кредит признаются в пределах норм (статья 269 НК РФ):

1) ставка рефинансирования ЦБ РФ, увеличенная в 1,1 раза или средний процент;

2) 15 % по кредитам в иностранной валюте.

Если возникли проценты сверх норм, не признаваемые в налоговом учете, следует проверить правильность формирования постоянного налогового обязательства Дебет 99 Кредит 68нп.

Проверка целевого использования заемных средств, а также обоснованности привлечения кредитов и займов направлена на установление возможного негативного влияния на финансовое состояние и непрерывность деятельности организации.

При проверке полноты раскрытия информации о заемных обязательствах в бухгалтерской отчетности устанавливают:

1) достоверность данных бухгалтерского баланса по строкам 1410 «Заемные средства» и 1510 «Заемные средства»;

2) раскрытие информации в отчете о финансовых результатах по строке 2330 «проценты к уплате»;

3) представление прочих пояснений в отношении срочной и просроченной задолженности, о сроках погашения заемных обязательств; о суммах затрат по займам и кредитам, включенных в прочие расходы и в инвестиционные активы; о величине средневзвешенной ставки (при ее применении); о величине, видах, сроках погашения выданных векселей и размещенных облигаций; о сумме задолженности по не полностью полученным кредитам (займам).

Типичные ошибки:

1) отсутствие документов, оформляющих кредитные отношения (договоров, выписок банка со ссудного счета и др.);

2) несвоевременное отражение начисленных процентов на счетах бухгалтерского учета, например отражение процентов в момент их уплаты без начисления;

3) неверное признание процентов в составе расходов для целей исчисления налога на прибыль.