Экспертные процедуры при проверке операций с внеоборотными активами

 

	Задачи эксперта	Экспертные процедуры
	Контроль за наличием и сохранностью основных средств и нематериальных активов	– инспектирование основных средств по метам нахождения; – проверка организации материальной ответственности по объектам основных средств; – проведение инвентаризации и проверка инвентаризационной работы
	Правильность оценки основных средств и нематериальных активов	– проверка положений учетной политики организации в отношении объектов основных средств и нематериальных активов; – проверка правильности определения первоначальной стоимости основных средств и нематериальных активов; – проверка правильности определения инвентарного объекта
	Соответствие документального оформления и отражения в учете операций по движению основных средств, нематериальных активов	– инспектирование источников поступления основных средств и нематериальных активов; – проверка правильности оформления приобретенных и выбывших основных средств и нематериальных активов; – арифметическая проверка начисления НДС при приобретении и выбытии основных средств и нематериальных активов; – проверка наличия обязательных реквизитов в документах по учету основных средств и нематериальных активов
Контроль        правильности начисления амортизации основных средств и нематериальных активов		– проверка соответствия используемых методов начисления амортизации требованиям бухгалтерского учета и учетной политике; – проверка правильности определения срока полезного использования внеоборотных активов и отнесения объектов основных средств к соответствующим амортизационным группам; – арифметическая проверка правильности начисления амортизации по объектам основных средств нематериальных активов; – инспектирование документального оформления амортизации внеоборотных активов
Подтверждение достоверности показателей в бухгалтерской отчетности организации		– проверка соответствия отчетных показателей (бухгалтерский баланс и пояснения к бухгалтерскому балансу) соответствующим показателям Главной книги, регистрам синтетического и аналитического учета
Проведение экспертизы переоценки основных средств и отражение ее результатов в бухгалтерском учете и отчетности		– наличие документального оформления переоценки основных средств; – инспектирование проведения переоценки основных средств и результатов ее отражения в бухгалтерском учете и отчетности
Инспектирование операций по ремонту основных средств, в том числе подтверждение правильности документального оформления операций, связанных с ремонтом основных средств		– наличие оправдательных документов по ремонту основных средств; – инспектирование правильности оформления первичной документации по ремонту основных средств в зависимости от применяемого способа ремонта; – тестирование организации бухгалтерского и налогового учета операций по ремонту основных средств
Проверка операций, связанных с арендой основных средств, в том числе правильности признания доходов и расходов от арендных операций		– инспектирование договоров об аренде основных средств и соблюдении договорных обязательств; – проверка правильности отражения в бухгалтерском учете и отчетности операций по аренде основных средств у арендодателя и арендатора
Анализ эффективности использования основных средств		– расчет показателей эффективности использования основных средств и анализ данных в динамике

В области учета основных средств экспертом могут выявлены следующие нарушения:

1. При ведении аналитического учета:

1.1. Ненадлежащее документальное оформление операций по движению основных средств.

1.2. Ведение инвентарных карточек не по всем видам или объектам основных средств.

2. Нарушение дисциплины по осуществлению контроля за сохранностью основных средств.

2.1. Отсутствие заключения договора о полной материальной ответственности.

2.2. Отсутствие некоторых предметов, взятых в домашнее пользование сотрудниками организации и неоформленные документально.

2.3. Проведение инвентаризации реже одного раза в три года.

3. Нарушение правильности начисления амортизации.

3.1. Начисление амортизации реже одного раза в месяц.

 

Так, типичными ошибками, выявляемыми при оценке сохранности, проверке наличия основных средств, являются:

1) неотражение на забалансовых счетах стоимости арендованного имущества, что приводит к недостоверному формированию информации

(справки о наличии ценностей, учитываемых на забалансовых счетах);

2) несоблюдение момента перехода права собственности от продавца к покупателю, что ведет к недостоверному отражению стоимости и состава основных средств и НМА на счетах учета;

3) отсутствие документов, характеризующих техническое состояние основных средств;

4) необоснованное списание недостачи основных средств и НМА на расходы организации;

5) материальная ответственность организуется лишь в отношении собственных ОС, учитываемых на счете 01;

6) неправильное формирование первоначальной стоимости ОС и НМА, что ведет к искажению первоначальной стоимости объектов;

10) неправильное определение срока эксплуатации и неправильный расчет амортизации;

12) неправомерное применение ускоренного начисления амортизации ОС;

13) предприятие продолжает начислять амортизацию по объектам с истекшим сроком нормативной эксплуатации.

