2020-09-24
251
Статья 419. Плательщики страховых взносов
Комментарий к статье 419
Комментарий к ст. 419 Налогового кодекса РФ.
В Налоговом кодексе РФ с 1 января 2017 года появилась новая глава 34 "Страховые взносы".
Под страховыми взносами понимаются обязательные платежи на обязательное пенсионное страхование, обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, на обязательное медицинское страхование, взимаемые с организаций и физических лиц в целях финансового обеспечения реализации прав застрахованных лиц на получение страхового обеспечения по соответствующему виду обязательного социального страхования (п. 3 ст. 8 Налогового кодекса РФ).
С 1 января 2017 года администрирование страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством и на обязательное медицинское страхование осуществляет Федеральная налоговая служба.
|
|
|
С 1 января 2017 года на налоговые органы были возложены следующие функции:
а) контроль за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью уплаты страховых взносов;
б) прием от плательщиков страховых взносов расчетов по страховым взносам начиная с представления расчета по страховым взносам за отчетный период - I квартал 2017 года;
в) взыскание недоимки по страховым взносам и задолженности по пеням и штрафам, в том числе возникшей до 1 января 2017 года;
г) зачет (возврат) излишне уплаченных (взысканных) сумм страховых взносов, предоставление отсрочки (рассрочки) по страховым взносам.
За органами ПФР и ФСС РФ были сохранены функции по:
а) приему расчетов по страховым взносам за периоды 2010 - 2016 гг. (то есть годовые расчеты за 2016 год представляются в ПФР и ФСС России);
б) контрольным мероприятиям по страховым взносам за периоды 2010 - 2016 гг.;
в) принятию решений о возврате излишне уплаченных (взысканных) страховых взносов за 2010 - 2016 гг.
Кроме того, ПФР будет также вести индивидуальный (персонифицированный) учет, а ФСС России - администрировать страховые взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний и контролировать правильность заявленных расходов на выплату страхового обеспечения на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством.
Несмотря на изменение администратора страховых взносов, порядок их исчисления и уплаты практически не изменился (сохранены тарифы страховых взносов, в том числе и пониженные, порядок определения объекта, базы для исчисления страховых взносов, сроки уплаты страховых взносов).
|
|
|
С 1 января 2017 года администрирование страховых взносов на обязательное пенсионное страхование и обязательное медицинское страхование осуществляется Федеральной налоговой службой.
Пенсионный фонд Российской Федерации в рамках своих полномочий с 1 января 2017 года осуществляет следующие функции:
а) прием и обработку расчетов (уточненных расчетов) по страховым взносам за периоды, истекшие до 1 января 2017 года;
б) проведение камеральных, выездных проверок, в том числе повторных, за периоды, истекшие до 1 января 2017 года, вынесение решений о привлечении или отказе в привлечении к ответственности плательщиков страховых взносов по их результатам;
в) принятие решений о возврате сумм излишне уплаченных (взысканных) страховых взносов за периоды, истекшие до 1 января 2017 года;
г) прием реестров застрахованных лиц, за которых перечислены дополнительные страховые взносы на накопительную пенсию и уплачены взносы работодателя (не позднее 20 дней со дня окончания квартала);
д) прием сведений индивидуального персонифицированного учета по форме СЗВ-М (не позднее 15-го числа месяца, следующего за отчетным);
е) прием и обработку сведений о стаже застрахованных лиц (ежегодно, не позже 1 марта следующего года);
ж) администрирование страховых взносов на страховую пенсию, которые уплачивают лица, добровольно вступившие в правоотношения по обязательному пенсионному страхованию;
з) администрирование дополнительных страховых взносов на накопительную пенсию (Программа государственного софинансирования формирования пенсионных накоплений).
За ФСС РФ сохранены полномочия по администрированию расходов на выплату страхового обеспечения по ВНиМ.
Проверки расходов на выплату страхового обеспечения по ВНиМ, заявленных страхователем в расчете по страховым взносам, представленном в налоговый орган, будет осуществлять территориальный орган ФСС РФ в порядке, установленном Федеральным законом от 24.07.1998 N 125-ФЗ "Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний" (далее - Закон N 125-ФЗ), на основании сведений, поступивших из налогового органа в ФСС РФ.
Межведомственный обмен информацией между ФСС РФ и налоговым органом, в том числе в части заявленных страхователем доходов, расходов, результатов контрольной работы, будет осуществляться в соответствии с Порядком взаимодействия отделений Фонда социального страхования Российской Федерации с управлениями Федеральной налоговой службы по субъектам Российской Федерации, утвержденным руководителями ФНС России и ФСС РФ 22.07.2016 N ММВ-23-1/11@/02-11-10/06-3098П.
Таким образом, с 1 января 2017 года налоговые органы являются администратором страховых взносов, в том числе по ВНиМ в части доходов, администрирование расходов на выплату страхового обеспечения по ВНиМ сохраняется за ФСС РФ.
Плательщики страховых взносов до и после 1 января 2017 года
Согласно положениям п. 1 ст. 419 Налогового кодекса РФ плательщиками страховых взносов признаются следующие лица, являющиеся страхователями в соответствии с федеральными законами о конкретных видах обязательного социального страхования:
1) лица, производящие выплаты и иные вознаграждения физическим лицам:
а) организации;
б) индивидуальные предприниматели;
в) физические лица, не являющиеся индивидуальными предпринимателями, которые исчисляют и уплачивают страховые взносы на обязательное пенсионное страхование с сумм выплат и иных вознаграждений физическим лицам;
2) лица, которые производят исчисление и уплату страховых взносов на обязательное пенсионное страхование самостоятельно, а именно:
|
|
|
а) индивидуальные предприниматели;
б) адвокаты;
в) медиаторы;
г) нотариусы, занимающиеся частной практикой;
д) арбитражные управляющие;
е) оценщики;
ж) патентные поверенные;
з) иные лица, занимающиеся в установленном законодательством Российской Федерации порядке частной практикой.
Пунктом 2 ст. 419 Налогового кодекса РФ установлено, что, если плательщик относится одновременно к нескольким категориям, указанным в п. 1 ст. 419 Налогового кодекса РФ, он исчисляет и уплачивает страховые взносы отдельно по каждому основанию.
Таким образом, индивидуальные предприниматели, адвокаты, медиаторы, нотариусы, занимающиеся частной практикой, арбитражные управляющие, оценщики, патентные поверенные и иные лица, занимающиеся в установленном законодательством Российской Федерации порядке частной практикой и при этом сами выступающие в качестве работодателей, должны уплачивать страховые взносы по 2 основаниям:
а) с сумм выплат и иных вознаграждений, начисляемых ими в пользу своих работников;
б) а также страховые взносы "за себя" исходя из своего дохода от предпринимательской деятельности, полученного за расчетный период.
Обратим внимание, что по сравнению с положениями ранее действовавшего Федерального закона от 24.07.2009 N 212-ФЗ "О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования" (далее - Закон N 212-ФЗ) круг плательщиков, занимающихся в установленном законодательством Российской Федерации порядке частной практикой, которые производят исчисление и уплату страховых взносов на обязательное пенсионное страхование самостоятельно, несколько расширился.
Так, пп. 2 п. 1 ст. 419 Налогового кодекса РФ к указанным лицам добавил медиаторов, арбитражных управляющих, оценщиков, патентных поверенных. В Законе N 212-ФЗ эти лица не были прямо перечислены в числе плательщиков страховых взносов.
