2014-02-05
5826
ГЛАВА 3. СИСТЕМА УЧЕТА ЗАТРАТ
Классификация затрат для контроля и регулирования
Классификация затрат для принятия управленческих решений
Классификация затрат для определения стоимости запасов продукции
ГЛАВА 2. КЛАССИФИКАЦИЯ ИЗДЕРЖЕК
Направление, по которому ведется учет затрат на производство, - это область деятельности, требующая обособленного и целенаправленного учета затрат на производство. Направления учета затрат на производство для упрощения делятся на три большие категории:
1. Информация о затратах для определения себестоимости произведенной продукции и полученной прибыли.
2. Информация о затратах для принятия решений.
3. Сведения о затратах для контроля и регулирования.
Рассмотрим возможные альтернативные методы классификации затрат в рамках каждой из трех выделенных нами больших категорий. Ниже приведен возможный вариант классификации затрат (табл. 2.1.).
Таблица 2.1.
|
|
|
Направления учета затрат на производство и возможный вариант
их классификации
| Направления учета | Возможные методы классификации |
| 1. Затраты для определения стоимости запасов продукции | · Затраты за отчетный период и себестоимость продукции · Составляющие затрат на производство продукции · Позаказная и попроцессная калькуляция затрат |
| 2. Затраты на производство, по которым принимаются решения | · Динамика затрат · Затраты будущего периода и затраты прошлого периода · Устранимые и неустранимые затраты · Безвозвратные затраты · Вмененные затраты · Маржинальные затраты и инкрементные затраты |
| 3. Затраты, по которым осуществляется контроль и регулирование | · Регулируемые и нерегулируемые затраты · Динамика затрат |
Входящие и истекшие затраты
Для определения себестоимости произведенной продукции и полученной прибыли необходимо различать входящие затраты и истекшие затраты. Входящие затраты – это средства, ресурсы, которые были приобретены, имеются в наличии и, как ожидается, должны принести доходы в будущем. В балансе они регистрируются как активы. Если эти средства (ресурсы) были израсходованы для получения доходов и потеряли способность приносить доход в дальнейшем, то они переходят в разряд истекших, что отражается на счете прибылей и убытков. Калькуляция истекших и входящих затрат очень важна в финансовом учете для оценки прибылей и активов.
Затраты входящие в себестоимость и затраты отчетного периода
Важным моментом и в финансовом, ив управленческом учете является выбор периода времени, в течении которого приобретение активов или услуг определяется как расходы. Расходы рассматриваются как затраты по ресурсам и услугам, потребленным в процессе производства для получения дохода. Термины «себестоимость» и «затраты отчетного периода» используются, чтобы обозначить время, в течении которого эти расходы признаются. Себестоимость – это затраты, относящиеся к товарам, которые куплены или произведены для реализации. Себестоимость продукции представляет собой стоимостную оценку используемых в процессе производства продукции природных ресурсов, сырья, материалов, топлива, энергии, основных фондов, трудовых ресурсов, а также других затрат на ее производство и реализацию. Затраты, образующие себестоимость продукции группируются в соответствии с их экономическим содержанием по следующим элементам:
|
|
|
· Материальные затраты (за вычетом стоимости возвратных отходов)
· Затраты на оплату труда
· Отчисления на социальные нужды
· Амортизация основных фондов
· Прочие затраты.
Те затраты, которые не входят в себестоимость, называются затратами за отчетный период, эти затраты связаны с обеспечением процесса реализации продукции и функционированием предприятия как единого целого. Они идентифицируются с периодом времени, в течение которого они были произведены и считаются расходами того периода, когда были произведены. Все затраты на сбыт, научно-исследовательские работы, административные расходы считаются затратами за отчетный период. Примерами затрат за отчетный период служит заработная плата продавцов, затраты на рекламу, амортизация офисного оборудования, зарплата высшего управленческого звена. Порядок регистрации данных о затратах отчетного периода и себестоимости продукции на промышленном предприятии показан на рис. 2.1.
 |
Нереализованной
Производст-
венные
затраты
Реализованной
Непроизводст-
венные
расходы
Рис. 2.1. Схема учета затрат отчетного периода и себестоимости продукции.
Из рис. 2.1. видно, что основное различие между себестоимостью продукции и затратами отчетного периода – это разница во времени, с которого они регистрируются.
Пример.
Компания производит 100 000 единиц продукции за период 1. Затраты на производство следующие:
Производственные затраты:
Труд основных произв. рабочих 400 000
Затраты на основные материалы 200 000
Производственные накладные расходы 200 000
800 000
Непроизводственные расходы 300 000
В период 1 компания продала 50 000 единиц продукции за 750 000, а оставшиеся 50 000 единиц в конце периода остались непроданными. Запасов готовой продукции в начале периода не было. Найти прибыль за период.
