Порядок применения налоговых вычетов

С 1 января 2006 г. согласно ст. 171 НК РФ, вычетам подлежат:

- суммы НДС, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории РФ;

- суммы НДС, уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию РФ.

Изменился и порядок предоставления налоговых вычетов. В частности, требование о фактической уплате "входного" НДС с начала 2006 г. уже не действует, и организациям нужно пройти переходный период, который продлится до 1 января 2008 г.

Если организации начисляли НДС "по оплате", то при отгрузке товара они не перечисляли налог. Такие организации будут включать в налоговую базу до 1 января 2008 г. денежные средства, поступившие от покупателей за отгруженный товар. Если предприятие подпишет с покупателем акт зачета взаимных требований, передаст долг клиента третьему лицу, такие операции также увеличат налоговую базу в переходном периоде. Получается, что налоговая база будет складываться из выручки по отгруженным товарам и сумм от погашения дебиторской задолженности.

Какие поступления ожидаются от клиентов, покажет инвентаризация дебиторской задолженности. Эта проверка необходима организациям, которые считали НДС "по оплате".

Пример. В 2005 г. организация начисляла НДС "по оплате". По результатам инвентаризации дебиторская задолженность покупателей по состоянию на 31 декабря 2005 г. составила 2 360 000 руб. (в том числе НДС - 360 000 руб.). В частности, долг магазина за цемент составил 141 600 руб. (в том числе НДС - 21 600 руб.). От магазина организация в 2005 г. получила кирпич на сумму 165 200 руб. (в том числе НДС - 25 200 руб.). В феврале 2006 г. организации подписали акт взаимозачета.

В I квартале 2006 г. организация отгрузила покупателям шифер на сумму 1 180 000 руб. (в том числе НДС - 180 000 руб.).

Поскольку ежемесячная выручка организации составляет менее 2 000 000 руб., она может платить НДС и отчитываться по нему поквартально (п. 6 ст. 174 НК РФ в ред. Закона N 119-ФЗ).

База по НДС у организации будет складываться из выручки по отгруженному шиферу и выручки в виде погашенной дебиторской задолженности.

Величина налоговой базы в I квартале составит:

(1 180 000 руб. - 180 000 руб.) + (141 600 руб. - 21 600 руб.)= 1 120 000 руб.

Сумма НДС: 180 000 руб. + 21 600 руб. = 201 600 руб.

Инвентаризация кредиторской задолженности покажет, сколько компания должна заплатить за товары, работы услуги, полученные до 1 января 2006 г. Порядок зачета НДС зависит от метода определения налоговой базы в 2005 г.

Если организация считала НДС "по оплате", зачесть "входной" налог она сможет только после расчета с контрагентами (п. 8 ст. 2 Закона N 119-ФЗ).

Более короткий переходный период в отношении вычетов предусмотрен для организаций, которые определяли НДС "по отгрузке". "Входной" налог по товарам (работам, услугам), полученным, но не оплаченным в прошлом году, они зачтут в первом полугодии 2006 г. равными долями (п. 10 ст. 2 Закона N 119-ФЗ). При этом не важно, когда предприятие расплатится с поставщиками.

Таким образом, общая сумма вычетов будет тоже складываться из двух величин:

- организация может зачесть НДС по новым правилам, то есть без фактической оплаты налога поставщикам;

- в состав вычетов предприятие включит суммы налога по полученным, но не оплаченным до 1 января 2006 г. товарам, работам, услугам.

Пример. Допустим, по результатам инвентаризации величина кредиторской задолженности организации перед поставщиками по состоянию на 31 декабря 2005 г. составила 283 200 руб. (в том числе НДС - 43 200 руб.). В частности, организация задолжала магазину за поставленный кирпич 165 200 руб. (в том числе НДС - 25 200 руб.). В результате взаимозачета долг уменьшился на 141 600 руб. (в том числе НДС - 21 600 руб.).

В I квартале 2006 г. организация получит товар на сумму 590 000 руб. (в том числе НДС - 90 000 руб.).

Общая сумма вычетов сложится из двух сумм:

- 21 600 руб. - согласно акту взаимозачета;

- 90 000 руб. - по товару, полученному в 2006 г.

Организация может уменьшить НДС, подлежащий уплате в бюджет за I квартал, на 111 600 руб.

Для некоторых категорий плательщиков требование об уплате налога для получения вычета сохранится.

Импортеры смогут воспользоваться вычетом только после уплаты НДС на таможне. Организации, выполняющие строительно-монтажные работы для собственного потребления, получают право на вычет только после перечисления налога в бюджет. Это правило будет действовать и в новом году. Требование об уплате налога сохраняется для налоговых агентов. Кроме того, зачесть НДС по командировочным и представительским расходам компания сможет, только имея документы, подтверждающие оплату.

В 2006 г. организации еще могут принять к вычету НДС без фактической оплаты "входного" налога при осуществлении взаимозачета. С 2007 г. такая льгота уже не будет действовать (п. 4 ст. 168 НК РФ, Закон N 119-ФЗ). Именно поэтому стоит заранее продумать, как организация будет рассчитываться с партнерами.

Организации, применявшие в 2005 г. порядок исчисления НДС "по отгрузке", должны были провести инвентаризацию дебиторской и кредиторской задолженности по состоянию на 31 декабря 2005 г. включительно (ст. 2 Закона N 119-ФЗ).

Порядок применения налогового вычета по НДС по кредиторской задолженности, выявленной в результате инвентаризации такими организациями, установлен п. 10 ст. 2 Закона N 119-ФЗ.

