Ревизия затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции

Ревизия затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции производственных предприятий начинается с проверки:

¨ правильности признания в бухгалтерском учете расходов и обоснованности включения их в состав затрат;

¨ соответствия фактического учета затрат налоговому законодательству и принятой учетной политике;

¨ правильности планирования расходов и калькулирования себестоимости отдельных видов продукции. Для этого производят корректировку затрат на весь выпуск продукции.

Ревизия правильности признания в учете расходов и обоснованности включения их в состав затрат предполагает проверку:

¨ принятия расходов к учету. Поскольку расходы принимаются к учету в сумме, равной величине оплаты в денежной или иной форме или величине кредиторской задолженности, то устанавливается соответствие ее величины цене и условиям, установленными договором между организацией и поставщиком (подрядчиком) и иным контрагентом;

¨ отвечают ли расходы требованиям законодательных или нормативных актов;

¨ соответствия периода принятия расходов и отражения их в отчетности (временная определенность фактов хозяйственной деятельности).

Необходимо проверить соответствие фактического учета затрат налоговому законодательству, что позволит выявить правильность налогооблагаемой базы по налогу на прибыль, соблюдаются ли способы списания амортизации нематериальных активов и основных средств, методы оценки материалов по их видам при отпуске в производство, способы погашения стоимости специальных инструментов и приспособлений, предназначенных для индивидуальных заказов, порядок списания общехозяйственных расходов.

Если принятые в учетной политике способы учета отличаются от требований налогового законодательства, то должен быть организован отдельный учет, позволяющий определять налогооблагаемую базу в соответствии с предъявляемыми требованиями.

Тщательно проверяются обоснованность выбора объектов калькулирования. В качестве объекта калькулирования целесообразно принимать продукт или услугу, которые могут быть реализованы самостоятельно.

В индивидуальном и мелкосерийном производстве обычно применяется позаказный способ учета. Попередельный (попроцессный) способ используется в организациях с однородной по исходному материалу и характеру обработки массовой или крупносерийной продукцией, где исходные материалы проходят ряд переделов или где из них получают несколько видов продукции. При использовании данного способа учет затрат может быть организован по полуфабрикатному или бесполуфабрикатному варианту. Полуфабрикатный вариант предполагает, что учет осуществляется с перечислением себестоимости полуфабрикатов собственного производства при передаче их из цеха в цех в системе счетов бухгалтерского учета. Бесполуфабрикатный вариант предполагает ведение учета без перечисления себестоимости полуфабрикатов собственного производства при передаче из цеха в цех, затраты на изготовление полуфабрикатов учитываются по цехам в разрезе статей затрат.

Вышеперечисленные способы учета затрат позволяют организовать аналитический учет по каждому объекту калькулирования. Прямые затраты собираются по основному производству на счете 20 «Основное производство», по вспомогательному производству ¾ на счете 23 «Вспомогательные производства».

Косвенные затраты невозможно в момент их возникновения увязать с конкретным видом продукции, поэтому в течение отчетного периода они собираются на счете 25 «Общепроизводственные расходы» и на счете 26 «Общехозяйственные расходы». Однако следует обратить внимание на то, что если аналитический учет по косвенным расходам организован по каждому структурному подразделению, то это облегчает дальнейшую процедуру их распределения.

Основное внимание при проверке уделяется распределению общепроизводственных расходов между отдельными объектами формирования производственной себестоимости. Процедура распределения обычно состоит из двух операций:

¨ распределение общепроизводственных расходов по видам производств;

¨ расходы, отнесенные к готовой продукции, распределяются по ее видам. Проверить механизм этого распределения можно только по расчетным данным, так как в системном учете записи не производятся.

Распределение между отдельными видами продукции косвенных расходов производится пропорционально одному из выбранных показателей: выручке от реализации, фонду оплаты труда, затратам труда в человеко-часах, прямым затратам и др.

Для определения полной себестоимости реализованной продукции в конце отчетного периода расходы на продажу, которые относятся к реализованной партии продукции, списываются со счета 44 «Расходы на продажу» на счет 90 «Продажи».

При проверке обоснованности оценки незавершенного производства и готовой продукции прежде всего проверяют порядок расчета себестоимости готовой продукции и объема незавершенного производства. Здесь возможны следующие способы оценки:

¨ себестоимости готовой продукции по фактической себестоимости ¾ полной или сокращенной;

¨ себестоимости готовой продукции по нормативной себестоимости ¾ полной или сокращенной ¾ использованием счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)»;

¨ по прямым статьям расходов.

При ревизии правильности планирования расходов и калькулирования себестоимости отдельных видов продукции, планирования уровня затрат на 1 руб. товарной или реализованной продукции необходимо проверить правильность исчисления этого показателя в следующем порядке.

1. Определяют затраты на 1 руб. продукции в базисном периоде.