Адвокаты и нотариусы, занимающиеся частной практикой, были названы Законом N 212-ФЗ в числе плательщиков страховых взносов "за себя", которые самостоятельно производят расчет сумм страховых взносов (п. 2 ч. 1 ст. 5 Закона N 212-ФЗ).
|
|
|
В период действия Закона N 212-ФЗ возникали споры о том, являются ли плательщиками страховых взносов, например, арбитражные управляющие. В силу положений Федерального закона от 26.10.2002 N 127-ФЗ "О несостоятельности (банкротстве)" (далее - Закон N 127-ФЗ), действовавших до 1 января 2011 года, арбитражным управляющим мог быть гражданин Российской Федерации, зарегистрированный в качестве индивидуального предпринимателя.
Вместе с тем с 01.01.2011 вступили в силу положения ст. 20 Закона N 127-ФЗ (в редакции Федерального закона от 30.12.2008 N 296-ФЗ "О внесении изменений в Федеральный закон "О несостоятельности (банкротстве)" и Федерального закона от 28.12.2010 N 429-ФЗ "О внесении изменений в Федеральный закон "О несостоятельности (банкротстве)" и признании утратившими силу частей 18, 19 и 21 статьи 4 Федерального закона "О внесении изменений в Федеральный закон "О несостоятельности (банкротстве)") в части определения арбитражного управляющего в качестве субъекта профессиональной деятельности, занимающегося частной практикой, а также в части исключения обязанности регистрации арбитражного управляющего в качестве индивидуального предпринимателя.
В результате внесенных в законодательство изменений арбитражный управляющий стал субъектом профессиональной деятельности, который осуществляет регулируемую профессиональную деятельность, занимаясь частной практикой (Закон N 127-ФЗ).
Таким образом, из данных положений Законов следовало, что арбитражные управляющие в целях обязательного пенсионного страхования как лица, занимающиеся частной практикой, приравнивались к индивидуальным предпринимателям. Соответственно, индивидуальные предприниматели и арбитражные управляющие относились к одной категории страхователей, указанной в пп. 2 п. 1 ст. 6 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" (далее - Закон N 167-ФЗ) и п. 2 ч. 1 ст. 5 Закона N 212-ФЗ. К такому выводу приходили и суды (см., например, Постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 10.11.2015 N 17АП-13422/2015-АК (Постановлением Арбитражного суда Уральского округа от 26.02.2016 N Ф09-29/16 данное Постановление оставлено без изменения)).
Медиатор, медиаторы - независимое физическое лицо, независимые физические лица, привлекаемые сторонами в качестве посредников в урегулировании спора для содействия в выработке сторонами решения по существу спора (пп. 3 ст. 2 Федерального закона от 27.07.2010 N 193-ФЗ "Об альтернативной процедуре урегулирования споров с участием посредника (процедуре медиации)" (далее - Закон N 193-ФЗ)).
Деятельность медиатора может осуществляться:
а) на профессиональной основе. Осуществлять деятельность медиаторов на профессиональной основе могут лица, достигшие возраста 25 лет, имеющие высшее образование и получившие дополнительное профессиональное образование по вопросам применения процедуры медиации;
б) на непрофессиональной основе. Осуществлять деятельность медиатора на непрофессиональной основе могут лица, достигшие возраста 18 лет, обладающие полной дееспособностью и не имеющие судимости.
Деятельность медиатора не является предпринимательской деятельностью (п. 3 ст. 15 Закона N 193-ФЗ).
Закон N 212-ФЗ не выделял медиаторов в качестве самостоятельных плательщиков страховых взносов, уплачивающих их "за себя". Согласно разъяснениям Минфина РФ (письмо Минфина России от 11.05.2012 N 03-03-06/4/31) в случае, если медиаторы получали вознаграждения от организаций, то плательщиками страховых взносов в таком случае являлись организации.
В настоящее время ситуация изменилась. Медиаторы прямо названы в пп. 2 п. 1 ст. 419 Налогового кодекса РФ в качестве плательщиков страховых взносов "за себя".
Согласно ст. 3 Федерального закона от 29.07.1998 N 135-ФЗ "Об оценочной деятельности в Российской Федерации" (далее - Закон N 135-ФЗ) под оценочной деятельностью понимается профессиональная деятельность субъектов оценочной деятельности, направленная на установление в отношении объектов оценки рыночной, кадастровой, ликвидационной, инвестиционной или иной предусмотренной федеральными стандартами оценки стоимости.
Субъектами оценочной деятельности признаются физические лица, являющиеся членами одной из саморегулируемых организаций оценщиков и застраховавшие свою ответственность в соответствии с требованиями Закона N 135-ФЗ.
Оценщик может осуществлять оценочную деятельность:
а) самостоятельно, занимаясь частной практикой;
б) а также на основании трудового договора между оценщиком и юридическим лицом, которое соответствует условиям, установленным ст. 15.1 Закона N 135-ФЗ.
В силу п. 2 ч. 1 ст. 5 Закона N 212-ФЗ к плательщикам страховых взносов были отнесены лица, занимающиеся в установленном законодательством Российской Федерации порядке частной практикой. В целях обязательного пенсионного страхования по Закону N 167-ФЗ иные лица, занимающиеся частной практикой и не являющиеся индивидуальными предпринимателями, приравнивались к индивидуальным предпринимателям в период действия Закона N 212-ФЗ и продолжают приравниваться к ним в настоящее время.
Исходя из указанного следует, что Закон N 212-ФЗ относил к числу плательщиков страховых взносов оценщиков как лиц, занимающихся частной практикой. Однако в случае, если с оценщиком был заключен трудовой договор, обязанность по уплате страховых взносов лежала на организации, заключившей такой договор с данным оценщиком.
Аналогичные выводы можно сделать и в отношении патентных поверенных.
Патентными поверенными признаются граждане, получившие в установленном порядке статус патентного поверенного и осуществляющие деятельность, связанную с правовой охраной результатов интеллектуальной деятельности и средств индивидуализации, защитой интеллектуальных прав, приобретением исключительных прав на результаты интеллектуальной деятельности и средства индивидуализации, распоряжением такими правами (далее - деятельность патентного поверенного) (п. 1 ст. 2 Федерального закона от 30.12.2008 N 316-ФЗ "О патентных поверенных" (далее - Закон N 316-ФЗ)).
Согласно ст. 3 Закона N 316-ФЗ патентный поверенный вправе осуществлять свою профессиональную деятельность:
а) самостоятельно, занимаясь частной практикой;
б) а также на основании трудового договора между патентным поверенным и работодателем (юридическим лицом).
Исходя из указанного следует, что патентные поверенные относились согласно Закону N 212-ФЗ к числу плательщиков страховых взносов - лиц, занимающихся частной практикой. Однако в случае, если с патентным поверенным был заключен трудовой договор, обязанность по уплате страховых взносов лежала на организации, заключившей такой договор.
В настоящее время согласно положениям пп. 2 п. 1 ст. 419 Налогового кодекса РФ оценщики и патентные поверенные прямо названы в числе самостоятельных плательщиков страховых взносов.
Плательщики страховых взносов:
организации, имеющие обособленные подразделения
На основании пп. 7 п. 3.4 ст. 23 Налогового кодекса РФ плательщик страховых взносов обязан сообщать в налоговый орган о наделении обособленного подразделения (включая филиал, представительство), созданного на территории Российской Федерации, полномочиями (о лишении полномочий) по начислению выплат и вознаграждений в пользу физических лиц в течение 1 месяца со дня наделения его соответствующими полномочиями (лишения полномочий).
