Раскрытие информации в примечаниях к финансовой отчетности

Втех случаях, когда невозможно определить справедливую стоимость инвестиций пенсионного плана, раскрывается причина такого положения. Кроме того, приводится информация о справед­ливой стоимости инвестиций в случае, если они учитываются не по рыночной стоимости.

Возможны и другие раскрытия:

• применяемый компанией метод оценки активов;

• подробные сведения о каждой отдельной инвестиции, превы­шающей либо 5% чистых активов пенсионного плана, либо 5% общей стоимости ценных бумаг любого класса;

• обязательства, отличающиеся от актуарной (дисконтирован­ной) стоимости долгосрочных вознаграждений;

• информация о каждой инвестиции работодателя.

В пенсионных планах с установленными выплатами приводятся использованные актуарные допущения и методы расчета актуарной дисконтированной стоимости долгосрочных вознаграждений.

Независимо от типа пенсионного плана приводятся следующие сведения:

• название работодателя и групп работников, охваченных пла­ном (участников плана);

• вид пенсионного плана (с установленными взносами или
установленными выплатами);

• число участников, получающих пенсии; число участников,
не выработавших пенсионного стажа (в соответствии с клас­сификацией, принятой компанией);

• информация об участии отдельных категорий работающих
в финансировании пенсионного плана и о причитающихся
им пенсиях;

• описание каждого из условий финансирования плана;

• изменения, произошедшие в условиях пенсионного плана
в течение отчетного периода.

МСФО 26 приветствует и раскрытие иной информации, полез­ной заинтересованным пользователям.

Российские правила ведения учета. В российской практике в от­личие от того, как это требуется по МСФО, не принято деление пенсионных планов на планы с установленными взносами и планы с установленными выплатами. Все пенсионные планы и соответ­ствующие им выплаты пенсий по окончании трудовой деятельно­сти квалифицируются как планы с установленными взносами.

Отчисления от заработной платы по определенному государ­ством проценту производятся организациями-работодателями в го­сударственный пенсионный фонд (в некоторых случаях — в негосу­дарственный пенсионный фонд). Обязательства по взносам в пенси­онный фонд отражаются в отчетности как расходы периода по мере признания затрат.

В отличие от того, как принято в соответствии с МСФО, в рос­сийской практике начисления и учета пенсионных выплат не при­меняются актуарные оценки, что препятствует расчету будущих га­рантированных выплат пенсионерам.

В отличие от зарубежной практики работник российской ком­пании не может предвидеть размер будущих пенсионных выплат, ему причитающихся.

Все это свидетельствует о неразвитости как самой пенсионной системы России, так и подходов к ее учету.

3.5. Договоры страхования (МСФО (IFRS) 4)

Договоры страхования — это договоры, в которых компания-страховщик принимает на себя значительный страховой риск от другой стороны (страхователя), согласившись выплатить послед­нему компенсацию при условии, что наступление страхового случая негативно повлияет на страхователя. При этом риск, передаваемый в соответствии с заключенным договором, должен быть страховым, а не финансовым риском. Страховщиком может стать любая ком­пания, выпускающая договор страхования, независимо оттого, яв­ляется она страховщиком для юридических или надзорных целей.

Действие МСФО (IFRS) 4 распространяется на все компании, заключающие договоры страхования (включая договоры перестра­хования), независимо от того, обладает компания юридическим статусом страховой организации или нет.

Договор перестрахования представляет собой разновидность до­говора страхования, когда страховщик (перестраховщик) заключает договор для компенсации убытков другого страховщика (цедента). Цедентом при этом назван держатель полиса по договору пере­страхования. В качестве последнего (держателя полиса по договору страхования) выступает сторона, обладающая в соответствии с до­говором страхования правом на получение компенсации, если за­страхованное событие произойдет.

МСФО (1FRS) 4 не применяется к учету договоров страхования, осуществляемому компаниями-страхователями. Кроме того, в сфе­ру действия стандарта не попадают:

• гарантии ликвидационной стоимости объекта, находящегося
в распоряжении арендатора по договору финансовой аренды;

• финансовые гарантии, предоставляемые компанией при пе­редаче другой компании финансовых активов или финансо­вых обязательств;

• финансовые гарантии, по которым компания сохраняет от­ветственность при передаче финансовых активов (финансо­вых обязательств) другой компании;

• гарантии на продукцию, предоставляемые непосредственно
ее производителем, дилером или компанией, осуществляю­
щей розничные продажи;

• условные возмещения, подлежащие оплате (получению) при
объединении бизнеса;

• активы и обязательства компаний-работодателей, связанные
с вознаграждениями работников по пенсионным планам
с установленными выплатами.

