2018-02-20
837
Проведение проверки по данному объекту является самым трудоемким, поэтому студентам предложено изучение методики аудита только по двум наиболее важным налогам: налог на добавленную стоимость и налог на прибыль организаций.
Цель и основные направления аудиторской проверки
Цель аудиторской проверки по данному направлению состоит в формировании мнения о достоверности расчетов, полноты и своевременности перечисления в бюджет налога на добавленную стоимость и налога на прибыль.
Документы, предоставляемые аудитору организацией для проведения аудиторской проверки:
- учетная политика организации;
- декларации по отдельным налогам и платежам;
- журналы учета полученных и выставленных счетов–фактур, книга покупок, книга продаж;
- первичная документация, служащая основанием для одобрения и отражения в учете хозяйственных операций, связанных с формированием финансовых результатов;
- учетные регистры (карточки, ведомости, журналы–ордера) по счетам 19, 60, 62, 68, 76, 90, 91, 99 и др.;
- бухгалтерский баланс (ф. № 1), отчет о прибылях и убытках (ф. № 2).
Законодательные и нормативные документы, регулирующие вопросы по расчетам с бюджетом по налогам и сборам
1. План счетов бухгалтерского учета
2. Налоговый Кодекс РФ (часть 1 от 31.07.97 №146-ФЗ, в ред. Федерального закона от 04.12.2007 N 298-ФЗ, часть 2 от 05.08.2000 №117-ФЗ, в ред. Федерального закона от 06.12.2007 N 333-ФЗ)
3. Положения по бухгалтерскому учету
4. Федеральный закон РФ от 21.11.1996 № 129 – ФЗ «О бухгалтерском учете»
Примерный план проведения аудиторской проверки расчетов с бюджетом по НДС представлен в таблице 16.
Таблица 16 – План проведения проверки расчётов с бюджетом по НДС
| № этапа | Описание этапа проведения аудиторской проверки |
| 1 этап - ознакомительный | |
| 1.1. Знакомство с организацией первичного учёта | |
| 1.1.1. | Предварительный анализ системы первичного учёта. Это даст возможность оценить качество первичной учётной документации, позволит конкретизировать объём первичной документации, представляемой к проверке по данному вопросу. |
| 2 этап - основной | |
| 2.1. Аудит правильности исчисления налогооблагаемой базы | |
| 2.1.1. | Аудитор должен убедиться в том, что операции, соответствующие перечню, установленному ст. 146 НК РФ, полностью включены в объекты налогообложения. |
| 2.1.2. | Аудитор должен убедиться в том, что место реализации товаров, выполнения работ, оказания услуг (территория Российской Федерации, не территория Российской Федерации) определено проверяемой организацией в соответствии со ст. 147-148 НК РФ |
| 2.1.3. | Аудитор должен проверить, что операции, подлежащие, но мнению проверяемой организации, освобождению от НДС, соответствуют перечню, установленному ст. 149 НК РФ. |
| 2.1.4. | Аудитор должен проверить, что налоговые базы при реализации товаров, работ, услуг (в том числе при реализации безвозмездно, реализации по договору мены и пр.), при цессии, при комиссии и агентировании, при передаче товаров, работ, услуг для собственных нужд, при выполнении |
|
| строительно-монтажных работ для собственного потребления, при получении денежных сумм, связанных с расчетами по оплате товаров, работ, услуг, при выполнении операций, приводящих к исполнению обязанностей налогового агента, определены в соответствии со ст. 153-162, 167 НК РФ. Невключение в объект налогообложения выполнения работ, оказания услуг для собственных нужд, передачи товаров для собственных нужд, передачи вещей по договору займа относится к ряду типичных ошибок при учете расчетов с бюджетом по НДС. |
| 2.2. Аудит правильности применения налоговых ставок | |
| 2.2.1. | НДС должен быть исчислен организацией по ставкам (ст. 164 НК РФ): - 0% при реализации товаров, работ, услуг по перечню, установленному п.1 ст. 164 НК РФ; - 10% при реализации товаров, работ, услуг по перечню в п. 2 ст. 164 НК РФ; - 10/110 или 18/118 в случаях, когда сумма НДС должна определяться расчетным путем; - 18% в остальных случаях. Общая сумма налога должна быть исчислена по итогам каждого налогового периода (квартала) по всем операциям, включаемым в объекты налогообложения в соответствии со ст. 165, 166 НК РФ. |
