Амортизация основных средств: понятие, роль в воспроизводственном процессе и способы ее начисления в бухгалтерском и налоговом учете России

Амортизация представляет собой выраженный в деньгах износ основных фондов в процессе их производительного функционирования. Основные фонды – это совокупность производственных, материально-вещественных ценностей, которые действуют в процессе производства в течение длительного периода времени, сохраняя при этом на протяжении всего периода натурально-вещественную форму и перенося по мере износа свою стоимость на продукцию определенными частями. Они представляют собой активы, приобретаемые за счет собственных и заемных средств. К основным фондам относятся средства труда длительного (более 12 месяцев) срока полезного использования. Под сроком полезного ис­пользования принято понимать период, в течение которого применение объекта основных средств призвано приносить доход предприятию или служить для выполнения целей деятельности предприятия.

Амортизация есть одновременно процесс перенесения стоимости изношенных основных средств на произведенный с их помощью продукт. Постепенное перенесение стоимости основных производственных фондов на производи­мую продукцию приводит к тому, что одна часть этой стоимо­сти продолжает выступать в потребительной форме основных средств, а другая совершает оборот как часть стоимости вновь созданной продукции, которая по мере реализации продукции переходит из товарной формы в денежную и аккумулируется в обороте в виде амортизационных отчислений, производимых из выручки от реализации продукции. Назначение амортизацион­ных отчислений состоит в накоплении денежных средств в размерах, необходимых для воспроизводства в натуральной форме выбывающих из производства по истечении норматив­ного срока службы основных средств или их полезного исполь­зования. С 1998 г. срок полезного использования основных средств определяется самим предприятием при принятии объекта к бухгалтерскому учету. Срок полезного использования основных средств — период, в течение которого в результате использова­ния основные средства призваны приносить доход предприятию или служить для целей деятельности предприятия. Для отдель­ных групп основных средств срок полезного использования оп­ределяется исходя из количества продукции или иного нату­рального показателя объема работ, ожидаемого к получению в результате использования этого объекта.

Если срок полезного использования отсутствует в техниче­ских условиях или не установлен в централизованном порядке, его определяют исходя из планируемого срока использования объекта в соответствии с ожидаемой производительностью и мощностью и физическим износом, который может зависеть от режима эксплуатации, естественных условий и влияния агрес­сивной среды, системы всех видов планово-предупредительного ремонта.

В целях налогообложения основные средства, подлежащие амортизации (аморти­зируемое имущество), распределяются по 10 амортизационным группам в соответствии со сроками их полезного использования: 1) от 1 до 2 лет; 2) от 2 до 3 лет; 3) от 3 до 5 лет; 4) от 5 до 7 лет; 5) от 7 до 10 лет; 6) от 10 до 15 лет; 7) от 15 до 20 лет; 8) от 20 до 25 лет; 9) от 25 до 30 лет; 10) свыше 30 лет. Классификация основных средств, включаемых в амортизационные группы, ут­верждается Правительством Российской Федерации (Постановление Правительст­ва РФ от 01.01.02 № 1).

А=Со х На

А – сумма начислений за 1 месяц амортизации;

Со – остаточная стоимость амортизационной группы фондов;

На – норма амортизации.

Амортизация объектов основных средств производится од­ним из следующих способов начисления амортизационных на­числений:

· линейным;

· уменьшаемого остатка;

· списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования;

· списания стоимости пропорционально объему продук­ции (работ).

Применение одного из способов по группе однородных объектов основных средств производится в течение всего срока их полезного использования.

В течение срока полезного использования объекта основных средств начисление амортизационных отчислений не приостанавливается, кроме случаев их нахождения на реконструкции и модернизации по решению руководителя предприятия и пере­веденным по решению руководителя предприятия на консерва­цию на срок более трех месяцев.

При линейном способе начисление амортизации производится равномерно исходя из первоначальной или восстановительной стоимости объекта основных фондов и нормы амортизации, исчисленной из срока полезного использования этого объекта. Например, предприятие приобрело оборудование, срок полезного использования которого предусмотрен восемь лет, тогда норма амортизационных отчислений составит 12,5% (100/8) в год.

При способе уменьшаемого остатка годовая сумма амортизационных отчислений определяется исходя из остаточной стоимости основных фондов на начало года и нормы амортизаци­онных отчислений, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта. Применение такого расчета приводит к уменьшению доли амортизационных отчислений, относимых на себестоимость продук­ции, с каждым последующим годом экс­плуатации указанного объекта.

Применение нелинейных методов предполагает использование понятия «ликвидационная цена оборудования», но оно не нашло от­ражение в Положении по бухгалтерскому учету основных средств (ПБУ 6/97) и что делать предприятиям с этой суммой не оговаривает­ся. Прямое списание этой суммы на себестоимость или на финансо­вые результаты может одномоментно резко ухудшить его финансовое состояние и уровень рентабельности. В определенной степени эти потери может компенсировать продажа недоамортизированного обо­рудования.