2. Исчисляют себестоимость продукции планируемого периода исходя из уровня затрат базисного периода, для чего продукцию планируемого года умножают на затраты на 1 руб. продукции базисного периода.

3. Оценивают влияние всех факторов изменения себестоимости на уровень затрат в ценах и условиях базисного периода.

4. Из себестоимости продукции, найденной по уровню затрат базисного периода, вычитают итоговую сумму изменения себестоимости за счет всех факторов и получают себестоимость продукции планируемого периода.

5. Делением себестоимости на планируемый объем продукции получают уровень затрат на 1 руб. продукции планового периода.

6. Находят процент снижения затрат к уровню базисного периода (разность между уровнем затрат на 1 руб. в планируемом периоде в сопоставимых ценах и условиях и уровнем затрат на 1 руб. продукции в базисном периоде).

7. Определяют влияние изменения оптовых цен на объем и себестоимость продукции и определяют себестоимость в действующих ценах.

8. Рассчитывают уровень затрат на 1 руб. продукции в действующих ценах.

9. Определяют сумму снижения затрат на 1 руб. продукции в действующих ценах.

Для увязки плана себестоимости продукции с другими разделами плана, а также для расшифровки отдельных статей в форме № 5 бухгалтерской отчетности составляется смета затрат на производство по экономическим элементам, показывающая общую сумму затрат в планируемом периоде. Проверяя правильность сметы, необходимо иметь в виду, что в нее включаются все расходы основного и вспомогательного производств без внутреннего оборота.

Важным участком планирования себестоимости является исчисление плановой себестоимости единицы изделий, намеченных к выпуску в плановом периоде. Этот показатель устанавливается путем составления плановых калькуляций. Необходимо проверить наличие плановых калькуляций отдельных видов продукции, наличие смет накладных расходов по комплексным статьям: расходов на содержание и эксплуатацию оборудования, общепроизводственных и общехозяйственных расходов, расходов на производство по вспомогательным цехам, расходов по изготовлению специальной оснастки, расходов по подготовке и освоению производства новых видов продукции, транспортно-заготовительных и др.

Ревизор должен проверить соответствие плановых калькуляций порядку, закрепленному в учетной политике.

Действующими нормативными документами предусмотрен различный порядок калькулирования себестоимости в части полноты включения в нее периодических расходов, в частности общехозяйственных. Предприятие может не распределять эти расходы, а сразу относить их сумму на финансовые результаты (в дебет счета 90). В этом случае в результате калькулирования будет определяться производственная себестоимость продукции, т. е. неполная. С точки зрения принятия управленческих решений и контроля внутри организации это оправдано. Однако в настоящее время предприятия вынуждены при калькулировании себестоимости полностью распределять все затраты (включая и периодические) между отдельными видами продукции с целью обоснования цен и их соответствия рыночным в соответствии с требованиями ст. 40 НК РФ. В этой ситуации ревизору необходимо детально проверить механизм распределения накладных расходов и его обоснованность.

Если в производственной организации используется нормативный метод учета затрат и калькулирования себестоимости, то в ходе проверки ревизор устанавливает обоснованность используемых норм, при этом изучаются спецификации на сырье, материалы, покупные полуфабрикаты, технологические карты, технические характеристики оборудования.

В ходе проверки фактические затраты сравниваются с нормативными, определяются отклонения и выявляются их причины. Прежде всего выявляют отклонения по прямым расходам. Так, причиной отклонений по сырью и материалам может быть изменение норм расхода сырья и изменение цен. Чтобы определить это влияние, составляют аналитическую таблицу.

Если имеются возвратные отходы, то они вычитаются из затрат. Поэтому необходимо проверить правильность отраженных сумм возвратных отходов. Количество и оценка возвратных отходов рассматриваются по накладным на сдачу отходов.

По статье «Основная заработная плата производственных рабочих» отклонения в затратах возникают под воздействием изменения объема выпущенной продукции, ее структуры и расходов заработной платы на единицу продукции. Для определения влияния факторов составляется таблица.

Отклонения по статье «Дополнительная заработная плата» выявляются исходя из анализа планируемых и фактических выплат. Изменение по статье «Отчисления на социальные нужды» зависят от двух предыдущих статей. Далее ревизор переходит к анализу смет накладных расходов. По каждой статье фактические затраты сравнивают со сменными и выявляют отклонения. Ревизор должен обратить внимание на обоснованность всех расходов, их законность и хозяйственную целесообразность.

При проверке накладных расходов необходимо исследовать причины возникновения непроизводительных расходов: потерь и простоев. Кроме того, устанавливается порядок списания канцелярских расходов и расходов инвентаря. Проверяются законность и правильность расходов по текущему ремонту служебных зданий, помещений, инвентаря, соблюдение норм на отопление, освещение, водоснабжение. Проверяется правильность арендной платы исходя из договоров аренды и счетов арендодателей.