Методика экспертного исследования операций с основными средствами заключается в проверке и сравнении балансовых (отчетных) данных об остатках основных средств с данными синтетического и аналитического учета. При этом бухгалтерские записи сверяются с первичными документами о поступлении и выбытии основных средств (акты принятия, накладные, акты ликвидации основных средств, справки о начисленной сумме амортизации, данные о расходах на капитальный ремонт и др.).

В начале исследования эксперт-бухгалтер должен установить правомерность отнесения отдельных объектов к основным средствам или к НМА. 

Проверяя сохранность основных средств и нематериальных активов, нужно:

– убедиться в правильности организации аналитического учета, учитывая, что аналитический учет ведется на инвентарных карточках. Особое внимание обращается на правильное и своевременное заполнение всех реквизитов для предотвращения замены одноименных новых предметов старыми. С этой целью проверяется количество инвентарных карточек по учету основных средств, сопоставляются данные описей инвентарных карточек по учету основных средств. При выявлении расхождений выясняются причины, необходимо убедиться в наличии объекта, по которому нет инвентарной карточки, и восстановить аналитический пообъектный учет основных средств с помощью аналитических расчетов и экономико-математических методов;

– выяснить, все ли основные средства закреплены за материально-ответственными лицами;

– правильно ли проведена последняя инвентаризация, каковы ее результаты и отражены ли они в учете, случаи обязательного проведения инвентаризации;

– проверить правильность оценки основного средства или нематериального актива (могут использоваться услуги профессиональных оценщиков, т.е. экспертизы разных видов);

– особо обратить внимание на акты списания основных средств, данные которого сверяются с техническими паспортами, проектами, сведениями, полученными в процессе непосредственного осмотра объекта – метод взаимного контроля операций, встречные, аналитические и логические проверки. При гибели имущества вследствие стихийных бедствий – акты при обязательном участии страховой компании (если оно застраховано) или представителей местной власти (если нет); проверяется реальность материального ущерба – сверка указанных актов с учетными данными, опрос соответствующих лиц, запрос местной гидрометеослужбы;

– исследовать операции по ремонту основных средств – исключить приписки выполненных работ с целью завышения заработной платы и списания израсходованных материалов, запасных частей, завышение норм расхода материальных ценностей и расценки по оплате труда (используется встречная проверка документов, контроль документов по взаимосвязанным операциям, опрос должностных и материально ответственных лиц, письменные запросы подрядчиков).

Что касается инвентаризации основных средств, то сначала рекомендуется проверить:

– наличие и состояние инвентарных карточек, инвентарных книг, описей и других регистров аналитического учета;

– наличие и состояние технических паспортов или другой технической документации;

– наличие документов на основные средства, сданные или принятые организацией в аренду или на хранение.

При отсутствии документов необходимо обеспечить их получение или оформление.

При обнаружении расхождений или неточностей в регистрах бухгалтерского учета или технической документации должны быть внесены исправления и уточнения.

Кроме того, необходимо проверить правильность оценки основных средств и нематериальных активов. С этой целью пользуются услугами профессиональных оценщиков, т.е. используется метод экспертизы разных видов.

Особо тщательно проверяются акты на списание основных средств, данные которых необходимо сверить с техническими паспортами, проектами, сведениями, полученными в процессе непосредственного осмотра объектов. В этих случаях используют методы взаимного контроля операций, встречные, аналитические и логические проверки документов. Акты на гибель имущества вследствие стихийных бедствий должны быть составлены при обязательном участии представителя страховых компаний (если оно застраховано) или представителей местных властей (если оно не застраховано). Устанавливается также реальность материального ущерба, для чего применяют встречную проверку указанных актов с учетными данными, опрос соответствующих лиц, запрос местной гидрометеослужбы и т.д. Определяют также своевременность, правильность и полноту страхового возмещения погибшего имущества.

При исследовании операций по ремонту основных средств необходимо убедиться, не допускались приписки выполненных работ с целью завышения заработной платы и списания израсходованных материалов, запасных частей, которые впоследствии похищены, не завышались ли норма расхода материальных ценностей и расценки по оплате труда на ремонтные работы. Чтобы установить факты незаконного списания запасных частей и ремонтных материалов на выполненные работы, необходимо использовать встречную проверку документов, контроль документов по взаимосвязанным операциям, опрос должностные и материально-ответственных лиц, письменные запросы подрядчиков.

