Тема 9. Порядок формирования и отражения в отчетности отдельных групп расходов. 3. Расходы на освоение природных ресурсов

1. Расходы на НИОКР.

2. Расходы на страхование.

3. Расходы на освоение природных ресурсов.

1.

Если организация несет расходы, связанные с созданием новой или усовершенствованием производимой продукции (товаров, работ, услуг), в том числе расходы на изобретательство, то в целях исчисления налога на прибыль в соответствии со ст. 262 НК РФ они признаются расходами на НИОКР.

В частности, это относится к ситуации разработки программного продукта, например по организации системы налогового учета, иной автоматизированной системы учета.

К НИОКР не относятся расходы некапитального характера, связанные с совершенствованием технологии, организации производства и управления (подп. 35 п. 1 ст. 264 НК РФ).

В качестве примера затрат некапитального характера можно привести работы по совершенствованию структуры управления (разработка новых должностных инструкций или работы по изменению системы документооборота, см., например, письмо МНС России от 29.05.02 № 02-5-10/74). Они учитываются в составе прочих расходов в периоде их признания.

В данном случае речь идет не о расходах на НИОКР в организациях, выполняющих научные исследования и опытно-конструкторские разработки в качестве исполнителя на продажу (п. 4 ст. 262 НК РФ).

В случае если в результате произведенных расходов на НИОКР организация получает исключительные права на результаты интеллектуальной деятельности, то вся сумма расходов признается в качестве стоимости нематериальных активов, которые подлежат амортизации в порядке, предусмотренном п. 2 ст. 258 НК РФ (п. 5 ст. 262 НК РФ).

Если результат НИОКР к получению исключительных прав не приводит, но признается положительным, то организация имеет право включить всю сумму накопленных расходов равномерно в состав прочих расходов в течение трех лет с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором завершены такие исследования (отдельные этапы исследований).

Результаты исследований должны использоваться в производстве или при реализации товаров (выполнении работ, оказании услуг).

Если организация не будет использовать положительные результаты разработок в течение трех лет, то эти суммы для учета в целях налогообложения будут потеряны.

Если организация начнет пользоваться разработкой, например, только через полгода после завершения исследований, то всю сумму расходов она должна распределить на оставшееся до окончания трехлетнего срока время (п. 2 ст. 262 НК РФ).

Если расходы на НИОКР, осуществленные в целях создания новых или совершенствования применяемых технологий, создания новых видов сырья или материалов, не дали положительного результата, они также подлежат включению в состав прочих расходов равномерно в течение трех лет, но в размере, не превышающем 70 % фактически осуществленных расходов.

Налогоплательщики вправе включать в состав расходов также отчисления в отраслевые фонды НИОКР (их перечень утверждается Правительством РФ) в пределах 0,5 % доходов (валовой выручки) налогоплательщика.

2.

Статьей 263 НКРФ регламентирован состав расходов на обязательное и добровольное страхование имущества, а также их налоговый учет:

— расходы по предусмотренным данной статьей НК РФ видам добровольного страхования имущества (практически всего имущества предприятия – ОС, НМА, ТМЦ) включаются в состав прочих расходов в размере фактических затрат;

— расходы по обязательным видам страхования (установленные законодательством Российской Федерации – в частности страхование гражданской ответственности владельцев транспортных средств) включаются в состав прочих расходов в пределах страховых тарифов, утвержденных в соответствии с законодательством Российской Федерации и требованиями международных конвенций. Если данные тарифы не утверждены, расходы по обязательному страхованию включаются в состав прочих расходов в размере фактических затрат.

При этом следует иметь в виду, что все виды личного страхования в налоговом учете нормируются п. 16 ст. 255 НК РФ и включаются в состав расходов на оплату труда.

3.

В ст. 261 НК РФ регламентирован состав расходов на освоение природных ресурсов и содержатся основные требования к организации и ведению налогового учета:

— при осуществлении расходов на освоение природных ресурсов, относящихся к нескольким участкам недр, расходы учитываются отдельно по каждому участку недр в доле, определяемой налогоплательщиком в соответствии с принятой им учетной политикой для целей налогообложения. Данные расходы признаются для целей налогообложения с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором завершены данные работы (этапы работ), и включаются в состав прочих расходов равномерно в течение пяти лет;

— если расходы на освоение природных ресурсов по соответствующему участку недр оказались безрезультатными, они признаются для целей налогообложения с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором налогоплательщик уведомил орган управления государственным фондом недр о прекращении дальнейших работ на этом участке в связи с их бесперспективностью. Эти расходы включаются в состав прочих расходов равномерно в течение пяти лет;

— не включаются в состав расходов для целей налогообложения расходы на безрезультатные работы по освоению природных ресурсов, если в течение предыдущих пяти лет на этом участке уже осуществлялись аналогичные работы, если указанные работы не проводились на основе принципиально иной технологии или в отношении других полезных ископаемых;

В ст. 325 НК РФ регламентирован порядок ведения налогового учета расходов на освоение природных ресурсов:

— расходы на приобретение лицензий на право пользования недрами в аналитических регистрах налогового учета отражаются обособленно. Стоимость лицензии учитывается налогоплательщиком в составе нематериальных активов. При этом амортизация данного нематериального актива начисляется в порядке, установленном ст. 256—259 НКРФ,

— в случае, если лицензионное соглашение не заключено, расходы, включаются в состав прочих расходов в течение пяти лет (даже в случае добровольного отказа от соглашения).

Расходы на освоение природных ресурсов показываются в аналитических регистрах налогового учета обособленно по каждому участку недр или участку территории, отраженному в лицензионном соглашении. При этом в зависимости от конкретного вида расходов расходы группируются как:

— общие расходы по осваиваемому участку в целом; — расходы, относящиеся к отдельным частям территории разрабатываемого участка;

— расходы, относящиеся к конкретному объекту, создаваемому в процессе освоения участка.

Сумма общих расходов учитывается по каждой части территории осваиваемого участка в доле, определяемой исходя из отношения суммы расходов, относящихся к отдельным частям территории осваиваемого участка, к общей сумме расходов, осуществленных по освоению данного участка.

Сумма осуществленных расходов устанавливается на основании актов выполненных работ по договорам с подрядчиками, а также на основании сумм фактически осуществленных налогоплательщиком затрат, относимых к расходам на освоение природных ресурсов. Аналитические регистры налогового учета должны содержать информацию об окончании работ в разрезе каждого договора, связанного с указанными работами по каждому конкретному участку недр.

Если расходы на освоение природных ресурсов непосредственно связаны со строительством объектов, которые в дальнейшем по решению налогоплательщика могут стать постоянно эксплуатируемыми объектами основных средств (в том числе скважин), эти расходы учитываются в аналитических регистрах налогового учета по каждому создаваемому объекту основных средств. Данные объекты основных средств в последующем амортизируются.