Как следует из приведенного определения, в МСФО 4 выделе­ны два критерия, при выполнении которых заключенный договор признается договором страхования:

1)значительность страхового риска;

2)неопределенность страхового события.
Страховой риск является значительным, если:

• в связи с наступлением страхового случая у страховщика возни­
кают обязательства по выплате дополнительного возмещения;

• существует хотя бы минимальная вероятность потерь по всем
заключенным договорам.

Если указанные условия не выполняются, принятый риск не является значительным, следовательно, договор не может быть от­несен к числу договоров страхования. Согласно МСФО 4 страхов­щик должен оценивать значительность страхового риска по каж­дому заключенному договору.

Очевидно, что решение поставленной задачи предполагает на­личие каких-либо количественных параметров. Их согласно стан­дарту страховая компания разрабатывает самостоятельно и закре­пляет в своей учетной политике.

Допустим, учетной политикой страховщика определен следу­ющий параметр признания договора страховым договором: соот­ношение страховой премии и страховой суммы не должно превы­шать 70%. Если этот параметр не соблюдается, операции, осущест­вляемые в рамках договора, должны учитываться в соответствии с МСФО 18 «Выручка».

К договорам, не содержащим значительных страховых рисков, как правило, относятся договоры добровольного медицинского страхования.

Пример 8.24

Компания «Альфа» определила в своей учетной политике параметр признания договора страховым договором: соотношение страховой премии и страховой а суммы не должно превышать 70%. Эта компания заключила с компанией «Бета» договор добровольного медицинского страхования на 2012 г. Размер страховой суммы, предусмотренный договором, составляет 500 000 долл., страховой пре­мии - 370 000 долл. Страховая премия была выплачена страховщику в полном размере, риски в перестрахование не передавались.

Может ли данный договор быть признан договором страхования? Рассчитывается отношение страховой премии к страховой сумме: 370 000: 500 000 х 100% = 74%.

Полученный результат превышает параметр, установленный компанией. Сле­довательно, договор, заключенный между компаниями «Альфа» и «Бета», не яв­ляется договором страхования.

Следующим критерием признания страхового договора, как отмечалось ранее, является наличие неопределенности возникновения будущих страховых событий. Неопределенность, составляя сущ­ность договоров страхования, означает, что на момент подписания договора сторонам не известно:

1)наступит ли страховое событие, а если наступит, то когда;

2)какую сумму надлежит выплатить страховщику при насту­плении страхового события.

В тех случаях, когда на оба вопроса следует положительный от­вет, договорные обязательства нужно квалифицировать как договор страхования (рис. 8.12).

МСФО (1FRS) 4 является промежуточным стандартом, действу­ющим до окончания второй фазы проекта Комитета по МСФО по учету договоров страхования. По этой причине компаниям-стра­ховщикам предоставлено право продолжать применение учетной политики, сформированной на базе национальных стандартов сво­ей страны.

В соответствии с учетной политикой страховщика в части от­ражения договоров страхования сумма страховой начисленной пре­мии признается в отчете о совокупном доходе в размере премии, приходящейся на страховой год по каждому договору вне зависи­мости от того, что эта часть заработанной премии может относить­ся к следующим отчетным периодам.

 

 

Рис. 8.12. Порядок признания договора договором страхования

 

Как отмечалось ранее, в соответствии со стандартом, компа­нии-страховщики должны осуществлять учет договоров страхования в соответствии с учетной политикой, удовлетворяющей опре­деленным минимальным критериям. В их числе сумма обязатель­ства, признанного в части страховой ответственности, подлежит тестированию на адекватность ответственности.

Тестирование адекватности обязательств компании-страховщика представляет собой процесс выявления необходимости увеличения балансовой стоимости страхового обязательства (или уменьшения балансовой стоимости соответствующих отложенных затрат стра­ховщика), основанный на результатах анализа будущих потоков де­нежных средств.

Страховое обязательство трактуется в стандарте как чистые обязательства компании-страховщика по договору страхования.

Объектом тестирования, проводимого на каждую отчетную дату, являются текущие оценки всех потоков денежных средств — как основных, непосредственно связанных с выполняемым договором, так и сопутствующих этому выполнению денежных потоков. Если тест на адекватность ответственности свидетельствует о том, что признанное обязательство неадекватно, то его недостающая часть признается в отчете о совокупном доходе.

Возможно, что учетная политика страховщика не предполагает проведения теста на адекватность обязательств. В этом случае по МСФО (1FRS) 4 необходимо выявить балансовую стоимость:

1)страховых обязательств, по которым согласно учетной поли­тике компании-страховщика не требуется тестирование;

2)соответствующих отложенных затрат наприобретение;

3)соответствующих нематериальных активов.