Форма "Сообщение российской организации - плательщика страховых взносов о наделении обособленного подразделения (включая филиал, представительство) полномочиями (о лишении полномочий) по начислению выплат и вознаграждений в пользу физических лиц" утверждена Приказом ФНС России от 10.01.2017 N ММВ-7-14/4@ "Об утверждении форм и форматов документов, используемых при учете организаций и физических лиц в качестве плательщиков страховых взносов, а также порядка заполнения этих форм".
При этом п. 2 ст. 5 Федерального закона от 03.07.2016 N 243-ФЗ предусмотрено, что положения пп. 7 п. 3.4 ст. 23 Налогового кодекса РФ применяются только в отношении обособленных подразделений, созданных на территории Российской Федерации, которые наделяются российской организацией полномочиями по начислению выплат и вознаграждений в пользу физических лиц после 1 января 2017 года.
Одновременно п. 1 ст. 4 Федерального закона от 03.07.2016 N 243-ФЗ обязанность по сообщению в налоговые органы об обособленных подразделениях российских организаций, которые наделены полномочиями по начислению выплат и иных вознаграждений в пользу физических лиц по состоянию на 1 января 2017 года, возложена на органы Пенсионного фонда Российской Федерации.
Таким образом, с учетом вышеизложенного, в случае если в организации, имеющей обособленные подразделения, до 1 января 2017 года начисление выплат и иных вознаграждений в пользу физических лиц, уплата страховых взносов, представление расчетов по страховым взносам осуществлялись централизованно самой организацией и данный порядок не изменился после 1 января 2017 года, то уплата страховых взносов и представление расчетов по страховым взносам с 1 января 2017 года производятся такой организацией в налоговый орган по месту своего нахождения.
В случае если в организации, имеющей обособленные подразделения, до 1 января 2017 года начисление выплат и иных вознаграждений в пользу физических лиц, уплата страховых взносов, представление расчетов по страховым взносам осуществлялись раздельно самой организацией и ее обособленными подразделениями по месту их нахождения и данный порядок также не изменился после 1 января 2017 года, то уплата страховых взносов и представление расчетов по страховым взносам с 1 января 2017 года производятся по-прежнему раздельно в налоговые органы по месту нахождения организации и по месту нахождения ее обособленных подразделений, наделенных организацией полномочиями по начислению выплат работникам и уплате страховых взносов.
При этом в данной ситуации обязанности по уведомлению налоговых органов о наделении обособленных подразделений полномочиями по начислению выплат и иных вознаграждений в пользу физических лиц, установленной вышеупомянутым пп. 7 п. 3.4 ст. 23 Налогового кодекса РФ, у такой организации не возникает.
Однако в случае, если организация, имеющая обособленные подразделения, которые до 1 января 2017 года исполняли обязанности организации по начислению выплат и иных вознаграждений в пользу физических лиц, уплате страховых взносов, представлению расчетов по страховым взносам в государственные внебюджетные фонды, переходит с 1 января 2017 года на централизованное исчисление и уплату страховых взносов самой организацией, то у такой организации возникает обязанность, установленная пп. 7 п. 3.4 ст. 23 Налогового кодекса РФ, по уведомлению налогового органа по месту своего нахождения и месту нахождения обособленных подразделений о лишении обособленных подразделений полномочий по начислению выплат и иных вознаграждений в пользу физических лиц. Соответственно, отчетность по страховым взносам такая организация представляет только в налоговый орган по месту своего нахождения.
Вышеуказанные разъяснения следуют из писем Минфина России от 05.05.2017 N 03-15-06/27777, ФНС России от 06.03.2017 N БС-4-11/4047@ "Уплата страховых взносов и представление отчетности по страховым взносам организациями, имеющими обособленные подразделения".
Статья 420. Объект обложения страховыми взносами
Комментарий к статье 420
Статья 420 Налогового кодекса РФ посвящена объектам обложения страховыми взносами.
Статья 420 Налогового кодекса РФ устанавливает объекты обложения страховых взносов для:
1) организаций и индивидуальных предпринимателей, которые выступают в качестве работодателей по трудовым договорам или в качестве заказчиков по гражданско-правовым договорам, договорам авторского заказа, договорам об отчуждении исключительного права на произведения науки, литературы, искусства, издательским лицензионным договорам, лицензионным договорам о предоставлении права использования произведения науки, литературы, искусства и производят выплаты и иные вознаграждения физическим лицам - работникам (исполнителям, авторам) (п. 1 ст. 420 Налогового кодекса РФ);
2) физических лиц, которые не являются индивидуальными предпринимателями, но при этом производят выплаты и иные вознаграждения физическим лицам (п. 2 ст. 420 Налогового кодекса РФ);
3) индивидуальных предпринимателей, адвокатов, медиаторов, нотариусов, занимающихся частной практикой, арбитражных управляющих, оценщиков, патентных поверенных и иных лиц, занимающихся в установленном законодательством Российской Федерации порядке частной практикой, которые уплачивают страховые взносы "за себя" и не производят выплаты и иные вознаграждения физическим лицам (п. 3 ст. 420 Налогового кодекса РФ).
Объект обложения страховыми взносами для лиц,
производящих выплаты и вознаграждения физическим лицам
В соответствии с п. 1 ст. 420 Налогового кодекса РФ объектом обложения страховыми взносами для организаций признаются выплаты и иные вознаграждения в пользу физических лиц, подлежащих обязательному социальному страхованию в соответствии с федеральными законами о конкретных видах обязательного социального страхования (за исключением вознаграждений, выплачиваемых лицам, указанным в пп. 2 п. 1 ст. 419 Налогового кодекса РФ):
1) в рамках трудовых отношений и по гражданско-правовым договорам, предметом которых являются выполнение работ, оказание услуг;
2) по договорам авторского заказа в пользу авторов произведений;
3) по договорам об отчуждении исключительного права на результаты интеллектуальной деятельности, указанные в подпунктах 1 - 12 пункта 1 статьи 1225 Гражданского кодекса Российской Федерации, издательским лицензионным договорам, лицензионным договорам о предоставлении права использования результатов интеллектуальной деятельности, указанных в подпунктах 1 - 12 пункта 1 статьи 1225 Гражданского кодекса Российской Федерации, в том числе вознаграждения, начисляемые организациями по управлению правами на коллективной основе в пользу авторов произведений по договорам, заключенным с пользователями.
Выплаты в рамках трудовых отношений
Трудовые отношения - отношения, основанные на соглашении между работником и работодателем о личном выполнении работником за плату трудовой функции (работы по должности в соответствии со штатным расписанием, профессии, специальности с указанием квалификации; конкретного вида поручаемой работнику работы) в интересах, под управлением и контролем работодателя, подчинении работника правилам внутреннего трудового распорядка при обеспечении работодателем условий труда, предусмотренных трудовым законодательством и иными нормативными правовыми актами, содержащими нормы трудового права, коллективным договором, соглашениями, локальными нормативными актами, трудовым договором (ч. 1 ст. 15 Трудового кодекса РФ).
Трудовые отношения в соответствии со ст. 16 Трудового кодекса РФ возникают между работником и работодателем на основании трудового договора, заключаемого ими в соответствии с Трудовым кодексом РФ, а также в результате назначения на должность или утверждения в должности.