Счет прибылей и убытков за период 1 будет следующим:
Выручка от реализации продукции (50 000) 750 000
Производственные затраты (себестоимость):
Труд основных произв. рабочих 400 000
Основные элементы 200 000
Производственные накладные расходы 200 000
800 000
- стоимость запасов на конец отчетного периода
(50 000) 400 000
себестоимость реализованной продукции 400 000
валовая прибыль 350 000
-непроизводственные расходы (затраты отчетного периода)300 000
чистая прибыль 50 000
50 % было реализовано за период, а остальные 50% составили запас готовой продукции. Половину себестоимости произведенной продукции относят к издержкам периода, а остаток включают в себестоимость запасов на конец периода. Если мы предположим, что конечный запас будет продан в следующем отчетном периоде то остальные 50% себестоимости перейдут в разряд расходов следующего отчетного периода. Однако все на отчетный период стали расходами в рассматриваемом отчетном периоде, так как это тот период, к которому они относятся.
Только себестоимость продукции включается в оценку запасов продукции и составляет основу калькуляции себестоимости проданных товаров, и что затраты отчетного периода не являются составной частью этой калькуляции.
|
|
|
Прямые и косвенные затраты.
Данная классификация необходима для того, чтобы определить каким способом производственные затраты включаются в себестоимость единицы продукции (рис. 2.2.)
Рис. 2.2. Учет прямых и косвенных затрат
На промышленных предприятиях в калькуляцию себестоимости включаются три элемента:
· основные материалы;
· труд основных производственных рабочих; прямые
· производственные накладные расходы.
Основными материалами считаются те которые прямо израсходованы на производство конкретного вида продукта.
Затраты на труд основных производственных рабочих состоят из таких расходов, которые могут быть отнесены на конкретный производственный продукт, овеществлены в нем.
Основные затраты относятся к прямым затратам на производство продукта и включают в себя расходы на рабочую силу, стоимость основных материалов и прямые расходы, стоимость аренды оборудования для производства конкретного продукта.
Все остальные расходы по производству классифицируются как производственные накладные расходы, они включают три типа затрат: косвенные затраты на материалы, косвенные затраты на труд, другие производственные затраты. Производственные накладные расходы включают в себя все производственные издержки за исключением стоимости живого труда, основных материалов и прямых расходов.
Косвенные затраты на материалы – это затраты на материалы, которые требуются для производственного процесса, но не становятся составной частью готового продукта. Например, сверла в инструментальном производстве, они изнашиваются и не восстанавливаются, но не становятся частью изделия. Материалы, которые становятся частью изделия но стоимость которых не значительна, также считаются косвенными (клей, краска).
Косвенные затраты на труд – затраты на содержание персонала, не занятого непосредственно на изготовлении продукта, но услуги которого необходимы для производственного процесса (контролеры в производственных цехах, кладовщики, электрики, жалование администрации предприятия).
К производственным накладным расходам относятся и другие производственные затраты, которые не являются материальными или трудовыми (амортизация зданий, коммунальные услуги, затраты обслуживающих хозяйств).
Различие между прямыми и косвенными затратами зависит от направления учета затрат. Затраты подразделяются на прямые и косвенные в зависимости от того, насколько они могут быть увязаны с направлением учета. Прямыми затратами являются те затраты, отношение которых к конкретному объекту калькуляции (виду продукции, подразделению) прослеживается непосредственно. Косвенные затраты - это затраты, которые невозможно непосредственно отождествить с тем или иным объектом калькуляции.
Пример.
К каким затратам можно отнести следующие затраты типографии:
· бумага для печатания книг (пр. затраты на материалы)
· зарплата менеджера предприятия (косвенные затраты на труд)
· затраты на электроэнергию используемую в типографии (пр. затраты на материалы)
· зарплата художника дизайнера (пр. затраты на труд)
· амортизация оборудования для печатания книг (др. пр. расходы)
· плата за аренду оборудования (др. пр. расходы)
· типографская краска (пр. затраты на материалы)
· краска, используемая для покраски фасада типографии (др.пр. расходы).
Таким образом для определения стоимости запасов продукции и определения себестоимости продукции используются классификации затрат на входящие и истекшие, в основе данной классификации лежит возможность получения дохода от имеющихся у предприятия средств и ресурсов; на производственные затраты и затраты отчетного периода, в основе данной классификации лежит определение момента времени когда затраты предприятия признаются его расходами; на прямые и косвенные, эта классификация предполагает деление затрат по способу включения в себестоимость.
Классификация затрат – средство для решения задач управления: принимая решение, руководитель должен четко представлять себе все его последствия. Чтобы принять правильное решение, руководителю важно знать, какие затраты и выгоды оно за собой повлечет. Релевантными (существенными) можно считать только такие будущие затраты, которые изменяться в результате принимаемого решения.
Постоянные и переменные затраты.
Представление о том как изменяются затраты в зависимости от уровня производственной деятельности, очень важно для принятия решения. Релевантной является та часть затрат и выгод, которая изменяется при изменении объема производства данной продукции. Поэтому для определения объема выпуска необходимо систематизировать затраты, подразделив их на постоянные, переменные, смешанные.
Переменные затраты возрастают или уменьшаются в абсолютной сумме в зависимости от изменения объема производства и делятся на пропорциональные и непропорциональные.
Для описания поведения переменных затрат используется специальный показатель – коэффициент реагирования затрат. Он показывает чувствительность затрат к изменениям в объеме производства продукции и рассчитывается по формуле:
Крз = ∆З% / ∆V%,
где ∆З% - процентное изменение затрат;
∆V% - процентное изменение объема производства.
