Использование личных и вещественных доказательств

2. Использование личных и вещественных доказательств

 

Личные доказательства. Личные доказательства являются важной составляющей правосудия по налоговым спорам, оказывают существенное влияние при формировании внутреннего убеждения судьи.

Как указывает И.И. Никитченко, личное доказательство представляет собой сообщение о доказываемом факте, переданное суду лицом в устном виде в процессе судебной тяжбы[51].

Если обратиться к зарубежному праву, к примеру, праву Канады, можно отметить, что в качестве личных доказательств в основном используются именно письменные свидетельства, предоставляемые в четко регламентированной форме, в которых должны указываться только факты известные свидетелю лично, либо факты, которые свидетель может привести в суде, давая устные показания[52].

Следует отметить, что налоговый процесс не регламентирует возможность применения в качестве доказательств технические средства аудио-, видеозаписи и фотосъемки, которые в свою очередь играют большую роль в практике. Все это говорит о несовершенстве системы доказательств в налоговом процессе.

Поскольку в процессуальном законодательстве доказательства являются элементом в механизме доказывания[53], исходя из узкого понимания налогового спора, а также опираясь на вышеизложенное, диссертант предлагает следующую классификацию средств доказывания, которые можно применить в налоговом процессе:

- устные объяснения налогоплательщика, налогового агента;

- показания свидетеля;

- письменные доказательства, к которым можно отнести объяснения сторон и третьих лиц, протокол следственного (судебного) действия;

- вещественные доказательства, к которым относятся все объекты материального мира, к примеру такие как бухгалтерские документы;

- показания и заключения эксперта, которое хотя и имеет письменную форму, относится к отельному средству доказывания;

- заключение и показание специалиста. Их следует отличать от заключений эксперта. Так, например, ФАС Волго-Вятского округа указал, что привлеченный Обществом специалист не обладает правом на дачу заключений по возникающим вопросам, требующим специальных познаний, поскольку это относится к компетенции эксперта, и согласно ст. 68 АПК РФ не признал заключения специалиста надлежащим доказательством по делу[54];

- фото-, видео- или аудиоматериал.

К личным доказательствам, исходя из норм НК РФ можно отнести устные (письменные) показания свидетеля, подозреваемого (обвиняемого), потерпевшего, эксперта, специалиста, заключения эксперта и специалиста.

Показания. Показания являются средством получения информации о предмете доказывания. Это некий вид личного доказательства, подразумевающий дачу показаний участником процесса в ходе допроса[55].

Одним из средств доказывания в налоговом праве являются свидетельские показания. Согласно п.1 ст. 90 НК РФ в качестве свидетеля для дачи показаний может быть вызвано любое физическое лицо, которому могут быть известны какие-либо обстоятельства, имеющие значение для осуществления налогового контроля[56]. Исходя из норм данной статьи видно, что физическое лицо может быть вызвано в качестве свидетеля для дачи показаний, но при этом инициатива самого свидетеля для дачи показаний не предусмотрена законодательством.

Рассмотрим отличия и сходства в положении свидетеля при проведении налоговой проверки и положении свидетеля при рассмотрении налогового спора в арбитражном суде.

К примеру, в НК РФ в отличие от АПК РФ указаны ограничения в отношении лиц, которые могут быть привлечены в качестве свидетеля. Так, не могут допрашиваться в качестве свидетеля лица, которые в силу малолетнего возраста, своих физических или психических недостатков не способны правильно воспринимать обстоятельства, имеющие значение для осуществления налогового контроля (подп. 1 п. 2 ст. 90 НК РФ), а также лица, которые получили информацию, необходимую для проведения налогового контроля, в связи с исполнением ими своих профессиональных обязанностей, и подобные сведения относятся к профессиональной тайне этих лиц, в частности адвокат, аудитор (подп. 2 п. 2 ст. 90 НК РФ). ГПК РФ также устанавливает ограничения в отношении лиц, которые не могут быть допрошены в качестве свидетеля, однако перечень отличается от установленного в НК РФ.

Показания свидетеля в судебной практике как средство доказывания в налоговых спорах встречаются редко. Это объясняется тем, что при разрешении экономических споров суды в основном опираются на письменные доказательства, к примеру, на договоры или акты. По мнению правоведов достаточно редкое использование показаний свидетелей обосновывается тем, что в налоговых спорах чаще всего причиной спора является различное толкование норм налогового законодательства сторонами[57]. При этом говорить о том, что показания свидетеля вообще не встречаются в судебной практике, будет являться неверным[58].

Нужно подчеркнуть, что есть и сходство в положении свидетеля при рассмотрении налогового спора и при проведении налоговой проверки.

Нормы п. 1 ст. 90 НК РФ и п. 10 ч. 2 ст. 155 АПК РФ устанавливают, «что показания свидетеля заносятся в протокол, п. 5 ст. 90 НК РФ, п. 7 ч. 2 ст. 155 АПК РФ предупреждает об ответственности за отказ от дачи показаний либо за дачу заведомо ложных показаний, что также заносится в протокол, а нормы ст. 128 НК РФ, п. 7 ч. 2 ст. 155 АПК РФ устанавливают такую ответственность». Различие состоит в том, что для свидетеля на этапе проведения налоговой проверки предусмотрена ответственность НК РФ, а при рассмотрении налогового спора в арбитражном суде уже ответственность установлена Уголовным кодексом Российской Федерации[59].

Рассмотрим ситуации, в которых могут быть использованы показания свидетеля применимо к налоговым спорам.

«Показания свидетеля могут использоваться в налоговых спорах, когда налогоплательщик нарушил срок постановки на учет в налоговом органе, как это предусмотрено ст. 116 НК РФ».

«Показаниями свидетеля согласно ст. 128 НК РФ может подтверждаться уважительность причин неявки либо уклонения от явки лица, вызываемого по делу о налоговом правонарушении в качестве свидетеля, либо согласно ст. 129 НК РФ отказа эксперта, переводчика или специалиста от участия в проведении налоговой проверки»[60].

Относительно других видов налоговых правонарушений, указанных в главе 16 НК РФ, таких как грубое нарушение правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения (ст. 120 НК РФ), неуплата или неполная уплата сумм налога (ст. 122 НК РФ), невыполнение налоговым агентом обязанности по удержанию и (или) перечислению налогов (ст. 123 НК РФ), несоблюдение порядка владения, пользования и (или) распоряжения имуществом, на которое наложен арест или в отношении которого налоговым органом приняты обеспечительные меры в виде залога (ст. 125НК РФ) свидетельские показания использовать достаточно затруднительно, ввиду того, что доказательством совершения налоговых правонарушений будут являться письменные доказательства, а не устные показания свидетеля.

Проведем анализ судебной практики по вопросу применения свидетельских показаний при рассмотрении налогового спора в арбитражном суде.