Учет предоставленных займов и процентов по ним

В соответствии с ГК РФ (ст. 807) по договору займа одна сторона (займодавец) передает в собственность другой стороне (заемщику) деньги или другие вещи, определенные родовыми признаками, а заемщик обязуется возвратить займодавцу такую же сумму денег (сумму займа) или равное количество других полученных им вещей того же рода и качества.

Договор займа считается заключенным с момента передачи денег или других вещей.

Если иное не предусмотрено законом или договором займа, займодавец имеет право на получение с заемщика процентов на сумму займа в размерах и в порядке, определенных договором (ст. 809 ГК РФ).

Договор займа предполагается беспроцентным, если в нем прямо не предусмотрено иное, в случае, когда по договору заемщику передаются не деньги, а другие вещи, определенные родовыми признаками (ст. 809 ГК РФ).

Предоставление организацией другим юридическим и физическим лицам краткосрочных и долгосрочных займов в денежной и иной форме находит отражение на счете 58 «Финансовые вложения» субсчет 3 «Предоставленные займы». Аналитический учет к данному субсчету организуется в разрезе организаций-заемщиков по каждому заключенному договору займа. Займы, обеспеченные залогом, поручительством, векселями, учитываются на этом субсчете обособленно. Данные о займах работникам организации обобщаются на отдельном субсчете к счету 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям», т.к. в соответствии с п.3 ПБУ 19/2 такие займы к финансовым вложениям не относятся.

Денежные займы отражаются в учете кредитора (заимодателя) бухгалтерской записью:

дебет счета 58 «Финансовые вложения» субсчет 3 «Предоставленные займы», кредит счетов учета денежных средств (50, 51, 52).

При возврате займа осуществляются обратные записи.

Расходы, связанные с предоставлением займов, признаются по мере их осуществления прочими расходами и учитываются по дебету счета 91 «Прочие доходы и расходы».

Начисление и получение процентов, предусмотренных договором займа, отражаются в учете следующим образом:

1) дебет счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» субсчет «Расчеты по причитающимся дивидендам и другим доходам» (или счета 58 субсчет 3), кредит счета 91 «Прочие доходы и расходы»;

2) дебет счетов учета денежных средств (51, 52), кредит счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» субсчет 3 «Расчеты по причитающимся дивидендам и другим доходам».

Предоставление неденежных займов (займов в имущественной форме) в учете заимодателя также отражается по дебету счета 58 субсчет «Предоставленные займы» в корреспонденции с кредитом соответствующих счетов учета имущества: 10 «Материалы», 41 «Товары», 43 «Готовая продукция» и др. – на стоимость имущества без НДС.

Займы в неденежной форме, предоставляемые организациями-плательщиками налога на добавленную стоимость, в соответствии с НК РФ, облагаются этим налогом. Поэтому заимодатель при предоставлении такого займа должен начислить сумму этого налога, подлежащую перечислению в бюджет, по дебету счета 58 «Финансовые вложения» субсчет 3 «Предоставленные займы» и кредиту счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» субсчет «Расчеты с бюджетом по НДС».

Учетная стоимость передаваемого по договору займа имущества может не совпадать с его договорной стоимостью. В этом случае разницу между договорной и учетной стоимостью имущества следует отразить на счете 91.

Договором займа, как правило, предусматривается уплата заемщиком процентов за пользование заемными средствами. В случае предоставления неденежного займа проценты также могут быть начислены и получены в неденежной форме:

1) дебет счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» субсчет «Расчеты по причитающимся дивидендам и другим доходам» (или 58 субсчет 3), кредит счета 91 «Прочие доходы и расходы» – начислены причитающиеся к получению проценты по предоставленному займу, включая НДС от стоимости имущества;

2) дебет счетов 10 «Материалы», 41 «Товары» и др., кредит счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» субсчет «Расчеты по причитающимся дивидендам и другим доходам» (или 58 субсчет 3) – получены проценты в имущественной форме;

3) дебет счета 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям», кредит счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» субсчет «Расчеты по причитающимся дивидендам и другим доходам» – отражен НДС от стоимости имущества, полученного в виде процентов.

Погашение задолженности по договору займа, предоставленного в неденежной форме, отражается в учете организации, предоставившей займ, следующими бухгалтерскими записями:

1) дебет счетов 10 «Материалы», 41 «Товары» и др., кредит счета 58 «Финансовые вложения» субсчет 3 «Предоставленные займы» – на стоимость имущества, указанную в договоре займа (без НДС);

2) дебет счета 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям», кредит счета 58 «Финансовые вложения» субсчет 3 «Предоставленные займы» – на сумму НДС, относящегося к стоимости имущества;

3) дебет счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» субсчет «Расчеты с бюджетом по налогу на добавленную стоимость», кредит счета 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» – сумма НДС, относящегося к стоимости имущества, полученного в уплату процентов по займу и в погашение займа, принимается к вычету.