| 2.3. Аудит правомерности применения налоговых вычетов | |
| 2.3.1. | Организация-налогоплательщик вправе осуществить налоговые вычеты при выполнении следующих условий (ст. 169, 171, 172 НК РФ): - товары, работы, услуги, по которым производятся налоговые вычеты, используются для осуществления операций, включаемых в объекты налогообложения; - в установленных случаях суммы НДС, предъявляемые организацией к вычету, должны быть ею уплачены (таможенному органу при ввозе товаров; в бюджет – налоговым агентом; организацией, осуществляющей строительно-монтажные работы для собственного потребления); - суммы НДС, предъявляемые организацией к вычету, должны быть подтверждены счетами-фактурами, выставленными продавцами товаров, работ, услуг; - счета-фактуры должны иметь обязательные реквизиты, предусмотренные п. 5 ст. 169 НК РФ; - товары, по которым организация производит налоговый вычет, должны быть ею оприходованы, работы и услуги должны быть выполнены и оказаны. |
| 2.4. Аудит правильности ведения аналитического и синтетического учета | |
| 2.4.1. | Проверка правильности ведения книги продаж и книги покупок. Характерные ошибки: - в книге продаж не отражается НДС, исчисленный с авансов полученных; - в книге покупок не отражается НДС, предъявленный к вычету по зачтенным авансам. |
| 2.4.2. | Проверка соответствия итогов книги продаж и книги покупок данным бухгалтерского учета. Характерные ошибки: - итог книги продаж за налоговый период не соответствует кредитовому обороту счета 68; - итог книги покупок не соответствует кредитовому обороту счета 19. |
| 2.5. Аудит отражения расчетов по налогу на добавленную стоимость в бухгалтерском учете | |
| 2.5.1. | Проверка отражения в учетной политике ведения раздельного учета доходов и расходов по облагаемым и не облагаемым НДС операциям. Порядок осуществления раздельного учета должен быть установлен учетной политикой организации с учетом порядка, предусмотренного ст. 170 НК РФ. |
| 2.5.2. | Проверка правильности отражения в бухгалтерском учете операций по реализации товаров, работ, услуг, облагаемых по нулевой ставке. |
| 2.5.3. | Проверка правильности отражения в бухгалтерском учете операций по выполнению строительно-монтажных работ для собственного потребления. Независимо от учетной политики НДС должен быть исчислен и отражен по кредиту счета 68 в последний день каждого налогового периода. |
| 2.5.4. | Проверка правильности корреспонденции проводок по счету 68 «Расчеты по налогам и сборам» субсчет «Расчеты по НДС». Организация должна отражать НДС, исчисленный по установленной ставке от налоговой базы, по кредиту счета 68 на день отгрузки (передачи) товаров, (имущественных прав), выполнения работ, оказания услуг. |
| 2.5.5. | Проверка правильности отражения в бухгалтерском учете вычетов по НДС. НДС, подлежащий вычету, должен отражаться по дебету счета 19 по мере приобретения активов, потребления выполняемых для организации работ, оказываемых услуг. Предъявление НДС к вычету должно отражаться в учете списанием НДС со счета 19 на счет 68 в порядке, установленном ст. 171, 172 НК РФ. |
| 2.6. Аудит правильности составления налоговой отчетности | |
| 2.6.1. | Проверка заполнения налоговых деклараций в соответствии с нормативными требованиями инструкции. |
| 2.6.2. | Проверка соответствия данных, отраженных в декларациях, данным книг продаж и покупок, данным бухгалтерского учета. |
| 3 этап - заключительный | |
| 3.1. | Свод и анализ результатов, полученных в ходе осуществленных аудиторских процедур |
| 3.2. | Оценка аудиторского риска. Для этого требуется руководствоваться положениями стандарта №8 "Оценка аудиторских рисков и внутренний контроль, осуществляемый аудируемым лицом" |
| 3.3. | Оценка обнаруженных ошибок и искажений с точки зрения их существенного влияния на финансовые показатели |
| 3.4. | Формирование отчёта аудитора по результатам проведённой проверки |
Примерный план проведения аудиторской проверки расчетов с бюджетом по налогу на прибыль представлен в таблице 17.