Согласно положениям ст. 20 Трудового кодекса РФ сторонами трудовых отношений являются работник и работодатель.
Работником является физическое лицо, вступившее в трудовые отношения с работодателем.
Работодателем является физическое лицо либо юридическое лицо (организация), вступившее в трудовые отношения с работником.
Трудовые отношения предусматривают необходимость осуществления работодателем выплат за выполнение трудовой функции.
В соответствии со ст. 129 Трудового кодекса РФ заработная плата (оплата труда работника) - это вознаграждение за труд в зависимости от квалификации работника, сложности, количества, качества и условий выполняемой работы, а также компенсационные выплаты (доплаты и надбавки компенсационного характера, в том числе за работу в условиях, отклоняющихся от нормальных, работу в особых климатических условиях и на территориях, подвергшихся радиоактивному загрязнению, и иные выплаты компенсационного характера) и стимулирующие выплаты (доплаты и надбавки стимулирующего характера, премии и иные поощрительные выплаты).
При этом в соответствии с правовой позицией Президиума ВАС РФ, приведенной в Постановлении от 14 мая 2013 года N 17744/12, факт наличия трудовых отношений между работодателем и его работниками не свидетельствует о том, что все выплаты, которые начисляются работникам, представляют собой оплату их труда. Выплаты социального характера, основанные на коллективном договоре, не являющиеся стимулирующими, не зависящие от квалификации работников, сложности, качества, количества, условий выполнения самой работы, не являются оплатой труда работников (вознаграждением за труд), в том числе и потому, что не предусмотрены трудовыми договорами. Таким образом, эти выплаты не являются объектом обложения страховыми взносами и не подлежат включению в базу для начисления страховых взносов.
Например, суммы, выплачиваемые в виде премий, связанных с достижением юбилейной даты со дня рождения или с юбилеем трудовой деятельности, не являются стимулирующими, так как не зависят от квалификации работников, сложности, качества, количества, условий выполнения работы, являются единовременными, поэтому не признаются судами оплатой труда (Постановление Арбитражного суда Поволжского округа от 20.01.2017 N Ф06-16587/2016).
Также суды признают, что не относится к выплате, которая производится в рамках трудовых отношений, компенсация за задержку работодателем заработной платы на основании ст. 236 Трудового кодекса РФ.
Статья 236 Трудового кодекса РФ устанавливает материальную ответственность работодателя за задержку выплаты заработной платы и других выплат, причитающихся работнику.
Этой статьей предусмотрено, что при нарушении работодателем установленного срока соответственно выплаты заработной платы, оплаты отпуска, выплат при увольнении и (или) других выплат, причитающихся работнику, работодатель обязан выплатить их с уплатой процентов (денежной компенсации) в размере не ниже 1/150 действующей в это время ключевой ставки ЦБ РФ от не выплаченных в срок сумм за каждый день задержки начиная со следующего дня после установленного срока выплаты по день фактического расчета включительно. При неполной выплате в установленный срок заработной платы и (или) других выплат, причитающихся работнику, размер процентов (денежной компенсации) исчисляется из фактически не выплаченных в срок сумм. Размер выплачиваемой работнику денежной компенсации может быть повышен коллективным договором или трудовым договором. Обязанность выплаты указанной денежной компенсации возникает независимо от наличия вины работодателя.
Таким образом, денежная компенсация, предусмотренная ст. 236 Трудового кодекса РФ, является не оплатой труда, а видом материальной ответственности работодателя перед работником, которая выплачивается в силу закона физическому лицу в связи с выполнением им трудовых обязанностей, обеспечивая дополнительную защиту трудовых прав работника.
Соответственно, суммы денежной компенсации за задержку выплаты заработной платы не подлежат включению в базу для начисления страховых взносов.
Данный вывод соответствует правовой позиции Президиума ВАС РФ, изложенной в Постановлениях от 10.12.2013 N 11031/13, от 08.04.2014 N 16954/13 и поддерживается другими судами (Постановление Арбитражного суда Северо-Западного округа от 31.03.2017 N Ф07-1337/2017, Постановление Арбитражного суда Уральского округа от 10.04.2017 N Ф09-344/17).
Минфин РФ также отмечает, что выплаты, которые производятся организацией в пользу ее работника, облагаются страховыми взносами независимо от источника их финансирования. Даже в случае, если заработная плата выплачивается за счет средств гранта (письма Минфина России от 27.06.2017 N 03-15-06/40468, от 26.06.2017 N 03-15-06/39983).
Но в случае, если выплаты за счет средств гранта производятся грантодателем в пользу грантополучателя - физического лица, которое не состоит в трудовых отношениях и не заключило гражданско-правовых договоров на выполнение работ, оказание услуг с грантодателем, такие выплаты объектом обложения страховыми взносами не признаются.
Выплаты по гражданско-правовым договорам
К гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, относится, в частности, договор подряда. По договору подряда одна сторона (подрядчик) обязуется выполнить по заданию другой стороны (заказчика) определенную работу и сдать ее результат заказчику, а заказчик обязуется принять результат работы и оплатить его (п. 1 ст. 702 Гражданского кодекса РФ).
К гражданско-правовым договорам, предметом которых является оказание услуг, относится также договор возмездного оказания услуг (п. 1 ст. 779 Гражданского кодекса РФ).
Однако организация-заказчик помимо вознаграждения за выполненные работы (оказанные услуги) может выплачивать исполнителю какие-либо компенсации, связанные с возмещением его расходов при выполнении договора. Например, организация, которая заключила с физическим лицом договор подряда или договор возмездного оказания услуг, может выплачивать исполнителю компенсации, связанные с возмещением расходов на проезд к месту выполнения работ и оплату жилья в месте выполнения работ такого физического лица.
Компенсация издержек лица, выполнявшего работы по договору возмездного оказания услуг, направлена на погашение расходов (документально подтвержденных), произведенных исполнителем и необходимых для непосредственного оказания услуг, предусмотренных договором.
В таком случае оплата организацией стоимости проезда к месту выполнения работ и проживания в месте выполнения работ за физических лиц - исполнителей этих работ по гражданско-правовым договорам, являясь по сути компенсацией издержек (расходов) упомянутых лиц в рамках исполнения гражданско-правовых договоров, не подлежит обложению страховыми взносами в ПФР и ФФОМС (письмо Минтруда России от 30.03.2016 N 17-4/ООГ-493).
Отметим, что выплаты вознаграждений членам совета директоров АО, ООО, наблюдательного совета, как состоящим, так и не состоящим с обществом в трудовых отношениях, считаются осуществленными в рамках гражданско-правовых договоров (в том числе при отсутствии заключенных с ними гражданско-правовых договоров) (письма Минфина России от 13.02.2017 N 03-15-06/7788, N 03-15-06/7792, N 03-15-06/7794, от 27.02.2017 N 03-15-06/10836, от 17.03.2017 N 03-15-06/15625).
Определениями Конституционного Суда РФ от 06.06.2016 N 1169-О и N 1170-О было установлено, что вознаграждения, производимые членам совета директоров и ревизионной комиссии общества в связи с выполнением возложенных на них обязанностей по управлению и контролю за деятельностью общества, относятся к объекту обложения страховыми взносами независимо от того, содержится ли условие о выплате данного вознаграждения в договоре, заключаемом между членом соответствующего органа и обществом, и такие выплаты считаются осуществляемыми в рамках гражданско-правовых договоров.
