Первоначальное признание

§ При финансовой аренде объект учитывается в отчете о финансовом положении арендатора. Следовательно, арендатор отражает в отчете о совокупной прибыли амортизационные расходы.

§ Аренда не может быть расторгнута до окончания договора.

§ Расходы по страхованию и текущему обслуживанию объекта аренды несет арендатор.

§ Прямые затраты арендодателя, которые связаны с заключением и выполнением арендного соглашения (за исключением затрат производителя или дилера), подлежат включению в стоимость арендованного объекта.

МСФО (IAS) 17 «Аренда» требует, чтобы на дату начала срока аренды арендатор отразил финансовую аренду (арендованный актив и обязательство по аренде) в своих отчетах о финансовом положении. В начале срока аренды стоимость арендованного имущества и сумма арендных обязательств должны быть равны за исключением того, что к сумме, признаваемой в отношении актива, прибавляются первоначальные прямые затраты арендатора, которые возникают в связи со спецификой арендной деятельности, такой, как согласование условий и обеспечение исполнения договоров аренды.

Согласно МСФО (IAS) 17 «Аренда» оценка стоимости актива и обязательства осуществляется в сумме, которая представляет собой наименьшую из двух величин:

• справедливую стоимость имущества, которое является предметом аренды (как правило, это сумма, уплаченная за актив при его приобретении арендодателем);

• приведенную (дисконтированную) стоимость минимальных арендных платежей.

Минимальные арендные платежи (minimum lease payments) — платежи, которые арендатор обязан или может быть обязан осуществлять в течение срока аренды (за исключением сумм условной арендной платы, стоимости услуг, например по страхованию, и налогов, которые уплачиваются арендодателем и возмещаются арендатором), а также:

• для арендатора — любые суммы, гарантированные арендатором или связанной с ним стороной;

• для арендодателя — ликвидационная стоимость, гарантированная арендатором или связанной с ним стороной, или независимой третьей стороной:

Таким образом, минимальные арендные платежи включают в себя:

• регулярные арендные платежи в течение срока аренды — каждый платеж предполагает погашение обязательства по основной сумме долга и процентную составляющую (затраты на финансирование/финансовая плата);

• гарантированную по договору арендатором ликвидационную стоимость (когда согласно договору арендатор обязан погасить в конце срока аренды определенную сумму) или стоимость выкупа (если договором предусмотрено право выкупа арендованного объекта арендатором в конце срока аренды).

В отчете о совокупной прибыли за каждый отчетный год срока аренды арендатор отражает расходы на амортизацию и расходы по процентам. Амортизация арендованного объекта начисляется на срок службы актива или на срок аренды с использованием методов начисления, принятых в учетной политике компании для собственных амортизируемых активов (МСФО 16 и МСФО 38).

Согласно МСФО 17, если не существует обоснованной уверенности в том, что в конце срока аренды право собственности на объект перейдет к арендатору, актив должен быть полностью амортизирован на протяжении более короткого из двух сроков:

§ срока аренды

§ срока полезного использования актива.

Обязательство по аренде погашается в соответствии с методом эффективной ставки процента. Каждый арендный платеж разделяется на две составляющие:

§ погашение основной суммы долга

§ финансовые расходы.

Используется Актуарный метод или Кумулятивный метод (метод суммы цифр)

Арендные платежи могут быть выплачены арендатором в начале или в конце отчетного периода в зависимости от условий договора. В первом случае начальный арендный платеж не включает в себя процентную составляющую, во втором случае включает.

Поскольку практически все риски и экономические выгоды по финансовой аренде имущества передаются арендатору, в отчете о финансовом положении арендодателя отражается дебиторская задолженность по арендным платежам, равная сумме чистых инвестиций в аренду.

Чистые инвестиции в аренду определяются как валовые инвестиции в аренду, дисконтированные по ставке процента, подразумеваемой в договоре (или как разница между валовыми инвестициями в аренду и незаработанным финансовым доходом).

Валовые инвестиции в аренду (gross investment in the lease) — это совокупность:

§ минимальных арендных платежей, получаемых арендодателем по договору финансовой аренды, и

§ любая причитающаяся ему негарантированная ликвидационная стоимость.

Сумма арендных платежей, полученных за весь срок аренды, позволит арендодателю возместить справедливую стоимость объекта аренды и получить финансовый доход.

В течение срока аренды дебиторская задолженность уменьшается на суммы полученного финансового дохода (дохода по процентам). Финансовый доход признается в соответствии с методом эффективной ставки процента, т.е. подлежит распределению в течение срока аренды таким образом, чтобы поддержать определенную норму доходности в отношении неоплаченной части инвестиций арендодателя в аренду.

Арендатор не отражает арендованное имущество, полученное на условиях операционной аренды, в своем отчете о финансовом положении, так как не происходит переход рисков и выгод от владения активом от арендодателя к арендатору.

 Политика в отношении амортизации сданных в операционную аренду активов не должна противоречить политике в отношении амортизации аналогичных активов, которые являются предметом договора аренда и к которым применяется МСФО (IAS) 16 «Основные средства». При операционной аренде арендатор признает арендные платежи как расходы в отчете о совокупном доходе на равномерной основе в течение срока аренды. В отчете о финансовом положении отражаются предоплаты или начисления, которые относятся к арендуемым объектам.

Операционная аренда не требует исключения арендуемого актива из материальных активов арендодателя. Он отражается в отчете о финансовом положении арендодателя в соответствии с его характером и подвергается амортизации в порядке, предусмотренном амортизационной политикой организации.

Доход от операционной аренды подлежит признанию в составе доходов прямолинейным методом на протяжении срока аренды.

Аренда земли и недвижимости также может классифицироваться как финансовая или операционная в том же порядке, что и аренда других активов.

Но следует иметь в виду, что земля не имеет экономически обоснованного срока службы. Если договор не предусматривает ее передачу в собственность арендатора, то нельзя считать, что все риски и все выгоды, связанные с владением землей, переходят к арендатору. Аренда земли чаще всего классифицируется как операционная. Арендная плата, выплаченная за весь срок аренды или за часть такого срока, должна рассматриваться как авансовые платежи.

В МСФО (IAS) 17 «Аренда» также рассматриваются вопросы, касающиеся подходов к учету операций продажи с обратной арендой, при которой продавец объекта одновременно выступает в роли арендатора.

Продажа с обратной финансовой арендой - способ предоставления арендодателем финансирования арендатору под залог объекта аренды. В учете продавца-арендатора превышение дохода от продажи над балансовой стоимостью объекта отражается как доход будущих периодов и подлежит списанию в течение срока аренды. При этом актив и арендное обязательство учитываются по справедливой стоимости актива.

В случае продажи с обратной операционной арендой порядок учета и отражения в финансовой отчетности зависит от соотношения стоимости продажи и справедливой стоимости объекта:

Ø если стоимость продажи равна справедливой стоимости объекта, то прибыль или убыток от продажи немедленно признается в отчете о совокупной прибыли;

Ø если стоимость продажи выше справедливой стоимости объекта, то превышение отражается как доходы будущих периодов и подлежит признанию в отчете о совокупной прибыли на протяжении срока использования актива; превышение справедливой стоимости над балансовой сразу отражается как прибыль в отчете о совокупной прибыли;

Ø если стоимость продажи оказалась ниже справедливой стоимости, то прибыль или убыток от продажи признается немедленно. Исключение составляет ситуация, когда убыток компенсируется будущими арендными платежами по цене ниже рыночной. В таком случае убыток списывается пропорционально арендным платежам в тече­ние ожидаемого периода использования актива