Административный порядок защиты прав налогоплательщиков, плательщиков сборов и налоговых агентов

Непредставление банком справок (выписок) по операциям и счетам в налоговый орган

Неисполнение банком поручения налогового органа о перечислении налога, авансового платежа, сбора, пеней, штрафа

Объектом являются отношения, складывающиеся при формировании финансовых ресурсов государства.

Объективная сторона правонарушения, предусмотренного п. 1 ст. 135 НК РФ, отличается от объективной стороны правонарушения, предусмотренного п. 2 той же статьи.

В первом случае объективная сторона выражается в неправомерном неисполнении банком в установленный НК РФ срок поручения налогового органа о перечислении налога, авансового платежа, сбора, пеней, штрафа, взыскании налога или сбора, а также пени (п. 1 ст. 135 НК РФ).

Во втором случае объективная сторона выражается в совершении банком действий по созданию ситуации отсутствия денежных средств на счете налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента, в отношении которых, в соответствии со ст. 46 НК РФ, в банке находится поручение налогового органа (п. 2 ст. 135 НК РФ).

Субъектом данного правонарушения является банк.

Субъективная сторона — это совершение данного правонарушения по неосторожности или умышленно.

Объектом данного правонарушения является установленный порядок управления в сфере налоговых правоотношений.

Объективная сторона заключается в непредставлении банком справок о наличии счетов в банке и (или) об остатках денежных средств на счетах, выписок по операциям на счетах в налоговый орган и (или) несообщение об остатках денежных средств на счетах, операции по которым приостановлены, а также представление справок (выписок) с нарушением срока представления справок (выписок).

Субъектом данного правонарушения является банк.

Субъективная сторона — это совершение данного правонарушения по неосторожности или умышленно.

П. 5 ст. 101.2 НК РФ установлено: решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения может быть обжаловано в судебном порядке только после обжалования этого решения в вышестоящем налоговом органе.

В случае обжалования такого решения в судебном порядке срок для обращения в суд исчисляется со дня, когда лицу, в отношении которого вынесено это решение, стало известно о вступлении его в силу.

Соответственно, данной нормой в качестве обязательной досудебной процедуры введено административное обжалование указанной категории ненормативных актов. Исходя из п. 16 Постановления Пленума ВС РФ от 10 февраля 2009 г. N 2 заявителю принадлежит право выбора порядка (административного, судебного) защиты своих прав и свобод. Вместе с тем необходимо иметь в виду, что федеральными законами может быть предусмотрен досудебный порядок в отношении оспаривания отдельных решений, действий (бездействия), в том числе п. 5 ст. 101.2 НК РФ.

Вышестоящий орган определяется в зависимости от структуры органов. Как уже отмечалось, система налоговых органов обычно обладает трехуровневой структурой. Определение вышестоящего органа необходимо не только для решения вопросов об административном обжаловании. Например, повторная выездная налоговая проверка в общем случае проводится вышестоящим налоговым органом (п. 10 ст. 89 НК РФ). Так, по отношению к налоговым инспекциям по районам Нижегородской области, а также по районам города Н. Новгорода (ИФНС) и межрайонным (МРИ ФНС), вышестоящим налоговым органом является Управление (УФНС) России по Нижегородской области. Вышестоящим налоговым органом по отношению к УФНС России по Нижегородской области является Федеральная налоговая служба. Таким образом, если выездная налоговая проверка будет проведена УФНС России по Нижегородской области, жалобу в порядке досудебной процедуры будет рассматривать Федеральная налоговая служба.

Вышестоящее должностное лицо определяется в зависимости от должностных обязанностей и подчиненности лица, действия (бездействие) которого обжалуются. Вышестоящее должностное лицо может исполнять свои обязанности либо в том же самом органе (например, руководитель инспекции по отношению к налоговому инспектору этой инспекции), либо в вышестоящем органе (например, руководитель управления по субъекту РФ по отношению к руководителю районной налоговой инспекции).

Преимуществами административного порядка обжалования являются его относительные простота и оперативность рассмотрения жалобы, отсутствие необходимости уплаты государственной пошлины. В качестве общих недостатков административного порядка обжалования можно отметить, что обычно жалобы разрешаются заинтересованными органами исполнительной власти; негласно; в отсутствие лица, подавшего жалобу.

Кроме того, административный порядок рассмотрения жалоб в меньшей степени урегулирован процессуально по сравнению с судебным порядком. Указанные особенности присутствуют и в административном порядке обжалования решений, действий и бездействия должностных лиц налоговых органов, урегулированном в разделе VII НК РФ, содержащем несущественный объем норм права. В письме ФНС России от 2 июня 2008 г. N ММ-9-3/63 признается, что кроме указания на то, что жалоба рассматривается вышестоящим налоговым органом (вышестоящим должностным лицом), определения вида итогового решения и общего срока рассмотрения, содержащихся в ст. 140 НК, процессуальных положений, регламентирующих производство по рассмотрению жалоб в досудебном порядке, НК не содержит.

Важнейшим элементом любой процедуры рассмотрения жалобы является срок ее рассмотрения и принятия по ней решения. Как следует из п. п. 1 и 3 ст. 140 НК РФ, решение налогового органа (должностного лица) по жалобе в общем случае принимается в течение одного месяца со дня ее получения.

Полномочия вышестоящего налогового органа, которые он вправе применить по итогам рассмотрения жалобы, изложены в п. 2 ст. 140 НК РФ: жалоба может быть удовлетворена (в том числе частично), а обжалуемый ненормативный акт - отменен (в соответствующей части), либо жалоба не удовлетворяется, а обжалуемый ненормативный акт остается без изменений.

Исходя из правовой позиции, приведенной в Постановлении Президиума ВАС РФ от 28 июля 2009 г. N 5172/09, решение вышестоящего органа по жалобе не может ухудшать положение частного субъекта. По мнению Суда, поскольку вышестоящий налоговый орган принимает решение по жалобе, он не вправе по итогам ее рассмотрения принимать решение о взыскании с налогоплательщика дополнительных налоговых платежей, не взысканных оспариваемым решением налогового органа.

Иной подход создавал бы налогоплательщику препятствия для свободного волеизъявления в процессе реализации им права на обжалование вынесенного в отношении его решения. Установив обстоятельства, согласно которым с налогоплательщика могут быть взысканы налоговые платежи, не указанные в резолютивной части оспариваемого решения налогового органа, вышестоящий налоговый орган не лишен возможности провести налоговую проверку в соответствии с подп. 1 п. 10 ст. 89 НК РФ и принять с учетом ее результатов необходимое решение. Принятие же управлением по итогам рассмотрения апелляционной жалобы общества решения о дополнительном взыскании с него налоговых платежей фактически означает осуществление контрольной функции за деятельностью нижестоящего налогового органа вне процедуры, определенной законодательством.

Следует отметить, что подобный подход прямо закреплен, например, в п. 2 ч. 1 ст. 30.7 КоАП РФ: по результатам рассмотрения жалобы на постановление по делу об административном правонарушении может быть вынесено решение об изменении постановления, если при этом не усиливается административное наказание или иным образом не ухудшается положение лица, в отношении которого вынесено постановление.

Тем не менее не следует идеализировать приведенные положения. По результатам рассмотрения административной жалобы положение частного субъекта может ухудшиться косвенно. Так, Д.Н. Суругин отмечает, что это будет иметь место в случае документального и правового усиления позиции налогового органа, в том числе в отношении эпизодов, не обжалованных налогоплательщиком.