Налоговая ответственность за совершение налоговых правонарушений

Положению налогоплательщиков в РФ посвящено несколько глав НК РФ. Для целей данной работы в качестве аналитического материала подходят три главы из разд. 6 НК РФ «Налоговые пра­вонарушения и ответственность за их совершение»:

1) гл. 15 «Общие положения об ответственности за совершение налоговых правонарушений»;

2) гл. 16 «Виды налоговых правонарушений и ответственность за их совершение»;

3) гл. 18 «Виды нарушений банком обязанностей, предусмотрен­ных законодательством о налогах и сборах, и ответственность за их совершение».

Понятие налогового правонаруше­ния дано в ст. 106 НК РФ:

Субъекта­ми налоговых правонарушений являются как физические, так и юридические лица, которые могут быть привлечены за совершен­ные налоговые правонарушения к налоговой ответственности.

Однако юридические лица являются специальными субъектами налогового права, поскольку к ним применимы налоговые нормы как общие для всех организаций в РФ, так и специальные нормы о юридических лицах в качестве налоговых агентов.

В отечественном налоговом праве применительно к физическим и юридическим лицам существуют базисные основы налоговой ответственности, перечисленные в ст. 108 НК РФ.

1. Никто не может быть привлечен к ответственности за совер­шение налогового правонарушения иначе, как по основаниям и в порядке, которые предусмотрены Налоговым кодексом РФ.

2. Никто не может быть привлечен повторно к налоговой ответ­ственности за совершение одного и того же налогового правонару­шения.

3. Привлечение организации к ответственности за совершение налогового правонарушения не освобождает ее должностных лиц при наличии соответствующих оснований от административной, уголовной или иной ответственности, предусмотренной законами Российской Федерации.

4. Привлечение налогоплательщика или налогового агента к от­ветственности за совершение налогового правонарушения не осво­бождает их от обязанности уплатить причитающиеся суммы налога.

5. Каждый налогоплательщик считается невиновным в соверше­нии налогового правонарушения, пока его виновность не будет до­казана в предусмотренном федеральным законом порядке и уста­новлена вступившим в законную силу решением суда.

Налогопла­тельщик не обязан доказывать свою невиновность в совершении налогового правонарушения. Обязанность по доказыванию обстоя­тельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности налогоплательщика в его совершении, возлагается на налоговые органы.

Неустранимые сомнения в виновности налого­плательщика в совершении налогового правонарушения толкуются в пользу налогоплательщика.

Налогоплательщик вправе самостоя­тельно исправить ошибки, допущенные им при учете объекта нало­гообложения, исчислении и уплате налога. Положения, предусмот­ренные настоящим пунктом, распространяются и на налоговых агентов.

В налоговом праве существуют обстоятельства, исключающие привлечение лица к ответственности за совершение налогового пра­вонарушения, к которым относятся:

1) отсутствие события налогового правонарушения;

2) отсутствие вины лица в совершении налогового правонару­шения;

3) совершение деяния, содержащего признаки налогового пра­вонарушения, физическим лицом, не достигшим к моменту совер­шения деяния шестнадцатилетнего возраста;

4) истечение сроков давности привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Каждое налоговое правонарушение имеет свой собственный состав.

Объектом налогового правонарушения в сфере налогообложения являются общественные отношения по исчислению и уплате нало­гов и сборов, а также по исполнению иных требований налогового законодательства. Объектом налогового правонарушения считается не всякое, а лишь такое общественное отношение, которое охраня­ется мерами налоговой ответственности.

Объективная сторона состава налогового правонарушения — это система предусмотренных нормой налогового права признаков, ха­рактеризующих его внешние проявления. Важнейший среди них тот, который характеризует само деяние (уклонение от постановки на учет, грубое нарушение, неправомерное несообщение сведений и пр.), а разновидностями могут быть действие и бездействие.

Субъектом налогового правонарушения является лицо, в деянии которого имеется описанное в налоговом законодательстве правона­рушение. Действующее налоговое законодательство предусматрива­ет наличие следующих субъектов налоговой ответственности.

1. Физические лица или индивидуальные предприниматели, являю­щиеся налогоплательщиками (плательщиками сборов) или налого­выми агентами.

2. Юридические лица, являющиеся налогоплательщиками (плательщиками сборов) или налоговыми агентами.

Субъективная сторона налогового правонарушения — это совокуп­ность признаков, характеризующих психическое отношение лица к содеянному.

Ее основой является вина, которая может существовать в форме умысла и неосторожности.