При применении способа списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования годовая сумма амортизационных отчислении определяется исходя из первоначальной стои­мости объекта основных фондов и соотношения числа лет, оставшихся до конца срока службы объекта, с суммой чисел лет срока службы объекта. Например, срок службы объекта – 4 года, в этом случае сумма чисел лет срока службы объекта составит 1+2+3+4=10 лет. При этом методе объект основных фондов пол­ностью переносит свою стоимость за период полезного исполь­зования (в первый год 4/10 стоимости, во второй – 3/10, в третий – 2/10, в четвертый –1/10 стоимости).

Этот способ с точки зрения финансового планирования предпочтителен тем, что позволяет уже в начале эксплуатации списать большую часть стоимости основных фондов. Далее темп списания замедляется, что обеспечивает снижение себе­стоимости продукции.

При способе списания стоимости пропорционально объему продукции (работ, услуг) начисление амортизационных отчислений производится исходя из натурального показателя объема продук­ции (работ, услуг) в отчетном периоде и соотношения первоначаль­ной стоимости объекта основных фондов и предполагаемого объема продукции (работ, услуг) за весь период полезного использо­вания объекта основных фондов.

Применение указанного способа позволит предприятиям учитывать физический износ, режим использования объекта.

Этот способ начисления амортизации может использоваться также в случае сезонного характера эксплуатации оборудова­ния, если в технической документации предусмотрена зависи­мость срока службы оборудования от количества единиц про­дукции. Таким оборудованием может стать, например, копиро­вальное устройство, чей эксплуатационный ресурс рассчитан на несколько тысяч копий, а интенсивность использования опре­деляется самим предприятием.

При применении любого из способов начисление амортизации производится ежемесячно исходя из 1/12 годовой суммы амортизационных отчислений.

Итак, предприятие само устанавливает срок полезного использования объекта. Если предприятие осуществляет ремонт, модернизацию или реконструкцию отдельных объектов основных средств, на время которых приостанавливается их эксплуа­тация и начисление амортизационных отчислений, то срок полезного использования основных фондов увеличивается. Соот­ветственно увеличивается срок переноса амортизационных отчислений на себестоимость продукции, работ или услуг.

По объектам основных фондов, полученным по договору дарения и безвозмездно в процессе приватизации, жилищному фонду, объектам внешнего благоустройства и другим аналогичным объектам лесного хозяйства, дорожного хозяйства, специализированным сооружениям судоходной обстановки и т. п. объектам, продуктивному скоту, многолетним насаждениям, не (достигшим эксплутационного возраста, а также приобретенным изданиям (книги, брошюры и т. п.) амортизация не начисляется.

Не подлежат амортизации объекты основных фондов, потребительские свойства которых с течением времени не изме­няются (земельные участки и другие объекты природопользо­вания).

При начислении амортизационных отчислений по объектам основных фондов, приобретенных с использованием бюджет­ных ассигнований, в расчет берется стоимость объекта за мину­сом величины полученных сумм.

Амортизационные отчисления по объекту основных фондов начинаются с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия этого объекта к учету, и начисляются до полного погашения стоимости этого объекта либо списания этого объ­екта с учета в связи с прекращением права собственности или иного вещного права.

Амортизационные отчисления по объекту основных фондов прекращаются с первого числа месяца, следующего за месяцем полного погашения стоимости этого объекта или списания этого объекта с учета.

Амортизационные отчисления по основным фондам отра­жаются в бухгалтерском учете отчетного периода, к которому они относятся, и начисляются независимо от результатов дея­тельности организации в отчетном периоде.

Метод ускоренной амортизации до настоя­щего времени не получил широкого распространения. По существу ускоренная амортизация представляет собой налоговую льготу (отсрочку), которую получает пред­приятие, инвестировавшее средства в основной капитал. В первые годы эксплуатации оборудования значитель­ная часть выручки направляется на формирование амортизационных отчислений, а не прибыли. Отложенный налог в условиях рыночной экономики означает беспроцентный заем на неопределенный срок, предоставляемый налогоплательщику. Амортиза­ция «утяжеляет» себестоимость, если оборудование простаива­ет. С точки зрения рентабельности завы­шение амортизации губительно, с точки зрения потоков де­нежных средств — эффективно до момента, пока финансовый, результат деятельности положителен.

Следует заметить, что в условиях высокой инфляции амортизационные отчисления как источник ин­вестиций утрачивают свое значение в связи с ориентацией предприятии на краткосрочное выживание во многом в ущерб дол­госрочным интересам развития.