Если Крз=1, то речь идет о пропорциональных затратах. Эти затраты характеризуются тем, что темпы их роста совпадают с темпами роста объема производства продукции. Примерами пропорциональных затрат служат прямые материальные затраты, прямые затраты на оплату труда. Поведение пропорциональных затрат иллюстрирует рис. 2.3..
Рис. 2.3. Поведение пропорциональных затрат
Если 0<Крз<1, то речь идет о дегрессивных затратах. Темпы их роста отстают от темпов роста деловой активности предприятия. В качестве примера дегрессивных затрат можно привести расходы на текущий ремонт оборудования, стоимость смазочных материалов, расходы на внутризаводское перемещение грузов и т.д.
При Крз>1 затраты являются прогрессивными. Это затраты, растущие быстрее деловой активности предприятия. Прогрессивные затраты это доплаты по прогрессивным сдельным расценкам, за сверхурочную работу в ночные часы и дни праздников, оплата времени вынужденных простоев и т.д. В большинстве случаев подобные затраты вызываются нарушением ритмичности и планомерности производства и нетипичны для нормально работающих предприятий.
Графики поведения дегрессивных и прогрессивных затрат приведены на рис. 2.4.
Рис. 2.4. Динамика дегрессивных и прогрессивных затрат
Как правило при принятии управленческих решений под переменными затратами подразумевают пропорциональные затраты.
Переменные затраты характеризуют стоимость собственно продукта, а постоянные – стоимость самого предприятия.
Постоянные затраты в рамках определенной масштабно базы остаются неизменными как бы не менялась деловая активность предприятия. Примерами постоянных затрат являются расходы по аренде производственных площадей и оборудования, амортизация основных средств производственного назначения и т.д. Динамика постоянных затрат и удельных постоянных затрат представлена на рис. 2.5.
Рис. 2.5. Динамика постоянных затрат
Постоянные затраты остаются постоянными величинами только в течении краткосрочного периода, когда нет возможности увеличить или уменьшить производственные мощности (масштабную базу).
В течение длительного периода времени, если объем производства превышает существующие производственные мощности, постоянные затраты меняются скачкообразно (рис. 2.6.).
Рис. 2.6. Динамика постоянных затрат в долгосрочном периоде
Скачкообразные изменения постоянных затрат являются следствием дополнительных затрат на приобретение оборудования для увеличения выпуска продукции.
Для постоянных затрат Крз=0.
Постоянные затраты обусловлены технико-экономическими возможностями, иначе говоря, производственно экономическим потенциалом предприятия. Чем полнее используется потенциал предприятия, тем больше отдача от израсходованных средств. Неиспользованный потенциал увеличивает неэффективность постоянных затрат, не дает отдачи, средства используются без пользы, а, значит затраты могут классифицироваться как бесполезные. Только при условии оптимального использования всех технических возможностей производственных мощностей постоянные затраты полностью переносятся на себестоимость изготавливаемых изделий, в результате все постоянные затраты могут быть признаны полезными. Однако, как правило, предприятие в силу многих объективных и субъективных обстоятельств имеет менее напряженный – по сравнению с оптимальным – годовой план использования производственных мощностей.
Деление постоянных затрат на полезные и бесполезные затраты представлено на рис. 2.7.
Рис. 2.7. Деление постоянных затрат на полезные и бесполезные
Бесполезные и полезные постоянные затраты можно рассчитать следующим образом:
Зпол = (Vmax – Vф)* Зпост / Vmax
Збеспол = Vф* Зпост / Vmax,
где Зпост- общая величина постоянных затрат;
Vmax – оптимальное использование производственных мощностей;
Vф – фактическое использование производственных мощностей.
В реальной жизни чрезвычайно редко можно встретить затраты, по своей сути являющимися исключительно постоянными или переменными. Экономические явления и связанные с ними затраты с точки зрения содержания значительно сложнее, и поэтому в большинстве случаев затраты являются смешанными. В этом случае изменение деловой активности предприятия также сопровождается изменением затрат, но в отличие от переменных затрат зависимость не является прямой. Смешанные затраты содержат как переменные так и постоянные компоненты. В качестве примера можно привести оплату пользования телефоном, состоящую из фиксированной абонентной платы и повременной оплаты разговоров.
Смешанные затраты могут быть описаны следующей формулой:
Y = a + b*X,
где Y – смешанные затраты, руб.;
a – постоянная компонента, руб.;
b – ставка переменных расходов (переменные затраты в расчете на единицу продукции), руб.;
X – показатель характеризующий деловую активность в натуральных единицах измерения.
Если в данной формуле постоянная часть издержек отсутствует, т.е. а=0, то это переменные затраты. Если ставка переменных расходов (b) принимает нулевое значение, то анализируемые затраты носят постоянный характер.
Зависимость смешанных затрат от объема производства продукции представлена на рис 2.8.
Рис. 2.8. Динамика смешанных затрат
Для целей управления – оценки эффективности деятельности предприятия, анализа его безубыточности, гибкого финансового планирования, принятия краткосрочных управленческих решений – необходимо разделить смешанные затраты на постоянную и переменную составляющую. Существует ряд методов позволяющих решить эту задачу. Рассмотрим данные методы на основе следующего примера:
На производственном участке за прошедшие пять отчетных периодов при различной степени загрузки производственных мощностей осуществлены следующие фактические затраты (табл. 2.2.).