Исходя из положений ч. 1 ст. 79 Федерального конституционного закона от 21.07.1994 N 1-ФКЗ "О Конституционном Суде Российской Федерации" (далее - Федеральный конституционный закон N 1-ФКЗ) решение Конституционного Суда Российской Федерации, вынесенное по итогам рассмотрения дела, назначенного к слушанию в заседании Конституционного Суда Российской Федерации, является окончательным, не подлежит обжалованию и вступает в силу немедленно после его провозглашения.
В силу ст. 6 Федерального конституционного закона N 1-ФКЗ решения Конституционного Суда Российской Федерации, в том числе вынесенные в форме определения, обязательны на всей территории Российской Федерации для всех представительных, исполнительных и судебных органов государственной власти, органов местного самоуправления, предприятий, учреждений, организаций, должностных лиц, граждан и их объединений.
На основании вышеизложенного Минфин РФ пришел к выводу, что вознаграждения членам совета директоров (наблюдательного совета) общества, а также членам ревизионной комиссии общества подлежат обложению страховыми взносами на обязательное пенсионное страхование и на обязательное медицинское страхование.
Кроме того, Минтруд России в письме от 15.11.2016 N 17-4/В-448 обратил внимание не следующее. Статьей 11 Трудового кодекса РФ предусмотрено, что трудовое законодательство и иные акты, содержащие нормы трудового права, не распространяются на членов совета директоров (наблюдательного совета) организаций (за исключением лиц, заключивших с данной организацией трудовой договор).
Поэтому, когда члены совета директоров (наблюдательного совета) общества состоят в трудовых отношениях с обществом и осуществляют руководство текущей деятельностью общества (генеральный директор, президент и др.), трудовым договором предусматриваются только выплаты за выполнение данными лицами работы по соответствующим должностям согласно штатному расписанию (ст. 15 Трудового кодекса РФ).
Обязанности работодателя выплачивать физическому лицу вознаграждения как члену совета директоров (наблюдательного совета) трудовой договор предусматривать не может (ст. 57 Трудового кодекса РФ). Поэтому следует разграничивать указанные выплаты.
В связи с вышеизложенным обратим внимание, что и Минфин РФ, и Минтруд РФ изменили свою позицию по указанному вопросу с учетом правовой позиции Конституционного Суда РФ. Ранее они указывали, что поскольку вознаграждения членам совета директоров, членам ревизионной комиссии общества производятся на основании решения общего собрания, а не в соответствии с трудовыми договорами или гражданско-правовыми договорами, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг, то такие вознаграждения не облагаются страховыми взносами (см., например, Письмо Минтруда России от 11.04.2016 N 17-3/В-147).
Также отметим, что существуют выплаты, которые нельзя отнести к выплатам ни по трудовым договорам, ни по гражданско-правовым договорам. В данном случае речь идет об ученическом договоре.
В соответствии со ст. 198 Трудового кодекса РФ работодатель - юридическое лицо (организация) имеет право заключать с лицом, ищущим работу, или с работником данной организации ученический договор на получение образования без отрыва или с отрывом от работы.
Ученикам в период ученичества выплачивается стипендия, размер которой определяется ученическим договором (статья 204 Трудового кодекса).
Ученический договор не является трудовым договором или гражданско-правовым договором на выполнение работ, оказание услуг. Это следует из статей 56, 198, 199 Трудового кодекса РФ.
В связи с этим Минтруд РФ приходил к выводу, что стипендии, выплачиваемые по ученическому договору, заключенному с физическим лицом, ищущим работу, а также по ученическому договору на получение образования без отрыва от работы, заключенному с работником данной организации, не признавались объектом обложения страховыми взносами на основании ранее действовавшей ч. 1 ст. 7 Закона N 212-ФЗ как выплаты, производимые не в рамках трудовых отношений или гражданско-правовых договоров, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (Письмо Минтруда России от 26.02.2015 N 17-3/В-83).
Эту точку зрения подтвердил и Минфин России в письме от 03.07.2017 N 03-15-06/41745 относительно применения соответствующих положений главы 34 "Страховые взносы" Налогового кодекса РФ.
Выплаты по договорам авторского заказа
По договору авторского заказа одна сторона (автор) обязуется по заказу другой стороны (заказчика) создать обусловленное договором произведение науки, литературы или искусства на материальном носителе или в иной форме (п. 1 ст. 1288 Гражданского кодекса РФ).
Согласно ст. 1257 Гражданского кодекса РФ автором произведения науки, литературы или искусства признается гражданин, творческим трудом которого оно создано. Лицо, указанное в качестве автора на оригинале или экземпляре произведения, считается его автором, если не доказано иное.
Произведения науки, литературы и искусства являются объектами авторских прав (п. 1 ст. 1259 Гражданского кодекса РФ). К таким объектам относятся (независимо от достоинств и назначения произведения, а также от способа его выражения):
а) литературные произведения;
б) драматические и музыкально-драматические произведения, сценарные произведения;
в) хореографические произведения и пантомимы;
г) музыкальные произведения с текстом или без текста;
д) аудиовизуальные произведения;
е) произведения живописи, скульптуры, графики, дизайна, графические рассказы, комиксы и другие произведения изобразительного искусства;
ж) произведения декоративно-прикладного и сценографического искусства;
з) произведения архитектуры, градостроительства и садово-паркового искусства, в том числе в виде проектов, чертежей, изображений и макетов;
и) фотографические произведения и произведения, полученные способами, аналогичными фотографии;
к) географические и другие карты, планы, эскизы и пластические произведения, относящиеся к географии и к другим наукам;
л) другие произведения.
К объектам авторских прав также относятся программы для ЭВМ, которые охраняются как литературные произведения (абз. 2 п. 1 ст. 1259 Гражданского кодекса РФ). Несмотря на это, на основании п. 1 ст. 1225 Гражданского кодекса РФ программы для ЭВМ не относятся к произведениям науки, литературы и искусства, а являются отдельно выделенными результатами интеллектуальной деятельности (письмо ФНС России от 07.02.2017 N БС-4-11/2190).
Произведения науки, литературы и искусства являются отдельно выделенными результатами интеллектуальной деятельности (п. 1 ст. 1225 Гражданского кодекса РФ). При этом к ним не относятся иные отдельно выделенные результаты интеллектуальной деятельности, перечисленные в п. 1 ст. 1225 Гражданского кодекса РФ, например:
а) изобретения;
б) полезные модели;
в) промышленные образцы;
г) селекционные достижения;
д) топологии интегральных микросхем.
Если организация выплачивает автору изобретения - патентообладателю, который не является работником данной организации, вознаграждение по договору о платежах между патентообладателем и пользователем изобретений, предметом которого является предоставление организации права применения изобретения в собственных целях, то такое вознаграждение не подлежит обложению страховыми взносами на основании п. 1 ст. 420 Налогового кодекса РФ как выплата, произведенная не в рамках трудовых отношений и гражданско-правовых договоров, поименованных в п. 1 ст. 420 Налогового кодекса РФ (письмо Минфина России от 03.05.2017 N 03-15-06/26883).
Вознаграждение, выплачиваемое физическому лицу - автору полезной модели или промышленного образца по договору об отчуждении патента, лицензионному договору, посредством которого осуществляется распоряжение исключительным правом на них (ст. 1367 и 1369 Гражданского кодекса РФ), является выплатой по договору, связанному с использованием имущественных прав. Такое вознаграждение не признается объектом обложения страховыми взносами.