После оценки общей ситуации с основными средствами эксперту следует провести пообъектный анализ, выявить сущность и причины вызывающих сомнение событий и их влияние на достоверное отражение фактов хозяйственной жизни в учете.

В процессе экспертизы должна быть достигнута убежденность в достаточности организации сохранности основных средств. Исследование оформления результатов проведенных инвентаризаций, в частности, должна подтвердить или опровергнуть достаточность мероприятий по контролю за сохранностью объектов ОС. При этом изучается порядок проведения инвентаризаций в организации, их периодичность, решения, принимаемые по результатам инвентаризации, правильность их отражения в учете, соблюдение положений по бухгалтерскому учету, регулирующих порядок и сроки проведения инвентаризаций. 

В организации должен иметься утвержденный руководителем Порядок проведения инвентаризаций, где указываются периодичность, сроки, подразделения и объекты, подлежащие инвентаризации. При этом в некоторых случаях проведение инвентаризации является обязательным, например при смене материально-ответственных лиц или после стихийных бедствий, хищений. Оценивая достоверность данных о наличии основных средств на дату проверки, эксперт может использовать, например, сверку описей карточек инвентарного учета с имеющимися в картотеке инвентарными карточками. В ходе проверки он может наблюдать за процессом проведения инвентаризации, принимать участие в контрольном осмотре основных средств, изучать, имеются ли в наличии объекты основных средств, пришедшие в негодность и подлежащие списанию, а также длительно не используемое имущество.

Экспертом в обязательном порядке проверяется наличие правоустанавливающих документов на недвижимое имущество организации: здания, сооружения и другую недвижимость, – а также проверяются документы, подтверждающие их регистрацию в соответствующем учреждении. При инвентаризации производится осмотр объектов по местам хранения и эксплуатации. Если в ходе проверки выявлены неучтенные объекты, эксперт должен определить причины, по которым основные средства не отражены в учете. Непригодные к эксплуатации предметы отражаются в отдельной инвентаризационной описи.

При инвентаризации объектов основных средств эксперту необходимо убедиться в следующем:

– все отраженные в отчетности основные средства действительно существуют;

– права организации на основные средства не обременены;

– основные средства отвечают критериям, оговоренным в положениях по бухгалтерскому учету, оценены и отражены в отчетности в соответствии с учетной политикой;

– приобретенные основные средства отражены в учете и отчетности в правильной оценке и в соответствующем отчетном периоде.

Кроме вопросов, поставленных судом и следствием в постановлении о назначении экспертизы, эксперт-бухгалтер может выявить и другие недостатки при отражении в учете соответствующих операций. Об обнаружении ошибок, характеризующих общее состояние дел в учете экономического субъекта, эксперт может сообщить в отдельном разделе своего заключения. 

Типичные ошибки, выявляемые экспертизой операций по движению НМА:

– неправильное формирование первоначальной стоимости НМА, что ведет к оприходование НМА не по цене их приобретения;

– неправильное определение срока эксплуатации;

– отсутствие документов, подтверждающих отнесение объектов учета к НМА;

– неправомерное увеличение стоимости НМА за счет текущих затрат.

– отсутствие первичных приходных документов или оформление их с нарушением установленных требований;

– неправильное начисление амортизации по НМА.

Для уверенности в достаточности системы контроля за сохранностью ОС и НМА эксперт может присутствовать при инвентаризации (или провести самостоятельно) ОС и НМА, либо присутствовать при приемке или пуске в эксплуатацию ОС. Также необходимо убедиться в закреплении материальной ответственности за наличием и сохранностью ОС и НМА по местам их хранения и использования.

При оценке системы внутреннего контроля эксперт должен выявить наличие распорядительных документов, закрепляющих способы ведения учета операций, связанных с движением основных средств; подробно изучить порядок документального оформления фактов хозяйственной деятельности, связанных с объектами основных средств, утвержденные графики и схемы документооборота; проверить наличие аналитических регистров бухгалтерского и налогового учета. 

Необходимо проверить, как ведется учет на синтетических счетах

01, 02, 04, 05, 07 и 08.

При оценке сохранности и проверке наличия основных средств эксперт контролирует следующие моменты:

– имеется ли приказ о назначении материально ответственных лиц за сохранностью объектов;

– заключены ли договоры о полной индивидуальной материальной ответственности;

– организована ли материальная ответственность в отношении арендованных активов;

– установлены ли в помещениях пожарно-охранные сигнализации;

– имеется ли приказ о назначении постоянно действующей инвентаризационной комиссии;

– закреплен ли в учетной политике план проведения инвентаризаций активов.