Вычеты сумм НДС, которые не были уплачены организацией своим поставщикам при приобретении товаров, работ, услуг и имущественных прав, принятых к учету до 1 января 2006 г., производятся в течение первого полугодия 2006 г. равными долями по одной шестой части неуплаченной суммы налога в месяц. В книге покупок в течение шести месяцев отражаются равные суммы "входного" НДС, принимаемые к вычету. При этом один и тот же счет-фактура может быть зарегистрирован в книге покупок в течение нескольких месяцев, как и при частичной оплате ранее принятых к учету товаров, работ, услуг и имущественных прав.

Пример. Организация в 2005 г. для исчисления НДС применяла метод "по отгрузке". По результатам инвентаризации кредиторской задолженности, проведенной по состоянию на 31 декабря 2005 г., выявлена неоплаченная кредиторская задолженность в сумме 2 067 360 руб., в том числе НДС - 315 360 руб.

Задолженность осталась перед следующими кредиторами:

кредитор 1 - по счету-фактуре N 1612 от 15.02.2004 на сумму 424 800 руб., в том числе НДС - 64 800 руб.;

кредитор 2 - по счету-фактуре N 2281 от 15.09.2005 на сумму 849 600 руб., в том числе НДС - 129 600 руб.;

кредитор 3 - по счету-фактуре N 1129 от 15.12.2004 на сумму 226 560 руб., в том числе НДС - 34 560 руб.;

кредитор 4 - по счету-фактуре N 856 от 15.10.2005 на сумму 566 400 руб., в том числе НДС - 86 400 руб.

Налоговым периодом по НДС является месяц.

Наряду с текущими операциями 2006 г. организация с января по июнь 2006 г. предъявляет к вычету НДС по долгам 2005 г. в сумме 52 560 руб. ежемесячно.

В бухгалтерском учете ежемесячно в январе - июне делается запись:

Дебет 68 "НДС", Кредит 19, субсчет "НДС по кредиторской задолженности 2005 г."

- 52 560 руб. - предъявлен к вычету НДС, не уплаченный поставщикам при приобретении материалов, принятых к учету до 1 января 2006 г.

В книге покупок ежемесячно с января по июнь 2006 г. регистрируются счета-фактуры:

N 1612 от 15.02.2004 кредитор 1 на сумму 70 800 руб., в том числе НДС - 10 800 руб.;

N 2281 от 15.09.2005 кредитор 2 на сумму 141 600 руб., в том числе НДС - 21 600 руб.;

N 1129 от 15.12.2004 кредитор 3 на сумму 37 760 руб., в том числе НДС - 5760 руб.;

N 856 от 15.10.2005 кредитор 4 на сумму 94 400 руб., в том числе НДС - 14 400 руб.

При заполнении книги покупок в графе 3 "Дата оплаты счета-фактуры продавца" ставится прочерк. В налоговой декларации по НДС в разд. 2.1 "Налоговые вычеты" будет предусмотрена строка для сумм НДС, подлежащих вычету на основании п. 10 ст. 2 Закона N 119-ФЗ.

Вычет по имуществу, которое организация будет использовать в качестве основных средств, возможен только в момент перевода его в бухгалтерском учете на счет 01 "Основные средства". Если это недвижимость, то на этот счет ее можно поставить не раньше, чем организация подаст документы на государственную регистрацию права собственности.

Но как быть с вычетом, если в 2005 г. приобретенное имущество еще не оплачено, а документы на государственную регистрацию организация подаст только в 2006 г.? Эта ситуация тоже подпадает под переходные правила, а значит, вычет придется либо растягивать на первое полугодие следующего года (если организация сейчас "на отгрузке"), либо заявлять в момент расчета с продавцом (если организация "на оплате"). Все будет зависеть от даты подачи документов на регистрацию, поэтому имеет смысл потянуть с регистрацией до 2006 г. Тогда налог можно будет принять к вычету по новой редакции ст. 172 Налогового кодекса РФ, то есть в момент постановки недвижимости на счет 01 "Основные средства", независимо от того, заплатила уже организация продавцу или нет.

Если на конец 2005 г. организация лишь частично оплатила приобретенное основное средство и в организации "входной" НДС, который приходится на оплаченную часть, к вычету не заявляли, откладывая его до момента полной оплаты, то правила переходного периода для этой части налога не действуют - ведь они позволяют заявить к вычету только НДС, приходящийся на неоплаченную часть имущества. Не удастся поставить налог к вычету в 2006 г. и по новой редакции гл. 21 - она предусматривает вычет в периоде оприходования имущества независимо от момента оплаты. А к началу 2006 г. имущество организация уже оприходовала. Так что, если за какое-то из приобретенных основных средств организация не успевала полностью заплатить его продавцу до 2006 г., лучше было заявить в 2005 г. вычет, приходящийся на оплаченную часть. Иначе есть риск, что этот вычет для организации будет потерян.

1 января 2006 г. из гл. 21 исчезло условие о том, что к вычету можно ставить НДС с авансов не просто начисленный, но еще и заплаченный в бюджет. Никаких переходных положений для НДС с авансов, которые организация получит в 2005 г. под отгрузки 2006 г., не предусмотрели. А значит, даже если организация не заплатит такой НДС в бюджет, к вычету она его в момент отгрузки все равно сможет принять (новая редакция п. 6 ст. 172 НК).

Также с 1 января НДС не нужно платить с авансов, полученных под экспортные поставки. А когда принимать к вычету НДС, начисленный с "экспортного" аванса в 2005 г., если отгрузка состоится только в 2006 г.? НДС с таких авансовых платежей можно будет принять к вычету от даты отгрузки (товаров на экспорт), то есть еще до подтверждения нулевой ставки. А НДС с экспортного аванса, полученного в 2005 г., можно принять к вычету в момент отгрузки, даже если он еще не перечислен в бюджет.