Таблица 2.2.
Объем выпуска и фактические затраты
| Период | Объем производства (шт.) | Фактически затраты |
Произведите деление затрат в зависимости от степени их переменности по, написать уравнение затрат и найти их прогнозное значение при объеме производства в 12000 изд.
1. Графический метод (рис.2.9.). Данный метод основан на том, что общую сумму затрат можно описать уравнением:
Y = a + b*X
На графике наносятся данные об общих затратах при разных объемах производства. Затем «на глазок» проводится линия точка ее пересечения с осью Y показывает уровень постоянных затрат. Переменные расходы определяют как разницу между общими затратами и постоянными.
Рис. 2.9. Определение постоянных и переменных затрат при помощи
графического метода
Y=70000+1.6*X
Затраты при объеме производства в 1200 изд. составят
70000+1.6*12000=89200 руб.
2. Метод высшей и низшей точки.
- Определяется максимальный и минимальный объем производства и разница между ними.
максимальный – 10000шт., минимальный – 2000 шт.
∆ Q пр-ва = 10 000 - 2000 = 8000 шт.
- Определяется соответствующие им затраты и разница между ними.
Затраты Qmax = 86 000 руб., ЗатратыQmin = 74 000 руб.
∆-затрат = 86000 – 74000 = 12000 руб.
- Находится ставка переменных расходов.
Спр = ∆ затрат / ∆Q = 12000 / 8000 = 1,5 руб / изд.
- Определяются переменные расходы при минимальном и максимальном объеме производства.
Зпер. = Q * Спр
ЗперQmin = 2000 * 1.5 = 3 000 руб.
ЗперQmax = 10000 * 1.5 = 15 000 руб.
- Находятся постоянные затраты при максимальном и минимальном объеме производства, при правильно выполненных расчетах они должны быть равны.
Зпост = Зсмеш. – Зпер
ЗпостQmin = 74000 – 3000 = 71000 руб.
ЗпостQmax = 86000 – 15000 = 71 000 руб.
ЗпостQmin = ЗпостQmax
- Находятся остальные переменные и постоянные затраты.
Зперi = Спр * Qi
Зпостi = Зсмешi - Зперi
Уравнение затрат имеет вид – Y=71000+1.5*X
Затраты при объеме производства в 12000 изделий составят
71000+1.5*12000 =89000 руб.
3. Метод наименьших квадратов. Данный метод заключается в том, чтосумма квадратов отклонений фактического значения функцииY от значений найденных по уравнению регрессии должна быть минимальной
_
∑(Yi – Yi)2 → min
Это уравнение приводит к системе нормальных уравнений:
∑XY = a * ∑X + b * ∑X2
∑Y = n*a + b * ∑X
n – количество периодов
Рассчитываются суммы X, Y, XY,X2
X – объем производства
Y – смешанные затраты
∑ X = 4000+2000+6000+10000+8000 = 30000
∑ Y = 73000+74000+80000+86000+86000 = 399000
∑XY = 4000*73000 + 2000*74000 + 6000*80000 + 10000*86000 + 8000*86000 = 2 468 000 000
∑X2 = 40002 + 20002 + 60002 + 100002 + 80002 = 220 000
Рассчитанные величины подставляем в систему уравнений
2 468 000 000 = a * 30000 + b * 220 000 000
399000 = 5*a + b * 30000
Решаем систему уравнений относительно одного из параметров (обычно параметра b), умножая первое уравнение на 5, а второе на 30000.
12 340 000 000 = 150 000*a + 1 100 000 000 * b
11 970 000 000 = 150 000*a + 900 000 000 * b
Вычитаем из первого уравнения второе
370 000 000 = 200 000 000 * b
b = 1.85
Находим параметр а.
399 000 = 5*а+ 1,85 * 30000
399 000 – 55000 = 5а
5а = 344000
а = 68 800
Уравнение затрат имеет вид – Y=68800+ 1,85*X
Затраты при объеме производства в 12000 изделий составят
68800+1,85*12000 =91000 руб.
Принимаемые и непринимаемые в расчет затраты и доходы
Процесс принятия управленческих решений часто предполагает сравнение между собой нескольких альтернативных вариантов с целью выбора наилучшего из них. Сравниваемые при этом показатели можно разбить на две группы: первые остаются неизменными при всех альтернативных вариантах, вторые варьируются в зависимости от принимаемого управленческого решения. Когда рассматривается большое количество альтернативных вариантов, отличающихся друг от друга по многим показателям, процесс принятия решений усложняется. Поэтому целесообразно сравнивать между собой не все показатели, а лишь показатели второй группы т.е. те которые изменяются
Принимаемые в расчет затраты и доходы – это те будущие затраты и доходы, которые подвержены влиянию принятого решения. К не принимаемым в расчет затратам и доходам относятся те, которые не зависят от принятого решения.
Например, если кто-то стоит перед выбором, совершить путешествие на личном автомобиле или на общественном транспорте, то налог на владение автомобилем и плата за страховку будут в данном случае затратами, не принимаемыми в расчет, так как они не зависят от сделанного выбора. Однако расходы на бензин для автомобиля должны быть учтены при выборе одной из альтернатив, вследствие чего расходы в данном случае относятся к затратам, принимаемым в расчет.