Таблица 17 – План проведения проверки расчётов с бюджетом по НнП
| № этапа | Описание этапа проведения аудиторской проверки |
| 1 этап - ознакомительный | |
| 1.1. Знакомство с организацией первичного учёта | |
| 1.1.1. | Предварительный анализ системы первичного учёта. Это даст возможность оценить качество первичной учётной документации, которая будет использоваться аудитором в качестве доказательств, позволит конкретизировать объём первичной документации, представляемой к проверке по данному вопросу. |
| 2 этап - основной | |
| 2.1. Аудит правильности исчисления налогооблагаемой базы | |
| 2.1.1. | Проверка полноты и правильности формирования доходов в соответствующих регистрах налогового учета. Организация обязана для цели исчисления налога на прибыль формировать в соответствующих регистрах налогового учета следующие виды доходов: - доходы от реализации (ст. 248, 249 НК РФ); - внереализационные доходы (ст. 250 НК РФ). Порядок и момент признания доходов от реализации и внереализационных доходов должен соответствовать ст. 271, 316, 317 НК РФ. Характерные ошибки: - неполное отражение доходов в налоговом учете (например, неотражние в составе внереализационных доходов стоимости имущества, полученного при ликвидации (демонтаже, разборке) основных средств; неотражение в составе внереализационных доходов кредиторской задолженности, по которой срок исковой давности истек); - несвоевременное признание доходов в налоговом учете (например, признание доходов в виде процентов по долговым обязательствам в момент их получения, а не на конец месяца (п. 4 ст. 328 НК РФ); признание доходов в виде штрафных санкций по договору в момент их получения, а не в момент признания должником, или в момент вступления в силу решения суда). |
| 2.1.2. | Проверка полноты и правильности формирования расходов в соответствующих регистрах налогового учета. Организация для цели исчисления налога на прибыль должна формировать в регистрах налогового учета следующие виды расходов (ст. 252, 253 НК РФ): - материальные расходы (ст. 254 НК РФ); - расходы на оплату труда (ст. 255 НК РФ), в том числе расходы на формирование резерва предстоящих расходов на оплату отпусков, резерва на выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет (ст. 324 НК РФ); - суммы начисленной амортизации (ст. 256-259. 322 НК РФ); - расхода на содержание, эксплуатацию, техническое обслуживание, поддержание в исправном состоянии, ремонт основных средств и иного имущества (ст. 260. 324 НК РФ); - расходы на освоение природных ресурсов (ст. 261. 325 НК РФ); - расходы на научные исследования и опытно-конструкторские разработки (ст. 262 НК РФ); - расходы на обязательное и добровольное страхование (ст. 263 НК РФ); - расходы, связанные с реализацией имущества и товаров (ст. 268 НК РФ); - прочие расходы (ст. 264 НК РФ), в том числе расходы на формирование резерва по гарантийному ремонту и обслуживанию (ст. 267 НК РФ), долю убытка от реализации амортизируемого имущества (ст. 268 НК РФ); - внереализационные расходы (ст. 265 НК РФ), в том числе расходы на формирование резерва по сомнительным долгам (ст. 266 НК РФ), расходы на оплату процентов по долговым обязательствам (ст. 269, 328 НК РФ). При осуществлении расходов по перечню, приведенному в ст. 270 НК РФ, организация не вправе включать их в налоговые регистры для исчисления НнП. |