Налоговое право в отличие от уголовного, где их четыре, преду­сматривает только две формы вины:

1) умысел;

2) неосторожность.

При этом вина юридического лица в совершении налогового правонарушения определяется в зависимости от вины его должност­ных лиц либо его представителей, действия (бездействие) которых обусловили совершение данного налогового правонарушения.

Вины при совершении налогового правонарушения может и не быть. В HK РФ установлены обстоятельства, исключающие вину лица в совершении налогового правона­рушения:

1) совершение деяния, содержащего признаки налогового пра­вонарушения, вследствие стихийного бедствия или других чрезвы­чайных и непреодолимых обстоятельств (указанные обстоятельства устанавливаются наличием общеизвестных фактов, публикаций в средствах массовой информации и иными способами, не нуждаю­щимися в специальных средствах доказывания);

2) совершение деяния, содержащего признаки налогового право­нарушения, налогоплательщиком — физическим лицом, находив­шимся в момент его совершения в состоянии, при котором это лицо не могло отдавать себе отчета в своих действиях или руководить ими вследствие болезненного состояния (указанные обстоятельства дока­зываются предоставлением в налоговый орган документов, которые по смыслу, содержанию и дате относятся к тому налоговому перио­ду, в котором совершено налоговое правонарушение);

3) выполнение налогоплательщиком или налоговым агентом письменных разъяснений по вопросам применения законодательст­ва о налогах и сборах, данных налоговым органом или другим упол­номоченным государственным органом или их должностными ли­цами в пределах их компетенции (указанные обстоятельства уста­навливаются при наличии соответствующих документов этих органов, которые по смыслу и содержанию относятся к налоговым периодам, в которых совершено налоговое правонарушение, вне за­висимости от даты издания этих документов).

Соответственно, если не существует вины - важной составляющей налогового правонарушения, то нет и самого правонарушения, а следовательно нет налоговой ответственности за его совершение, хотя бы данное деяние и было бы признано на­логовым правонарушением.

По аналогии с уголовным и административным правом в нало­говом праве установлены смягчающие и отягчающие вину обстоя­тельства, а также своеобразная «судимость» за налоговое правонару­шение.

В ст. 112 НК РФ приведены эти обстоятельства, из которых к смягчающим относятся:

1) совершение правонарушения вследствие стечения тяжелых личных или семейных обстоятельств;

2) совершение правонарушения под влиянием угрозы или при­нуждения либо в силу материальной, служебной или иной зависи­мости;

3) иные обстоятельства, которые налоговым органом или судом могут быть признаны смягчающими ответственность; а к отягчаю­щим - только одно: «совершение налогового правонарушения ли­цом (физическим или юридическим), ранее привлекаемым к ответ­ственности за аналогичное правонарушение.

Налоговая судимость, как и уголовная, — это свойство лица, на которое наложена налоговая ответственность в течение определен­ного срока (12 месяцев) считаться судимым за совершение налогово­го правонарушения, то есть при совершении в течение 12 месяцев после наложения на рассматриваемое лицо налогового взыскания по решению суда или налогового органа такого же налогового правона­рушения, данное деяние будет признано в качестве отягчающего об­стоятельства и повлечет за собой более строгое наказание.

Главной и единственной мерой налоговой ответственности явля­ется денежное взыскание — штраф, который может быть установлен как в виде твердой суммы, так и в процентном отношении к сумме сокрытого дохода и пр. Причем при наличии хотя бы одного смяг­чающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не меньше чем в два раза по сравнению с размером, ус­тановленным соответствующей статьей гл. 16 НК РФ за совершение налогового правонарушения, а при наличии отягчающего обстоя­тельства размер штрафа увеличивается на 100 %.

В отличие от уголовного и административного права в налого­вом праве при совершении одним лицом двух и более налоговых правонарушений налоговые санкции взыскиваются за каждое пра­вонарушение в отдельности без поглощения менее строгой санкции более строгой.

НК РФ установлена очередность взыскания налоговых санкций, то есть сумма штрафа, присужденного налогоплательщику, платель­щику сборов или налоговому агенту за нарушение законодательства о налогах и сборах, повлекшее задолженность по налогу или сбору, подлежит перечислению со счетов налогоплательщика, плательщика сборов или налогового агента только после перечисления в полном объеме этой суммы задолженности и соответствующих пеней.

Относительно налоговых правонарушений существует два типа

сроков давности:

1) давность привлечения к ответственности за совершение нало­гового правонарушения;

2) давность взыскания налоговых санкций.