Также к договорам, связанным с передачей в пользование имущественных прав, относится лицензионный договор, по которому физическое лицо - обладатель исключительного права на программное обеспечение (лицензиар) за вознаграждение предоставляет юридическому лицу (лицензиату) неисключительную лицензию на право распространения программного обеспечения (ПО). Вознаграждение, выплачиваемое в рамках указанного лицензионного договора, не относится к объекту обложения страховыми взносами (письмо ФНС России от 07.02.2017 N БС-4-11/2190).
Выплаты по договорам
об отчуждении исключительного права
на результаты интеллектуальной деятельности
Объектом обложения страховыми взносами являются выплаты (в том числе вознаграждения, начисляемые организациями по управлению правами на коллективной основе в пользу авторов произведений) по договорам, заключенным с пользователями:
а) об отчуждении исключительного права на результаты интеллектуальной деятельности, указанные в пп. 1 - 12 п. 1 ст. 1225 Гражданского кодекса РФ;
б) по издательским лицензионным договорам;
в) по лицензионным договорам о предоставлении права использования результатов интеллектуальной деятельности, указанных в пп. 1 - 12 п. 1 ст. 1225 Гражданского кодекса РФ.
Отметим, что Федеральный закон от 27.11.2017 N 335-ФЗ "О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации" (далее - Закон N 335-ФЗ) внес уточнения в перечень вышеуказанных выплат. В ранее действовавшей редакции пп. 3 п. 1 ст. 420 Налогового кодекса РФ были перечислены выплаты по договорам об отчуждении исключительного права на произведения науки, литературы, искусства. В соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 1225 Гражданского кодекса РФ произведения науки, литературы и искусства относятся к результатам интеллектуальной деятельности и приравненным к ним средствам индивидуализации юридических лиц, товаров, работ, услуг и предприятий, которым предоставляется правовая охрана (интеллектуальной собственности).
Закон N 335-ФЗ указал, что страховые взносы начисляются не только на выплаты по договорам об отчуждении исключительных прав на такую часть результатов интеллектуальной деятельности, как произведения науки, литературы и искусства. Перечень результатов интеллектуальной деятельности, при передаче которых по договорам об отчуждении исключительного права начисляются страховые взносы, был расширен. Теперь к ним, помимо произведений науки, литературы и искусства, относятся также:
а) программы для электронных вычислительных машин (программы для ЭВМ);
б) базы данных;
в) исполнения;
г) фонограммы;
д) сообщение в эфир или по кабелю радио- или телепередач (вещание организаций эфирного или кабельного вещания);
е) изобретения;
ж) полезные модели;
з) промышленные образцы;
и) селекционные достижения;
к) топологии интегральных микросхем;
л) секреты производства (ноу-хау).
Объект обложения страховыми взносами для работодателей -
физлиц, которые не являются ИП
Пункт 2 ст. 420 Налогового кодекса РФ посвящен плательщикам, которые указаны в абз. 4 пп. 1 п. 1 ст. 419 Налогового кодекса РФ. Речь идет о физических лицах, которые не являются индивидуальными предпринимателями, но при этом относятся к лицам, которые производят выплаты и иные вознаграждения другим физлицам. Исключение из указанной категории плательщиков составляют лица, указанные в пп. 2 п. 1 ст. 419 Налогового кодекса РФ, а именно: индивидуальные предприниматели, адвокаты, медиаторы, нотариусы, занимающиеся частной практикой, арбитражные управляющие, оценщики, патентные поверенные и иные лица, которые занимаются в установленном законодательством Российской Федерации порядке частной практикой. То есть при выплате вознаграждений указанным лицам физические лица страховые взносы не уплачивают.
Объектом обложения страховыми взносами для лиц, перечисленных в абз. 4 пп. 1 п. 1 ст. 419 Налогового кодекса РФ, признаются (за исключением вознаграждений, выплачиваемых лицам, указанным в пп. 2 п. 1 ст. 419 Налогового кодекса РФ) выплаты и иные вознаграждения:
а) по трудовым договорам (контрактам);
б) по гражданско-правовым договорам, предметом которых являются выполнение работ, оказание услуг в пользу физических лиц.
Физические лица, которые выплачивают вознаграждения другим физическим лицам, должны встать на налоговый учет. Эта обязанность установлена п. 7.2 ст. 83 Налогового кодекса РФ. Им установлено, что постановка на учет (снятие с учета) физического лица в качестве плательщика страховых взносов, признаваемого таковым в соответствии со ст. 419 Налогового кодекса РФ, осуществляется налоговым органом по месту его жительства (месту пребывания - при отсутствии у физического лица места жительства на территории Российской Федерации) на основании заявления этого физического лица о постановке на учет (снятии с учета) в качестве плательщика страховых взносов, представляемого в любой налоговый орган по своему выбору.
Форма "Заявление физического лица о постановке на учет (снятии с учета) в налоговом органе в качестве плательщика страховых взносов (в качестве медиатора)" утверждена Приказом ФНС России от 10.01.2017 N ММВ-7-14/4@ "Об утверждении форм и форматов документов, используемых при учете организаций и физических лиц в качестве плательщиков страховых взносов, а также порядка заполнения этих форм".
При этом отметим, что если физическое лицо выступает в качестве работодателя, т.е. оно заключило с другим физлицом трудовой договор, то в таком случае такой работодатель обязан в уведомительном порядке зарегистрировать трудовой договор с работником в органе местного самоуправления по месту своего жительства (в соответствии с регистрацией) (ч. 4 ст. 303 Трудового кодекса РФ).
Объект обложения страховыми взносами для самозанятых лиц
Пункт 3 ст. 420 Налогового кодекса РФ посвящен плательщикам, которые указаны в пп. 2 п. 1 ст. 419 Налогового кодекса РФ. Речь идет о лицах, которые не производят выплат и иных вознаграждений физическим лицам и уплачивают страховые взносы "за себя", то есть о:
а) индивидуальных предпринимателях;
б) адвокатах;
в) медиаторах;
г) нотариусах, занимающихся частной практикой;
д) арбитражных управляющих;
е) оценщиках;
ж) патентных поверенных;
з) иных лицах, занимающихся в установленном законодательством Российской Федерации порядке частной практикой.
Объектом обложения страховыми взносами для вышеуказанных плательщиков согласно п. 3 ст. 420 Налогового кодекса РФ признаются:
а) осуществление предпринимательской либо иной профессиональной деятельности в случае, предусмотренном абз. 3 пп. 1 п. 1 ст. 430 Налогового кодекса РФ;
б) доход, полученный плательщиком страховых взносов и определяемый в соответствии с п. 9 ст. 430 Налогового кодекса РФ.
Абзац 3 пп. 1 п. 1 ст. 430 Налогового кодекса РФ устанавливает, что плательщики, указанные в пп. 2 п. 1 ст. 419 Налогового кодекса РФ, уплачивают:
1) страховые взносы на обязательное пенсионное страхование в размере, который определяется в следующем порядке (если иное не предусмотрено ст. 430 Налогового кодекса РФ):
а) в случае, если величина дохода плательщика за расчетный период не превышает 300 000 рублей, - в фиксированном размере 26 545 рублей за расчетный период 2018 года, 29 354 рублей за расчетный период 2019 года, 32 448 рублей за расчетный период 2020 года;
б) в случае, если величина дохода плательщика за расчетный период превышает 300 000 рублей, - в фиксированном размере 26 545 рублей за расчетный период 2018 года (29 354 рублей за расчетный период 2019 года, 32 448 рублей за расчетный период 2020 года) плюс 1,0 процента суммы дохода плательщика, превышающего 300 000 рублей за расчетный период.
