2015-03-20
985
Как правило, чтобы определить место реализации услуг (работ) по перевозке и транспортировке, а также связанных с ними услуг (работ), необходимо одновременно учитывать несколько факторов. Правила определения места реализации таких услуг установлены пп. 4.1 - 4.4 п. 1, пп. 5 п. 1.1, пп. 4 п. 2.1 ст. 148 НК РФ с учетом положений абз. 2 п. 2 ст. 148 НК РФ.
Для наглядности информация о том, в каких случаях территория РФ признается местом реализации таких работ и услуг, представлена в таблице.
| N п/п | Исполнитель | Вид услуг (работ) | Маршрут следования, пункт назначения, пункт отправления и т.п. | Прочие условия | Основание |
| Российская организация или индивидуальный предприниматель | Услуги по перевозке и (или) транспортировке | Пункт отправления и (или) пункт назначения находятся на территории РФ | Подпункт 4.1 п. 1 ст. 148 НК РФ | ||
| Российская организация или индивидуальный предприниматель | Услуги (работы), непосредственно связанные с перевозкой и (или) транспортировкой (кроме услуг (работ), указанных в пп. 4.2, 4.3 п. 1 ст. 148 НК РФ) | Пункт отправления и (или) пункт назначения находятся на территории РФ | Подпункт 4.1 п. 1 ст. 148 НК РФ | ||
| Российская организация или индивидуальный предприниматель | Услуги по предоставлению во фрахт по договору фрахтования воздушного, морского судна или судна внутреннего плавания для перевозок товаров и (или) пассажиров водным (морским, речным), воздушным транспортом | Пункт отправления и (или) пункт назначения находятся на территории РФ | Абзац 2 пп. 4.1 п. 1 ст. 148 НК РФ | ||
| Организация или индивидуальный предприниматель, местом осуществления деятельности которых признается территория РФ | Услуги (работы), непосредственно связанные с перевозкой и транспортировкой товаров, помещенных под таможенную процедуру таможенного транзита (кроме услуг, указанных в пп. 4.3 п. 1 ст. 148 НК РФ) | Перевозка товаров осуществляется от места прибытия на территорию РФ до места убытия с территории РФ | Подпункт 4.2 п. 1 ст. 148 НК РФ | ||
| Российская организация | Услуги по организации транспортировки трубопроводным транспортом природного газа по территории РФ <1> | Транспортировка природного газа, которую организует исполнитель, осуществляется по территории РФ | Подпункт 4.3 п. 1 ст. 148 НК РФ | ||
| <2> | Российские авиаперевозчики - организации и индивидуальные предприниматели | Услуги по перевозке товаров воздушными судами | Пункт отправления и пункт назначения находятся за пределами территории РФ | При перевозке на территории РФ совершается посадка эксплуатируемого указанными перевозчиками воздушного судна и место прибытия товаров на территорию РФ совпадает с местом убытия товаров с территории РФ | Подпункт 4.4 п. 1 ст. 148 НК РФ |
| Российская и (или) иностранная организация | Работы (услуги) по перевозке и (или) транспортировке углеводородного сырья, работы (услуги), непосредственно связанные с такой перевозкой и (или) транспортировкой <3> | Пункт отправления находится на континентальном шельфе РФ и (или) в ее исключительной экономической зоне | Выполнение работ (оказание услуг) осуществляется в целях геологического изучения, разведки и добычи углеводородного сырья на участках недр, расположенных полностью или частично на континентальном шельфе и (или) в исключительной экономической зоне РФ | Подпункт 4 п. 2.1 ст. 148 НК РФ | |
| Иностранное лицо, не состоящее на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщика | Услуги по перевозке и (или) транспортировке (кроме услуг по перевозке пассажиров и багажа, оказываемых иностранными лицами не через постоянное представительство этого иностранного лица) | Пункты отправления и назначения находятся на территории РФ | Подпункт 4.1 п. 1 ст. 148 НК РФ | ||
| Иностранное лицо, не состоящее на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщика | Услуги (работы), непосредственно связанные с перевозкой и (или) транспортировкой (кроме услуг (работ), указанных в пп. 4.2, 4.3 п. 1 ст. 148 НК РФ) | Пункты отправления и назначения находятся на территории РФ | Подпункт 4.1 п. 1 ст. 148 НК РФ |
--------------------------------
<1> Подробнее о порядке определения места реализации этих видов услуг (работ) читайте в разд. 4.2.6 "Место реализации услуг по организации транспортировки природного газа трубопроводным транспортом".
<2> Российская Федерация признается местом реализации указанных в данном пункте услуг российских авиаперевозчиков с 1 января 2015 г. (пп. 4.4 п. 1 ст. 148 НК РФ). В отношении таких услуг установлена ставка НДС 0% (пп. 2.10 п. 1 ст. 164 НК РФ). Соответствующие изменения предусмотрены п. п. 1, 2 ст. 2, ч. 1 ст. 4 Федерального закона от 29.11.2014 N 382-ФЗ.
<3> Подробнее о порядке определения места реализации указанных видов работ (услуг), а также иных работ (услуг), которые связаны с геологическим изучением, разведкой и добычей углеводородного сырья и осуществляются на участках недр, расположенных на континентальном шельфе и (или) в исключительной экономической зоне Российской Федерации, читайте в разд. 4.2.7 "Место реализации работ (услуг), осуществляемых на участках недр, расположенных на континентальном шельфе или в исключительной экономической зоне РФ, в целях геологического изучения, разведки и добычи углеводородного сырья".
Местом реализации услуг по перевозке и транспортировке, а также непосредственно связанных с ними работ (услуг), не указанных в таблице, РФ не является. Это следует из системного толкования положений ст. 148 НК РФ.
Например, РФ не является местом реализации, если:
- российская организация осуществляет перевозку груза на территории иностранного государства до границы РФ (см. также Письма Минфина России от 29.03.2007 N 03-07-08/54, от 26.07.2007 N 03-07-08/210);
- российская организация организует перевозку груза (например, по договору перевозки или транспортной экспедиции) между станциями отправления и назначения, которые находятся за пределами территории РФ (Письма Минфина России от 03.11.2011 N 03-07-08/307, от 03.11.2011 N 03-07-08/306, от 03.11.2011 N 03-07-08/305, от 13.09.2011 N 03-07-08/278, от 18.07.2011 N 03-07-08/222, от 26.04.2011 N 03-07-08/126);
- российская организация оказывает услуги по информационному сопровождению груза (по отслеживанию его движения и прибытия) за пределами территории РФ (Постановление ФАС Северо-Западного округа от 23.01.2009 N А56-11084/2008);
- российская организация по договору транспортной экспедиции оказывает другой российской организации финансово-платежные услуги по оплате провозных платежей за транспортировку товаров между пунктами отправления и назначения, расположенными за пределами РФ (Письмо Минфина России от 26.02.2013 N 03-07-08/5469);
- российская организация предоставляет во фрахт вертолет для эксплуатации за пределами территории РФ (Постановления ФАС Дальневосточного округа от 02.12.2009 N Ф03-6718/2009, ФАС Северо-Западного округа от 14.11.2008 N А56-5150/2008);
- иностранная организация оказывает транспортно-экспедиционные услуги в отношении товаров, ввозимых на территорию РФ автомобильным транспортом с территории иностранного государства (см., в частности, Письмо Минфина России от 03.12.2012 N 03-07-08/335);
- филиал иностранной организации, состоящий на учете в налоговых органах РФ, осуществляет перевозку грузов железнодорожным транспортом из Российской Федерации в другое государство (Письмо Минфина России от 15.02.2012 N 03-07-13/04).