Безвозвратные затраты.
Безвозвратные затраты, или затраты истекшего периода – под этими затратами понимается стоимость уже приобретенных ресурсов, когда выбор в пользу какой-то альтернативы не может повлиять на сумму данных затрат. Это затраты, которые возникли в результате ранее принятого решения и которые не могут быть изменены никаким решением в будущем. Примером безвозвратных затрат могут служить первоначальная стоимость оборудования и затраты на создание материальных запасов. Безвозвратные затраты не учитываются при принятии решения, но между этой категорией и категорией не принимаемых в расчет затрат существует различие, так как не все принимаемые в расчет затраты являются безвозвратными. Например, при сравнении двух альтернативных методов производства может оказаться, что суммы затрат на основные материалы одинаковы для обоих способов, и, таким образом, затраты на основные материалы можно отнести к категории не принимаемых в расчет затрат, но затраты на материалы не будут безвозвратными в данном случае, так как они будут понесены в будущем.
Пример. На строительство нового производственного комплекса потрачено 130 млрд.руб.и уже сейчас ясно, что для его ввода в эксплуатацию потребуется затратить еще 120 млрд. руб. Доход от реализации продукции, которая будет произведена на нем за ближайшие 5 лет, составит 230 млрд. руб. Стоит ли продолжать строительство?
Таблица 2.3
. Анализ вариантов
| Вариант | Затраты млрд.руб. | Доход млрд. руб. | Разница млрд. руб. |
| А. Строительство прекращено | -130 | ||
| Б. Строительство продолжено | -20 | ||
| В. разность (Б-А) |
Так как разница между принимаемыми в расчет затратами и доходами больше при продолжении строительства, то можно сделать вывод о том, что продолжение строительства целесообразно.
Вмененные затраты.
Иногда для принятия решения необходимо условно начислять или приписывать затраты, которые, может быть, не будут представлять собой реальных денежных расходов в будущем, и эти затраты называются вмененными (альтернативными). Вмененные затраты характеризуют возможность, которая потеряна или которой жертвуют, когда выбор какого-то альтернативного курса действий требует отказа от другого. Оно обозначает упущенную выгоду, когда выбор одного действия исключает появление другого действия. Альтернативные затраты возникают во многих случаях при принятии решений в бизнесе.
Пример. Предприятие производитель спортивных сумок может получить заказ на изготовление чемоданов, затраты на их изготовление составят 300 у.е. За выполнение заказа предполагается получить 450 у.е. Если предприятие примет этот заказ, у него не хватит производственных возможностей для производства обычного количества спортивных сумок. Неполученный доход 300 у.е. затраты на производство сумок 200 у.е. Определить минимальную цену заказа на выпуск чемоданов и решить принимать ли заказ.
Альтернативные затраты принятия этого заказа – это упущенная выгода от производства спортивных сумок, которое не может быть осуществлено. Эта упущенная выгода может быть рассчитана как потенциальный доход от продажи спортивных сумок минус затраты по их производству. Следовательно цена заказа по выпуску чемоданов должна учитывать затраты по их производству и упущенную выгоду от неосуществленного производства сумок.
Упущенная выгода = 300-200=100 у.е.
Цена заказа=300+100=400 у.е.
450 >400 следовательно целесообразно принять заказ.
Важно, что понятие «вмененные затраты» применимо только в случае ограниченности производственных ресурсов. Там, где ресурсы не ограниченны, нет необходимости жертвовать чем-то, как это бывает в случае их недостатка.
Приростные и предельные затраты.
Приростные или инкрементные (иногда их называют дифференциальными) затраты и доходы – это дополнительные затраты или доходы, возникающие в результате изготовления или продажи группы дополнительных единиц продукции. Инкрементные затраты и доходы во многом схожи с предельными (маржинальными) затратами и доходами. Основное отличие заключается в том, что маржинальные затраты и доходы представляют затраты и доходы на единицу продукта, а инкрементные, также являясь по своей сути дополнительными затратами (доходами), есть результат увеличения объема производства целой группы единиц продукта.
Таким образом, для целей принятия управленческих решений необходимо выделить релевантные доходы и расходы, т.е. те доходы и расходы которые зависят от принимаемого управленческого решения. При принятии решения об изменении объема производства продукции необходимо выявить те затраты которые в этом случае будут изменяться, эти затраты называют переменными. Также при принятии решений выделяют принимаемые и непринимаемые в расчет затраты и доходы, безвозвратные затраты, вмененные затраты, приростные и предельные затраты.
Принципы учета затрат путем их распределения между продуктами не подходят для осуществления контроля за ними и их регулирования, так как цикл производства продукта может состоять из нескольких различных технологических операций, за каждую из которых отвечает отдельное лицо. Поэтому, имея сведения о себестоимости продукции, невозможно точно определить, как распределяются затраты между отдельными участками производства (центрами ответственности). Эта проблема решается при установлении взаимосвязи затрат и доходов с действиями конкретных лиц, ответственных за расходование соответствующих средств. Такой подход к учету затрат известен как учет затрат по центрам ответственности.
Центр ответственности - это сегмент внутри предприятия, во главе которого стоит ответственное лицо, принимающее решения.