1.2.5 Учет финансовых вложений по договору
простого товарищества и доходов (убытков)
от совместной деятельности

Согласно ст. 1041 ГК РФ по договору о совместной деятельности (договору простого товарищества) двое или несколько лиц (товарищей) обязуются объединить свои вклады и совместно действовать без образования юридического лица для извлечения прибыли.

Вкладом товарища признается все то, что он вносит в общее дело: деньги, иное имущество, профессиональные и иные знания, навыки и умения, деловая репутация и деловые связи. Вклады товарищей признаются равными по стоимости, если иное не определено договором или фактическими обстоятельствами. Денежная оценка вклада производится по соглашению между товарищами.

В соответствии со ст. 1043 ГК РФ ведение бухгалтерского учета общего имущества может быть поручено одному из участвующих в договоре простого товарищества юридических лиц.

Учет операций по договору простого товарищества необходимо вести не только в соответствии с ПБУ 19/02 «Учет финансовых вложений», но также и в соответствии с ПБУ 20/03 «Информация об участии в совместной деятельности» (ПБУ 20/03), утвержденном Приказом Минфина России от 24.11.2003 № 105н.

Организации-участники совместной деятельности по договору простого товарищества отражают в своем бухгалтерском учете операции по внесению вкладов в совместную деятельность и ее результатов в следующем порядке.

Активы, внесенные в счет вклада в совместную деятельность, включают в состав финансовых вложений по стоимости, по которой они отражены в бухгалтерском балансе на дату вступления договора в силу. Эти операции отражаются записями по дебету счета 58 «Финансовые вложения» субсчет «Вклады по договору простого товарищества» с кредита счетов 01 «Основные средства» субсчет «Выбытие основных средств», 10 «Материалы», 41 «Товары», 51 «Расчетные счета» и др.

Прибыль или убытки по совместной деятельности, подлежащие получению или распределенные между товарищами, включают в состав прочих доходов или расходов.

Прибыль от операций по договору простого товарищества отражается записями:

– дебет счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» субсчет «Расчеты по договору простого товарищества», кредит счета 91 «Прочие доходы и расходы» субсчет 1 «Прочие доходы» – начислена прибыль от участия в совместной деятельности;

– дебет счета 51 «Расчетные счета», кредит счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» субсчет «Расчеты по договору простого товарищества» – получена прибыль по договору простого товарищества.

Убытки отражаются в следующем порядке:

– дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы» субсчет 2 «Прочие расходы», кредит счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» субсчет «Расчеты по договору простого товарищества» – отражен причитающийся организации убыток;

– дебет счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» субсчет «Расчеты по договору простого товарищества», кредит счета 51 «Расчетные счета» – перечисление сумм в счет возмещения убытков.

Имущество, подлежащее получению по результатам раздела в соответствии со ст.1050 ГК РФ при прекращении совместной деятельности, организации-участники совместной деятельности отражают как погашение вклада, учтенного в составе финансовых вложений:

– дебет счетов 01 «Основные средства», 10 «Материалы», 41 «Товары», 51 «Расчетные счета» и др., кредит счета 58 «Финансовые вложения» субсчет «Вклады по договору простого товарищества» – получено имущество после прекращения совместной деятельности.

При этом:

– активы, полученные организацией-товарищем после прекращения совместной деятельности, принимаются к бухгалтерскому учету в оценке, числящейся на отдельном балансе на дату принятия решения о прекращении совместной деятельности;

– в случае возникновения разницы между стоимостной оценкой вклада, учтенного в составе финансовых вложений, и стоимостью полученных активов после прекращения совместной деятельности она включается в состав прочих доходов или расходов при формировании финансового результата;

– по принятому к учету после прекращения совместной деятельности амортизируемому имуществу начисление амортизации производится в течение вновь установленного срока полезного использования в соответствии с правилами, определенными ПБУ 6/01.

Бухгалтерская отчетность организацией-товарищем представляется в установленном для юридических лиц порядке с учетом финансовых результатов, полученных по договору о совместной деятельности.

В бухгалтерском балансе вклад в совместную деятельность отражается в составе финансовых вложений, а в случае существенности показывается отдельной статьей.

В отчете о прибылях и убытках причитающиеся организации-товарищу по итогам раздела прибыль или убыток включаются в состав прочих доходов или прочих расходов при формировании финансового результата.

В пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках в рамках раскрытия информации о совместной деятельности организацией-товарищем показываются: доля участия (вклад) в совместную деятельность, доля в общих договорных обязательствах, доля в совместно понесенных расходах, доля в совместно полученных доходах.

Организация-товарищ, которой поручено ведение общих дел, обеспечивает обособленный учет операций по совместной деятельности (на отдельном балансе). Показатели отдельного баланса в бухгалтерский баланс товарища, ведущего общие дела, не включаются.

Учет имущества, внесенного участниками в качестве вклада, ведет на отдельном балансе (обособленно). При этом вклады, внесенные участниками, учитываются на счете 80 «Вклады товарищей» в оценке, предусмотренной договором. Полученное от товарищей имущество приходуется записью по дебету счетов 01 «Основные средства», 10 «Материалы», 41 «Товары», 51 «Расчетные счета» и др. с кредита счета 80 «Вклады товарищей».

