Факторы, влияющие на формирование методики аудиторской

Методика аудиторской проверки позволяет организовать качественную проверку при оптимальных затратах и времени на ее проведение. Эта методика является коммерческой тайной аудиторской организации, поэтому данный вопрос не раскрывается в зарубежной

литературе. На методику конкретной аудиторской проверки также оказывают влияние квалификация аудитора, опыт работы, степень детализации внутрифирменных стандартов и т.д.

1. Подход, используемый при создании методики. В соответствии с этим признаком выделены четыре направления методики аудита [82].

Бухгалтерский подход заключается в разработке методик проверки по различным разделам бухгалтерского учета. Юридический подход предусматривает создание методик проверки различных вопросов с юридической точки зрения, т.е. с позиций соблюдения требований нормативных правовых актов и их влияния на содержание хозяйственной операции, ее отражения в бухгалтерском учете и финансовой отчетности. Отраслевой подход предполагает разработку методики аудита с учетом отраслевых особенностей клиентов аудиторской организации, а специальный — методики проверки групп экономических субъектов, обладающих общими специальными признаками (структурой управления, структурой капитала, численностью работников, организационно-правовой формой, налоговым режимом и т.д.).

2. Последовательность проверки. Согласно этому признаку существуют четыре основных направления методики аудита. Если проверка начинается с кассы, то аудитору необходимо проводить инвентаризацию кассы. В настоящее время данный подход не является актуальным в зарубежной практике, так как все денежные средства хранятся в кредитных учреждениях. В России при аудите финансовой отчетности инвентаризация кассы, как правило, не проводится, однако возможно присутствие аудитора при ее проведении. Если проверка начинается с Главной книги, то аудитор рассматривает, имеют ли место необычные, нетипичные бухгалтерские проводки в проверяемом периоде, на которые необходимо обратить особое внимание, и с учетом этого организует сбор аудиторских доказательств.

При построении методики аудита с позиций процедур оформления первичных учетных документов, соблюдения документооборота проверка должна начинаться с изучения процедур, применяемых аудируемым лицом, и влияния результатов изучения на сбор аудиторских доказательств. Проверка психологии поведения сотрудников основана на выявлении лиц, заинтересованных в искажениях. Такой методики придерживаются английские аудиторы, которые используют сле.дующее правило: понимать бухгалтерию — это не значит создавать сложные метафизические конструкции, напротив, подлинная бухгалтерия предполагала прежде всего и главным образом изучение психологии людей, работающих в бухгалтерии и на предприятии. Все должно иметь практический смысл. Вне практики нет идей [107].

3. Эволюция развития аудита. На методику аудита оказывают влияние этапы его развития. Различают подтверждающий аудит, системно-ориентированный аудит и аудит, базирующийся на риске (см. подразд. 1.3).

4. Роль аудитора. На методику аудита влияет роль, т.е. миссия, которую выполняет аудитор в зависимости от теории аудита.

5. Объекты аудита. По разделам бухгалтерского учета методикапредставляет собой сбор аудиторских доказательств в соответствии с разделами плана счетов бухгалтерского учета, например аудит основных, денежных средств и т.д. По циклам методика сформирована в зарубежной практике, в частности англо-саксонской системе учета, что обусловлено отсутствием единого плана счетов в рамках государства. В этом случае аудиторы выделяют типичные циклы, такие как циклы закупок, продаж, производственный цикл и др., и формируют методику проверки.

6. Степень компьютеризации финансовой информации клиентом. На методику аудита влияет использование аудируемым лицом компьютерной обработки данных (КОД). Она имеет место, если осуществляется компьютерная обработка значительных объемов учетной информации [69]. При этом не важно, кто осуществляет обработку информации — персонал экономического субъекта или третья сторона по договору, в каких объемах проводится обработка информации, во всех аспектах или по отдельным участкам учета.

Аудируемое лицо обязано предоставить аудитору доступ к системе КОД. При отказе необходимая информация должна быть представлена на бумажных носителях, в противном случае это является ограничением объема аудита.

Аудитор должен знать программное обеспечение в объеме, необходимом для проведения аудита, либо привлечь эксперта. Проверяющее лицо изучает и оформляет в рабочих документах существенные вопросы организации обработки учетных данных в системе КОД, описание технического и программного обеспечения, возможности компьютерной системы (гибкое реагирование на изменение законодательства, формирование отчетности, выполнение аналитических процедур), а также оценивает квалификацию бухгалтерского персонала в области КОД.

Компьютерная обработка данных бухгалтерского учета повышает риск аудита, если отсутствуют ограничения несанкционированного доступа к системе КОД, внутрифирменный контроль за КОД и др. Риск аудита снижается, если программные продукты являются лицензированными, существует контроль программного обеспечения, все подразделения работают в единой среде КОД.

Аудитору необходимо убедиться, что регистры учета соответствуют данным первичных документов, все изменения программного обеспечения согласованы с разработчиком, алгоритмы расчетов соответствуют требованиям нормативных актов, информационная база внутри компьютера обеспечивает сохранность информации, кодирование (декодирование), имеется ограничение несанкционированного доступа к базе данных программного продукта.

При разработке методики аудита учитывают возможные искажения в финансовой отчетности, т.е. неверное отражение и представление данных бухгалтерского учета. Искажение может являться следствием ошибок и недобросовестных действий. Аудитору необходимо соблюдать требования Федерального правила (стандарта) аудиторской деятельности № 13 «Обязанности аудитора по рассмотрению ошибоки и недобросовестных действий в ходе аудита».

К искажениям относятся ошибки и недобросовестные действия.

Ошибка — это непреднамеренное искажение в финансовой отчетности, в том числе неотражение какого-либо числового показателя или нераскрытие какой-либо информации, т.е. искажение при отсутствии умысла. Например:

• ошибочные действия, допущенные при сборе и обработке данных, на основании которых составлялась финансовая (бухгалтерская) отчетность;

• неправильные оценочные значения, возникающие в результате неверного учета или неверной интерпретации фактов;

• ошибки в применении принципов учета, относящихся к точному измерению, классификации, представлению или раскрытию.

Недобросовестные действия — это преднамеренные действия, совершенные одним или несколькими лицами из числа представителей собственника, руководства и сотрудников аудируемого лица или третьих лиц с помощью незаконных действий (бездействия) для извлечения незаконных выгод. В Федеральном правиле (стандарте) аудиторской деятельности рассматриваются только недобросовестные действия, являющиеся причиной существенных искажений финансовой (бухгалтерской) отчетности.

Преднамеренные искажения, которые возникают в результате недобросовестных действий, рассматриваемых в ходе аудита, подразделяют на следующие типы:

• возникающие в процессе недобросовестного составления финансовой (бухгалтерской) отчетности;

• возникающие в результате присвоения активов.

Факторы риска, связанные с искажениями в результате недобросовестных действий, в соответствии с приложением к Федеральному стандарту № 13 рассматривают по группам (табл. 6.1 ).

Таблица 6.1