С позиции управления затратами деление предприятия на центры ответственности позволяет:
· использовать специфические методы управления затратами с учетом особенностей деятельности каждого подразделения предприятия;
· увязать управление затратами с организационной структурой предприятия;
· децентрализовать управление затратами, осуществляя его на всех уровнях управления;
· установить ответственных за возникновение затрат, выручки, прибыли.
Характерные особенности системы управления затратами по центрам ответственности заключается в следующем:
· определение области полномочий и ответственности каждого менеджера: менеджер отвечает только за те показатели, которые он может контролировать;
· персонализация документов внутренней отчетности;
· участие менеджеров центров ответственности в составлении отчетов за прошедший период и планов на предстоящий период.
Выбор способа деления предприятия на центры ответственности определяется конкретной ситуацией. Деление предприятия на центры ответственности взаимосвязано с организационной структурой предприятия. Центры ответственности можно классифицировать по следующим принципам:
· объем полномочий и ответственности;
· функции, выполняемые центром.
Классификация центров ответственности по принципу объема полномочий и ответственности представлена на рис. 2.10., а по принципу выполняемых ими функций на рис 2.11.
 |
Рис. 2.10. Классификация центров ответственности по объему
полномочий и ответственности
Центр затрат – это подразделение руководитель которого отвечает только за затраты.
Для центра регулируемых затрат существует оптимальное соотношение между затратами и результатом деятельности (нормативы расхода ресурсов, объем выпуска). Работа руководителя оценивается путем сопоставления плановых и фактических затрат на единицу продукции. В качестве примера можно привести производственные цеха предприятия
Центр слабо регулируемых затрат – не существует оптимально соотношения между затратами и результатом деятельности. Фиксированная величина затрат устанавливается по решению руководства предприятия при формировании бюджета. Руководитель несет ответственность за соблюдение бюджета и качественные показатели работы. Пример – конструкторское бюро, отдел маркетинга.
Центр произвольных затрат отличается от центра слабо регулируемых затрат тем, что руководство предприятия практически не может влиять на величину затрат таких центров и принимает их как заданную. Пример – медицинский пункт.
Центр выручки – это подразделение руководитель которого несет ответственность отвечает за выручку, а не за затраты (отдел сбыта).
Центр прибыли – это подразделение руководитель которого несет ответственность как за затраты так и за выручку (предприятие в составе крупного концерна). Руководитель контролирует объем производства и реализации, затраты. Основным контрольным показателем является прибыль. Такие центры могут состоять из нескольких центров затрат и центра выручки.
Центр инвестиций – это подразделение руководитель которого отвечает не только за прибыль, но и за ее капиталовложение (дочернее предприятие имеющее право инвестировать собственную прибыль).
 |
Рис. 2.11. Классификация центров ответственности по их функциям
Основные центры ответственности непосредственно изготавливают продукцию, выполняют работы, оказывают услуги для потребителей. Их затраты напрямую относятся на себестоимость продукции. В составе основных центров ответственности выделяют:
· относящиеся к материальным запасам (снабжение и складское хозяйство);
· участки и цеха основного производства, охватывают технологический процесс изготовления продукции;
· управленческие – осуществляют функции управления предприятием (администрация, плановый отдел, финансовый отдел);
· сбытовые – решают задачи маркетинга и сбыта продукции.
Вспомогательный центры ответственности участвуют в производстве продукции косвенно, оказывая услуги, выполняя работы или изготавливая продукцию, предназначенную для основных центров ответственности. Затраты вспомогательных центров ответственности невозможно напрямую отнести на себестоимость производимой продукции, поэтому их сначала распределяют по основным центрам ответственности, а уже потом в составе суммарных затрат основных центров ответственности включают в себестоимость производимой продукции. Выделяют следующие вспомогательные центры ответственности:
· общезаводские – обслуживают все подразделения предприятия (объекты социальной сферы, транспортное хозяйство);
· обслуживающие процесс производства – оказываю услуги только для нужд основного производства (отдел технического контроля, ремонтный цех, инструментальная мастерская).
После того как предприятие разбито на центры ответственности и определена сфера ответственности каждого руководителя, по каждому элементу затрат в пределах каждого центра ответственности обеспечивается информация двух видов:
1. Для каждого элемента затрат определяются нормативные и допустимые затраты.
2. По центрам ответственности собирается и обобщается информация о фактических затратах.
Сравнение фактических затрат с допустимыми позволяет руководителю оперативно планировать и контролировать работу по своему центру ответственности.
Регулируемые и нерегулируемые затраты.
Затраты и доходы, учитываемые по центрам ответственности классифицируются как регулируемые и нерегулируемые менеджером центра ответственности. Все затраты регулируемы на определенном управленческом уровне. Регулируемые затраты логически являются предметом регулирования со стороны менеджера, сфера ответственности которого связанна с этими затратами. В противном случае затраты должны быть вполне определенно классифицироваться как не регулируемые со стороны менеджера данного центра ответственности. Подразделив затраты таким образом, необходимо провести детальный анализ регулируемых затрат для того, чтобы менеджер центра ответственности и руководитель, стоящий над ним, могли точно определить затраты, данные о которых расходятся с плановыми.
Регулируемые и нерегулируемые затраты рассмотрим на примере отчета об исполнении сметы производственным цехом (табл. 2.4.).