| 2.1.3. | Проверка правильности определения налоговой базы. Организация должна определять налоговую базу в соответствии со ст. 274 и 315 НК РФ с учетом особенностей ее определения по следующим операциям: - получение дивидендов (ст. 275 НК РФ); - операции, осуществляемые обслуживающими производствами и хозяйствами (ст. 275 НК РФ); - доверительное управление имуществом (ст. 276 НК РФ); - передача имущества в уставный капитал (ст. 277 НК РФ); - совместная деятельность (ст. 278 НК РФ); - цессия (ст. 279 НК РФ); - операции с ценными бумагами (ст. 280-282, 329 НК РФ); - операции с амортизируемым имуществом (ст. 323 НК РФ); - операции, осуществляемые иностранной организацией в Российской Федерации через постоянное представительство (ст. 306-308 НК РФ); перечисление дохода российской организацией иностранной организации, не осуществляющей деятельность в Российской Федерации через постоянное представительство (ст. 309 НК РФ). Организация должна определять налоговую базу раздельно по операциям, облагаемым по разным ставкам, а также по операциям, по которым предусмотрен отличный от общего порядок расчета налоговой базы. |
| 2.2. Аудит правильности применения налоговых ставок | |
| 2.2.1. | Проверка расчета налога на прибыль по ставкам, установленным в ст. 284 НК РФ. |
| 2.3. Аудит правильности ведения аналитического и синтетического учета | |
| 2.3.1. | Сопоставление остатка по счету учета налога на прибыль с данными главной книги и бухгалтерской отчетности. |
| 2.3.2. | Сверка аналитических и синтетических регистров по счету 68, а также проверка взаимосвязи по счетам бухгалтерского учета и налоговой отчетности (счета 09 и 77). |
| 2.4. Аудит отражения расчетов по налогу на прибыль в бухгалтерском учете | |
| 2.4.1. | Проверка установления в учетной политике порядка ведения налогового учета. Согласно ст. 313 НК РФ организация вправе: - вести самостоятельные регистры налогового учета; - использовать для целей налогового учета регистры бухгалтерского учета, дополненные в случае необходимости дополнительными реквизитами. |
| 2.4.2. | Проверка соответствия ведения бухгалтерского учета расчетов по налогу на прибыль установленным требованиям. Согласно ПБУ 18/02 Минфина РФ организация обязана формировать в бухгалтерском учете: - прибыль по данным бухгалтерского учета (на счете 99); - постоянные налоговые обязательства (на субсчете «Постоянные налоговые обязательства» счета 99); - отложенные налоговые активы (на счете 09); - отложенные налоговые обязательства (на счете 77); - условный расход по налогу на прибыль (на субсчете «Условный расход по налогу на прибыль» счета 99). В результате формирования в бухгалтерском учете указанных операций текущий налог на прибыль, отраженный на счете 68, должен соответствовать налогу на прибыль, приведенному в налоговой декларации. |
| 2.5. Аудит правильности составления налоговой отчетности | |
| 2.5.1. | Проверка своевременности предоставления налоговой декларации. Налоговые декларации должны представляться по итогам I квартала, полугодия, 9 месяцев (не позднее 28-го числа месяца, следующего за соответствующим отчетным периодом), года (не позднее 28 марта следующего года). Организация, осуществляющая исчисление и уплату авансовых платежей, исходя из налогооблагаемой прибыли, полученной за текущий месяц, должна представлять налоговые декларации ежемесячно не позднее 28-го числа следующего месяца. |
| 2.5.1. | Проверка заполнения налоговых деклараций в соответствии с нормативными требованиями инструкции Минфина РФ. |
| 2.5.2. | Проверка соответствия данных, отраженных в декларациях данным бухгалтерского учета. |
| 2.5.3. | Проверка отражения в налоговой декларации данных, относящихся к тому налоговому периоду, для которого она составляется. |
| 3 этап - заключительный | |
| 3.1. | Свод и анализ результатов, полученных в ходе осуществленных аудиторских процедур |
| 3.2. | Оценка аудиторского риска. Для этого требуется руководствоваться положениями стандарта №8 "Оценка аудиторских рисков и внутренний контроль, осуществляемый аудируемым лицом" |
| 3.3. | Оценка обнаруженных ошибок и искажений с точки зрения их существенного влияния на финансовые показатели |
| 3.4. | Формирование отчёта аудитора по результатам проведённой проверки |