При этом размер страховых взносов на обязательное пенсионное страхование за расчетный период не может быть более восьмикратного фиксированного размера страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, установленного абзацем вторым настоящего подпункта;
2) страховые взносы на обязательное медицинское страхование в фиксированном размере 5 840 рублей за расчетный период 2018 года, 6 884 рублей за расчетный период 2019 года и 8 426 рублей за расчетный период 2020 года.
По правилам п. 9 ст. 430 Налогового кодекса РФ доход, полученный плательщиком страховых взносов, определяется в следующем порядке:
1) для плательщиков, уплачивающих НДФЛ, доход определяется в соответствии со ст. 210 Налогового кодекса РФ (в части дохода от предпринимательской и (или) иной профессиональной деятельности);
2) для плательщиков, применяющих систему налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (сельскохозяйственный налог), доход определяется в соответствии с п. 1 ст. 346.5 Налогового кодекса РФ;
3) для плательщиков, применяющих УСН, доход определяется в соответствии со ст. 346.15 Налогового кодекса РФ;
4) для плательщиков, уплачивающих налог на вмененный доход для отдельных видов деятельности, доход определяется в соответствии со ст. 346.29 Налогового кодекса РФ;
5) для плательщиков, применяющих патентную систему налогообложения, доход определяется в соответствии со ст. 346.47 и 346.51 Налогового кодекса РФ;
6) для плательщиков, применяющих более одного режима налогообложения, облагаемые доходы от деятельности суммируются.
При этом в целях определения размера страховых взносов на обязательное пенсионное страхование "за себя" плательщиками страховых взносов, указанными в пп. 2 п. 1 ст. 419 Налогового кодекса РФ, уплачивающими НДФЛ, величина дохода от предпринимательской и (или) иной профессиональной деятельности подлежит уменьшению ими на сумму профессиональных налоговых вычетов, предусмотренных ст. 221 Налогового кодекса РФ (письмо Минфина России от 06.02.2017 N 03-15-07/6070).
Какие выплаты не признаются
объектом обложения страховыми взносами
Пункты 4 - 7 ст. 420 Налогового кодекса РФ перечисляет выплаты и иные вознаграждения, которые не являются объектами обложения страховыми взносами.
Суммы выплат и иных вознаграждений, поименованные в пунктах 4 - 7 ст. 420 Налогового кодекса РФ, не признаются объектом обложения страховыми взносами и, соответственно, не отражаются в расчете по страховым взносам (письмо ФНС России от 08.08.2017 N ГД-4-11/15569@ "О заполнении расчета по страховым взносам").
Так, согласно п. 4 ст. 420 Налогового кодекса РФ не признаются объектом обложения страховыми взносами выплаты и иные вознаграждения в рамках:
а) гражданско-правовых договоров, предметом которых является переход права собственности или иных вещных прав на имущество (имущественные права);
б) договоров, связанных с передачей в пользование имущества (имущественных прав).
Исключение составляют выплаты и иные вознаграждения, которые производятся в рамках договора авторского заказа, договоров об отчуждении исключительного права на результаты интеллектуальной деятельности, указанные в подпунктах 1 - 12 пункта 1 статьи 1225 Гражданского кодекса Российской Федерации, издательских лицензионных договоров, лицензионных договоров о предоставлении права использования результатов интеллектуальной деятельности, указанных в подпунктах 1 - 12 пункта 1 статьи 1225 Гражданского кодекса Российской Федерации.
Исходя из п. 4 ст. 420 Налогового кодекса РФ следует, что не признаются объектом обложения страховыми взносами выплаты и иные вознаграждения в рамках:
а) договора займа. Согласно ч. 1 ст. 807 Гражданского кодекса РФ по договору займа одна сторона (заимодавец) передает в собственность другой стороне (заемщику) деньги или другие вещи, определенные родовыми признаками, а заемщик обязуется возвратить заимодавцу такую же сумму денег (сумму займа) или равное количество других полученных им вещей того же рода и качества.
Таким образом, выплаты по договору займа не относятся к объекту обложения страховыми взносами.
В случае прекращения обязательств по возврату работником денежных средств по договору займа сумма невозвращенного долга также не подлежит обложению страховыми взносами на основании п. 1 ст. 420 Налогового кодекса РФ (письмо ФНС России от 26.04.2017 N БС-4-11/8019);
б) договора дарения. Например, в случае, когда работодатель дарит подарки своим работникам. Согласно п. 1 ст. 572 Гражданского кодекса РФ по договору дарения одна сторона (даритель) безвозмездно передает или обязуется передать другой стороне (одаряемому) вещь в собственность либо имущественное право (требование) к себе или к третьему лицу либо освобождает или обязуется освободить ее от имущественной обязанности перед собой или перед третьим лицом. В случае передачи подарков работнику по договору дарения у организации объекта обложения страховыми взносами на основании п. 4 ст. 420 Налогового кодекса РФ не возникает (письма Минфина России от 21.03.2017 N 03-15-06/16239, от 20.01.2017 N 03-15-06/2437);
в) договора аренды транспортного средства. Например, в случае, когда организация арендует автомобиль своего работника по договору аренды транспортного средства. Учитывая, что договор аренды транспортного средства относится к договорам, связанным с передачей в пользование имущества (имущественных прав), арендная плата, установленная таким договором аренды, заключенным между организацией и работником данной организации, и выплачиваемая работнику, не является объектом обложения страховыми взносами (письмо Минфина России от 18.12.2017 N 03-15-06/84407, письмо Минтруда России от 27.07.2016 N 17-3/В-291).
Согласно п. 5 ст. 420 Налогового кодекса РФ не признаются объектом обложения страховыми взносами для плательщиков, указанных в пп. 1 п. 1 ст. 419 Налогового кодекса РФ:
а) выплаты и иные вознаграждения в пользу физических лиц, являющихся иностранными гражданами или лицами без гражданства, по трудовым договорам, заключенным с российской организацией для работы в ее обособленном подразделении, место расположения которого находится за пределами территории Российской Федерации;
б) выплаты и иные вознаграждения, исчисленные в пользу физических лиц, являющихся иностранными гражданами или лицами без гражданства, в связи с осуществлением ими деятельности за пределами территории Российской Федерации в рамках заключенных договоров гражданско-правового характера, предметом которых являются выполнение работ, оказание услуг.
Таким образом, в соответствии с п. 5 ст. 420 Налогового кодекса РФ на выплаты иностранным гражданам (лицам без гражданства) не начисляются страховые взносы в случае, если:
а) работник - иностранный гражданин (или лицо без гражданства) работает по трудовому договору в обособленном подразделении организации, которое находится за рубежом;
б) физическое лицо - иностранный гражданин (или лицо без гражданства) за пределами территории РФ выполняет для организации работы (оказывает услуги) по гражданско-правовому договору.
Согласно п. 6 ст. 420 Налогового кодекса РФ не признаются объектом обложения страховыми взносами выплаты добровольцам (волонтерам) в рамках исполнения заключаемых в соответствии со ст. 17.1 Федерального закона от 11 августа 1995 года N 135-ФЗ "О благотворительной деятельности и добровольчестве (волонтерстве)" гражданско-правовых договоров на возмещение расходов добровольцев (волонтеров), за исключением расходов на питание в размере, превышающем размеры суточных, предусмотренные п. 3 ст. 217 Налогового кодекса РФ.