Таблица 2.4.
Отчет об исполнении сметы производственным цехом
| Затраты центра ответственности | Сметные затраты | Фактические затраты | Отклонение от сметы |
| Регулируемые затраты: | |||
| основные материалы | |||
| заработная плата производственного персонала | -1000 | ||
| заработная плата вспомогательного персонала | -200 | ||
| оплата времени простоев | |||
| топливо | -200 | ||
| вспомогательные материалы | -100 | ||
| канцелярские товары | -20 | ||
| итого | -180 | ||
| Нерегулируемые затраты: | |||
| оклады | |||
| амортизация | |||
| страхование | -200 | ||
| итого | -200 |
Эффективные и неэффективные затраты.
Эффективные – это затраты, в результате которых будут получены доходы от реализации продукции, на выпуск которой они были направлены.
Неэффективные – это затраты, в результате которых не будут получены доходы, т.к. не будет произведена продукция. Это в основном потери от брака, простоев, порчи материалов и т.д.
Контролируемые и неконтролируемые затраты
К контролируемым относятся те затраты. которые могут контролироваться лицами работающими на предприятии.
Неконтролируемые затраты - это затраты не зависящие от лиц работающих на предприятии. Например, переоценка основных средств, изменение норм амортизационных отчислений.
Также очень важной для осуществления контроля и регулирования является классификация затрат по такому параметру, как динамика в зависимости от изменения объема производства.
Таким образом для целей контроля и регулирования на предприятии необходимо вести учет затрат по центрам ответственности. Это позволяет увязать руководителей отдельных подразделений с затратами и доходами за которые они несут ответственность. Для целей контроля и регулирования используется классификация затрат на регулируемые и нерегулируемые, эффективнее и неэффективные, контролируемые и неконтролируемые.
• • •
Для того чтобы удовлетворить требования различных пользователей бухгалтерской информации, затрат и доходы должны быть классифицированы. Для правильной классификации затрат надо определить, к какому направлению учета затрат они относятся, т.е. какова цель их учета. При этом под направлением учета понимается любое подразделение (участок) производства, где требуется самостоятельная калькуляция затрат. Чтобы упростить изложение, мы выделили три направления учета затрат для: оценки запасов готовой продукции; принятия решений; осуществления процесса контроля и регулирования. Для оценки запасов готовой продукции мы подразделили затраты на производственные и непроизводственные. при этом производственные затрат в свою очередь подразделяются на составные части. С точки зрения принятия решения классифицировали затраты по динамике, а также как принимаемые и не принимаемые в расчет, безвозвратные, вмененные, предельные и приростные. И наконец. для контроля за затратами и их регулирования классифицировали их как регулируемые и нерегулируемые, эффективные и неэффективные, контролируемые и неконтролируемые, постоянные и переменные.
Контрольные вопросы, тесты:
1. Чем отличаются производственные и непроизводственные затраты?
2. Какая разница между прямыми и косвенными затратами?
3. Как классифицируются затраты для расчета себестоимости произведенной продукции?
4. Какова классификация затрат для принятия управленческих решений?
5. Как рассчитать коэффициент реагирования затрат? Дайте определение пропорциональных, дегрессивных и прогрессивных затрат.
6. Что такое масштабная база и как она влияет на поведение постоянных затрат?
7. Как определяется понятие «вмененные затраты»?
8. Чем отличаются приростные затраты от предельных?
9. Чем обусловлено деление затрат на регулируемые и нерегулируемые?
10. Дайте определение релевантных и нерелевантных затрат, приведите их примеры?
11. До тех пор пока продукция не продана, производственные затраты рассматриваются как:
А) активы
Б) пассивы
В) операционные расходы
Г) производственные накладные расходы
12. Которые из следующих не производственные затраты:
А) прямые затраты на материалы
Б) прямые затраты на труд
В) производственные накладные расходы
В) расходы на рекламу
13. Согласны ли вы с каждой из следующих посылок:
А) все прямые затраты являются переменными
Б) переменные затраты являются регулируемыми, а постоянные – не регулируемыми
В) безвозвратные затраты не принимаются в расчет при подготовке информации для принятия решения
14. Изменение объема производства на 14 % привело к изменению затрат на 9,5 %. Определите характер изменения:
А) дегрессивный
Б) прогрессивный
В) пропорциональный
15. Изменение объема производства на 8,75 % привело к изменению затрат на 12,35. Определите характер изменения затрат:
А) прогрессивный
Б) дегрессивный
В) пропорциональный
16. Пяти процентное увеличение объема производства повлекло за собой такое же увеличение затрат. Определите характер изменения затрат:
А) прогрессивный
Б) дегрессивный
В) пропорциональный
17. Если фактический выпуск продукции ниже, чем запланированный, какая, по вашему мнению, из перечисленных ниже категорий затрат также будет ниже запланированных?
А) совокупные переменные затраты
Б) совокупные постоянные затраты
В) переменные затраты на единицу продукции
Г) постоянные затраты на единицу продукции
18. Если фактический выпуск продукции выше, чем запланированный, какая по вашему мнению, из перечисленных ниже категорий затрат будет ниже запланированной?