Далее найденные величины сравнивают с балансовой стоимо­стью оцениваемых показателей, как если бы соответствующие стра­ховые обязательства оценивались согласно МСФО 37 «Резервы, ус­ловные обязательства и условные активы». Если второй показатель превышает первый, то компания-страховщик должна:

1)признать выявленную разницу в своем отчете о совокупном
доходе;

2)увеличить балансовую стоимость соответствующих страховых
обязательств;

3) уменьшить балансовую стоимость соответствующих отло­женных расходов на приобретение или балансовую стоимость со­
ответствующих нематериальных активов.

МСФО (1FRS) 4 содержит определение активов, связанных со страхованием (перестрахованием), под которыми подразумеваются чистые права страховщика по договору страхования (перестрахова­ния). С течением времени активы, связанные с перестрахованием, могут обесцениваться, в связи с чем стандартом введены критерии их обесценения:

1)следствием события (событий), случившегося после первона­чального признания актива, связанного с перестрахованием, объ­ективно подтверждена невозможность получения цедентом суммы, причитающейся ему по договору;

2)влияние данного события на суммы, которые будут получены
цедентом от перестрахования, может быть надежно оценено.

Выполнение этих двух критериев свидетельствует о факте обес­ценения активов, связанных с перестрахованием. Цедент в этом случае должен уменьшить стоимость тестируемых активов, признав возникший убыток в отчете о совокупном доходе компании.

Раскрытие информации в примечаниях к финансовой отчетности. Связи с тем, что, как уже отмечалось, компании-страховщики со­храняют право применять для учета договоров страхования нормы учетного законодательства своей страны, раскрытие информации в примечаниях к финансовой отчетности приобретает для внешних пользователей особое значение.

В соответствии с МСФО (IFRS) 4 компании-страховщики должны раскрывать сведения:

• объясняющие пользователям финансовой отчетности приро­ду и степень рисков по договорам страхования;

• определяющие и разъясняющие суммы, которые отражены
в финансовой отчетности и проистекают из договоров стра­хования.

Компании-страховщики должны раскрыть:

• положения учетной политики, описывающие порядок учета
договоров страхования и связанных с ними доходов, расхо­дов, активов и обязательств;

• признанные доходы, расходы, активы и обязательства, воз­никшие в связи с заключением договоров страхования.

В случае заключения договоров перестрахования цедент рас­крывает следующую информацию:

1) метод, используемый для определения допущений, суще­ственно влияющих на оценку признанных сумм, с раскрытием по
данным допущениям:

• результатов выверки изменений в страховых обязательствах,
активах, связанных с перестрахованием, и соответствующих
отложенных затрат (при их наличии),

• размера влияния нафинансовую отчетность изменений в до­пущениях, применяемых при оценке активов и обязательств
страховщика;

2)прибыли и убытки от покупки перестрахования, признавае­мые в отчете о совокупном доходе;

3)размер начисленной за отчетный период амортизации, а также
неамортизированные суммы на начало и конец отчетного периода,
если цедент отсрочивает списание прибылей и убытков, возникших
в связи с покупкой перестрахования.

Российские правила ведения учета. Основные понятия, действу­ющие встраховой отрасли и являющиеся методической основой учета договоров страхования, определены в Законе РФ от 27 ноября 1992 г. № 4015-1 «Об организации страхового дела в Российской Фе­дерации», а также в приказе Минфина России от 4 сентября 2001 г. № 69н «Об особенностях применения страховыми организациями Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной дея­тельности организаций и Инструкции по его применению».

При учете договоров ипотечного страхования руководствуются Федеральным законом от 16 июля 1998 г. № 102-ФЗ «Об ипотеке (залоге недвижимости)». Страхование имущества, заложенного по договору об ипотеке, осуществляется в соответствии с условиями этого договора.

Положение по бухгалтерскому учету и отражению в отчетности договоров страхования (ПБУ) в Российской Федерации не разработано.

ВОПРОСЫ ДЛЯ САМОКОНТРОЛЯ

1.Что такое выручка? Каков порядок ее оценки и признания в
финансовой отчетности компании?

2.Какая информация о выручке подлежит раскрытию в примеча­
ниях к финансовой отчетности?

3.Как классифицируются договоры подряда?

4.Какие затраты возникают у строительных компаний в результате
выполнения договоров подряда?

5.В чем отличие российских правил учета договоров подряда от
подходов, предусмотренных МСФО 11 «Договоры подряда»?

6.В каких формах осуществляются вознаграждения работникам?

7.Каков порядок раскрытия информации о пенсионном обеспечении?