Хозяйственные операции по договору о совместной деятельности, включая учет расходов и доходов, а также расчет и учет финансовых результатов, отражаются на отдельном балансе в общеустановленном порядке.

Приобретенное (созданное) в ходе деятельности имущество принимается к учету в сумме фактических затрат на его приобретение, изготовление и т. д. Учет приобретения или создания новых объектов основных средств, нематериальных активов и других вложений во внеоборотные активы, а также начисление амортизации по амортизируемому имуществу осуществляется в общеустановленном порядке.

По окончании отчетного периода полученный финансовый результат – нераспределенная прибыль (непокрытый убыток) распределяются между участниками в порядке, установленном договором. При этом на дату принятия решения о распределении нераспределенной прибыли (непокрытого убытка) отражается кредиторская задолженность перед товарищами в сумме причитающейся им доли нераспределенной прибыли либо дебиторская задолженность за товарищами в сумме их доли непокрытого убытка, причитающегося к погашению.

Эти операции отражаются записями:

а) распределение прибыли и перечисление средств участникам:

– дебет счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)», кредит счета 75 «Расчеты с учредителями» субсчет «Расчеты по выплате доходов (убытков)» – распределена прибыль от деятельности простого товарищества;

– дебет счета 75 «Расчеты с учредителями» субсчет «Расчеты по выплате доходов (убытков)», кредит счета 51 «Расчетные счета» – перечисление денежных средств;

б) распределение убытка:

– дебет счета 75 «Расчеты с учредителями» субсчет «Расчеты по выплате доходов (убытков)», кредит счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» – распределен убыток от деятельности простого товарищества,

– дебет счета 51 «Расчетные счета», кредит счета 75 «Расчеты с учредителями» субсчет «Расчеты по выплате доходов (убытков)» – поступление денежных средств от участников в счет возмещения убытков.

В порядке и в сроки, установленные договором, организация-товарищ, ведущая общие дела, представляет участникам договора информацию, необходимую им для формирования отчетной, налоговой и иной документации. Представление информации, включаемой в бухгалтерскую отчетность товарищей, осуществляется в сроки, определенные договором, но не позднее сроков, установленных законодательством (в течение 30 дней – для квартальной отчетности и 90 дней – для годовой).

На дату прекращения договора о совместной деятельности организация-товарищ, ведущая общие дела, составляет ликвидационный баланс. При этом, причитающееся каждому товарищу по итогам раздела имущество, учитывается как погашение его доли участия (вклада) в совместную деятельность, что отражается записями по дебету счета 80 «Вклады товарищей» с кредита счетов 01 «Основные средства» субсчет «Выбытие основных средств», 10 «Материалы», 41 «Товары», 51 «Расчетные счета» и др.

1.2.6 Учет дебиторской задолженности, приобретенной
по договорам уступки права требования

Организация может приобрести дебиторскую задолженность другой организации на основе уступки права требования (по договору цессии) к третьему лицу. В результате этой сделки к организации переходит право требовать от третьего лица возврата долга, а также иные права и обязанности первоначального кредитора. Например, права, обеспечивающие исполнение обязательства, право на неуплаченные проценты. Для перехода права требования дебиторской задолженности к другому лицу не требуется согласия должника, если иное не предусмотрено договором купли-продажи между организацией-кредитором (у которой учитывается дебиторская задолженность) и организацией-покупателем продукции, работ, услуг (дебитором по первоначальной сделке). Однако должника необходимо уведомить о переуступке права требования и сообщить ему платежные реквизиты нового кредитора. Уступка права требования (цессия) осуществляется за соответствующую плату. Как правило, организация приобретает сумму дебиторской задолженности с дисконтом, а затем предъявляет ее к погашению третьему лицу в полной сумме. Разница между суммой приобретенной задолженности и суммой ее погашения должником составляет доход организации.

Дебиторская задолженность, приобретенная на основе уступки права требования, отражается в сумме, фактически уплаченной организацией по дебету счета 58 «Финансовые вложения» субсчет «Дебиторская задолженность, приобретенная по договору уступки права требования» и кредиту счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» (51 «Расчетные счета»).

При погашении этой задолженности организацией-должником в учете делаются записи:

1) дебет счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», кредит счета 91 «Прочие доходы и расходы» – на сумму, причитающуюся к получению от должника;

2) дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы», кредит счета 58 «Финансовые вложения» субсчет «Дебиторская задолженность, приобретенная по договору уступки права требования» – на учетную стоимость дебиторской задолженности;

3) дебет счета 51 «Расчетные счета», кредит счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» – на сумму фактически поступивших от должника денежных средств.

Образовавшаяся на счете 91 разница между фактически поступившей от должника суммой и учетной стоимостью погашенной дебиторской задолженности (суммой, уплаченной организацией при приобретении данной задолженности) в составе общего сальдо прочих доходов и расходов по окончании отчетного периода переносится на счет 99 «Прибыли и убытки».