Согласно п. 7 ст. 420 Налогового кодекса РФ не признаются объектом обложения страховыми взносами:
а) выплаты иностранным гражданам и лицам без гражданства по трудовым договорам или по гражданско-правовым договорам, которые заключаются с FIFA (Federation Internationale de Football Association) и предметом которых являются выполнение работ, оказание услуг;
б) а также выплаты, производимые волонтерам по гражданско-правовым договорам, которые заключаются с FIFA, дочерними организациями FIFA, Организационным комитетом "Россия-2018" и предметом деятельности которых является участие в мероприятиях, предусмотренных Федеральным законом от 7 июня 2013 года N 108-ФЗ "О подготовке и проведении в Российской Федерации чемпионата мира по футболу FIFA 2018 года, Кубка конфедераций FIFA 2017 года и внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации".
При этом выплаты по вышеуказанным договорам должны производиться на возмещение расходов волонтеров в связи с исполнением указанных договоров в виде оплаты расходов на оформление и выдачу виз, приглашений и аналогичных документов, оплаты стоимости проезда, проживания, питания, спортивной экипировки, обучения, услуг связи, транспортного обеспечения, лингвистического сопровождения, сувенирных изделий, содержащих символику чемпионата мира по футболу FIFA 2018 года, Кубка конфедераций FIFA 2017 года, проводимых в Российской Федерации.
Статья 421. База для исчисления страховых взносов для плательщиков, производящих выплаты и иные вознаграждения физическим лицам
Комментарий к статье 421
Статья 421 Налогового кодекса РФ посвящена порядку определения базы для исчисления страховых взносов для плательщиков, производящих выплаты и иные вознаграждения физическим лицам.
База для исчисления страховых взносов для работодателей:
организаций и индивидуальных предпринимателей
Согласно п. 1 ст. 421 Налогового кодекса РФ база для исчисления страховых взносов для плательщиков, указанных в абз. 2 и 3 пп. 1 п. 1 ст. 419 Налогового кодекса РФ, определяется по истечении каждого календарного месяца как сумма выплат и иных вознаграждений, предусмотренных п. 1 ст. 420 Налогового кодекса РФ, начисленных отдельно в отношении каждого физического лица с начала расчетного периода нарастающим итогом, за исключением сумм, указанных в ст. 422 Налогового кодекса РФ.
Согласно п. 3 ст. 421 Налогового кодекса РФ для плательщиков, указанных в пп. 1 п. 1 ст. 419 Налогового кодекса РФ, устанавливаются предельная величина базы для исчисления страховых взносов на обязательное пенсионное страхование и предельная величина базы для исчисления страховых взносов на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством.
С сумм выплат и иных вознаграждений в пользу физического лица, превышающих установленную на соответствующий расчетный период предельную величину базы для исчисления страховых взносов, определяемую нарастающим итогом с начала расчетного периода, страховые взносы не взимаются, если иное не установлено главой 34 "Страховые взносы" Налогового кодекса РФ.
Таким образом, исходя из вышеуказанного следует, что организации и индивидуальные предприниматели, которые выступают в качестве работодателей, производящих выплаты и иные вознаграждения физическим лицам, определяют базу для начисления страховых взносов, учитывая, что:
1) база для исчисления страховых взносов определяется по истечении каждого календарного месяца;
2) база для исчисления страховых взносов определяется с начала расчетного периода нарастающим итогом;
3) база для исчисления страховых взносов определяется в отношении каждого физического лица;
4) база для исчисления страховых взносов определяется по каждому виду страхования отдельно;
5) база для исчисления страховых взносов определяется исходя из всех выплат и иных вознаграждений (за исключением выплат, которые освобождены от обложения страховыми взносами согласно ст. 422 Налогового кодекса РФ), начисленных в пользу физического лица:
А) в рамках трудовых отношений и по гражданско-правовым договорам, предметом которых являются выполнение работ, оказание услуг;
Б) по договорам авторского заказа в пользу авторов произведений;
В) по договорам об отчуждении исключительного права на результаты интеллектуальной деятельности, указанные в подпунктах 1 - 12 пункта 1 статьи 1225 Гражданского кодекса Российской Федерации, издательским лицензионным договорам, лицензионным договорам о предоставлении права использования результатов интеллектуальной деятельности, указанных в подпунктах 1 - 12 пункта 1 статьи 1225 Гражданского кодекса Российской Федерации, в том числе вознаграждения, начисляемые организациями по управлению правами на коллективной основе в пользу авторов произведений по договорам, заключенным с пользователями.
При этом должны учитываться положения п. 8 и 9 ст. 421 Налогового кодекса РФ о том, что сумма выплат и иных вознаграждений определяется как сумма доходов, полученных по договору, уменьшенная на сумму фактически произведенных и документально подтвержденных расходов, связанных с извлечением таких доходов. Указанное правило касается следующих договоров:
а) договора авторского заказа, договора об отчуждении исключительного права на результаты интеллектуальной деятельности, указанные в подпунктах 1 - 12 пункта 1 статьи 1225 Гражданского кодекса Российской Федерации;
б) издательского лицензионного договора;
в) лицензионного договора о предоставлении права использования результатов интеллектуальной деятельности, указанных в подпунктах 1 - 12 пункта 1 статьи 1225 Гражданского кодекса Российской Федерации.
Если расходы по вышеперечисленным договорам не могут быть подтверждены документально, они принимаются к вычету в следующих размерах (в процентах суммы начисленного дохода):
а) на создание литературных произведений, в том числе для театра, кино, эстрады и цирка, - 20%;
б) на создание художественно-графических произведений, фоторабот для печати, произведений архитектуры и дизайна - 30%;
в) на создание произведений скульптуры, монументально-декоративной живописи, декоративно-прикладного и оформительского искусства, станковой живописи, театрально- и кинодекорационного искусства и графики, выполненных в различной технике, - 40%;
г) на создание аудиовизуальных произведений (видео-, теле- и кинофильмов), фонограмм, сообщений в эфир или по кабелю радио- или телепередач - 30%;
д) на создание музыкально-сценических произведений (опер, балетов, музыкальных комедий), симфонических, хоровых, камерных произведений, произведений для духового оркестра, оригинальной музыки для кино-, теле-, видеофильмов и театральных постановок - 40%;
е) на создание других музыкальных произведений, в том числе произведений, подготовленных к опубликованию, - 25%;
ж) на исполнение произведений литературы и искусства - 20%;
з) на создание научных трудов и разработок, программ для ЭВМ, баз данных - 20%;
и) на открытия, селекционные достижения, изобретения, создание полезных моделей, промышленных образцов, секретов производства (ноу-хау), топологий интегральных микросхем (процент суммы дохода, полученного за первые два года использования) - 30%.
В случае если физическому лицу производятся выплаты и иные вознаграждения в натуральной форме в виде товаров (работ, услуг), иного имущества, то база для исчисления страховых взносов определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), иного имущества, исчисленная исходя из их цен, определяемых в порядке, аналогичном предусмотренному ст. 105.3 Налогового кодекса РФ.
При этом в стоимость таких товаров (работ, услуг) включается соответствующая сумма НДС, акцизов и исключается частичная оплата физическим лицом стоимости полученных им товаров, выполненных для него работ, оказанных ему услуг (п. 7 ст. 421 Налогового кодекса РФ);
6) база для исчисления страховых