А) совокупные переменные затраты
Б) совокупные постоянные затраты
В) переменные затраты на единицу продукции
Г) постоянные затраты на единицу продукции
19. Понятие «Вмененные затраты» применимо только в случае:
А) неограниченного количества ресурсов
Б) ограниченности ресурсов
В) возникновения возможности реализации товара по трансфертным ценам
20. Фирма рассматривает вопрос о продаже устаревшего станка. Стоимость станка – 20 тыс. руб. Решая, продавать или не продавать станок 20 тыс. руб. вы должны принимать в расчет как затраты:
А) инкрементные (приростные)
Б) безвозвратные
В) постоянные
Г) нерегулируемые
Д) вмененные
21. Станок, остаточная стоимость которого 20 тыс. руб., мог бы быть продан за 8 тыс. руб. Но если фирма сочтет нужным оставить его и использовать дальше, то 8 тыс. руб. должны рассматриваться как затраты:
А) инкрементные (приростные)
Б) безвозвратные
В) постоянные
Г) нерегулируемые
Д) вмененные
22. Для того, чтобы обеспечить эксплуатацию оборудования фирмы, оператору выплачивается основной оклад плюс небольшая сумма, определяемая количеством единиц изготовленного продукта. В этом случае общая стоимость работы операторов классифицируется как затраты:
А) инкрементные (приростные)
Б) переменные
В) постоянные
Г) смешанные
23. Для принятия решения о выборе одного из альтернативных вариантов необходима информация о:
А) релевантных издержках и доходах
Б) совокупных доходах и расходах по каждому варианту
В) контролируемых и неконтролируемых затратах
Г) все ответы верны
24. Метод высшей и низшей точек предназначен для:
А) минимизации затрат
Б) разделения смешанных затрат на постоянную и переменную составляющую
В) оптимизацию производственных результатов
Г) все вышеперечисленное верно
25. Смешанные затраты могут быть описаны как:
А) Y = a
Б) Y = bX
В) Y = a + bX
Г) ни один ответ не верен
Введение производственного учета - необходимая составляющая процесса управления на предприятиях. При его помощи дается объективная характеристика хозяйственной ситуации на предприятии. Такая информация обеспечивает оптимальное управление производством, дифференцированный подход к установлению цен, а также эффективную систему контроля рентабельности.
Система производственного учета состоит из следующих разделов:
· учет затрат по видам;
· учет затрат по местам возникновения;
· учет затрат по носителям;
· учет результатов.
Задачей данного элемента учета затрат и результатов является систематический учет затрат по видам за данный период. Он отражает вертикальную структуру затрат предприятия. Осуществляется с целью расчета всей суммы расходов предприятия, которая складывается из расходов разных видов.
Учет по видам издержек состоит в оценке различных категорий издержек, возникающих, в процессе производства и реализации продукции, а также в подготовке базы для дальнейшего отражения этих издержек в общей системе учета предприятия. Учет по видам издержек это отправная точка для итогового контроля издержек, поскольку показывает их структуру за определенный период и ее изменение с течением времени под влиянием внешних, не зависящих от предприятия факторов (например, закупочные цены, изменение в законодательстве) и мероприятий в рамках предприятия (осуществление капиталовложений, рационализация).
Основными критериями для классификации видов издержек является их возникновение в результате использования различных факторов производства. В соответствии с этим выделяют:
1. издержки на материалы (сырье, вспомогательные и производственные материалы);
2. издержки на персонал (заработная плата, оклад, взносы на социальное страхование);
3. издержки связанные с использованием средств производства (амортизационные отчисления, калькуляционные проценты на вложенный капитал)
4. издержки на оплату работ и услуг со стороны (плата за транспортные услуги, рекламу, юридические консультации, страхование, энергию, аренду);
5. отчисления государственным органам (сборы, взносы, налоги).
В целях объективной оценки и учета затрат они должны быть классифицированы таким образом, чтобы каждый учетный первичный документ отражал один определенный вид издержек. Причем каждому виду присваивается регистрационный номер и составляется по возможности его однозначная характеристика. Первичный учетный документ должен содержать информацию о том, в результате какой хозяйственной операции возникли издержки данного вида и как они дальше будут отражены в системе учета на предприятии. Прямые затраты, которые могут быть непосредственно отнесены на производство и сбыт продукции или на выполнение заказов, т.е. на конкретные носители издержек, учитываются непосредственно по носителям т.е. без предварительного распределения по местам возникновения. В этом случае первичные учетные документы различаются по номерам заказов или типам продукции.
Накладные издержки приходятся одновременно на несколько носителей или на все носители издержек на предприятии. Их распределяют сначала по местам возникновения, а затем при помощи коэффициентов распределения накладных издержек – по конкретным носителям. В первичных учетных документах указывают номера подразделений предприятия, в которых возникли соответствующие издержки.
Таким образом учет затрат по видам – первое необходимое условие для итогового контроля затрат. Данная подсистема производственного учета позволяет определить сколько и каких затрат было понесено предприятие в отчетном периоде. В результате анализа структуры затрат появляется возможность определить имеющиеся резервы по их снижению. Основным критерием для классификации затрат по видам является их возникновение в процессе использования различных ресурсов предприятия. В рамках учета затрат по видам для целей дальнейшего учета затрат они должны быть классифицированы на прямые и косвенные.
