хозяйствующим субъектом

В условиях глобальной нестабильности современного мира, хозяйствующие субъекты вынуждены оперативно реагировать и непрерывно приспосабливаться к требованиям постоянно меняющейся внешней среды. Даже если бы изменения не были столь значительны, системе управления все равно пришлось бы учитывать влияние внешнего окружения, так как хозяйствующий субъект, являясь открытой системой, зависит от внешнего мира в отношении поставок различного рода ресурсов, а также потребителей своей продукции, товаров и услуг.

В настоящее время факторы внешней среды хозяйствующего субъекта характеризуются сложностью, агрессивностью, взаимозависимостью, изменчивостью и непредсказуемостью. В свою очередь, в процессе своей деятельности между структурными звеньями этого субъекта, в рамках прямых и обратных связей, происходит обмен информацией, служащей основой ситуационного управления и позволяющей адекватно и оперативно реагировать на изменения внешней среды.

Взаимодействие хозяйствующего субъекта с внешней средой характеризуется возникновением и последующим преодолением противоречий, касающихся сфер их взаимодействия. Неадекватная реакция системы управления хозяйствующего субъекта или ее отсутствие ведет к накоплению противоречий. Эти противоречия могут быть преодолены за счет своевременных и адекватных изменений внутри этого субъекта посредством совершенствования бизнес-процессов, организационной структуры, механизма управления как решающих факторов обеспечения жизнеспособности в условиях постоянно меняющегося внешнего окружения.

По мнению Дж. Гарднера, одного из известных современных исследователей проблем управления, единственно возможная стабильность существования хозяйствующего субъекта – «это стабильность в движении». А так как движение порождается противоречиями, то их разрешение состоит в поиске «динамичного равновесия» между стабильностью системы и ее постоянным совершенствованием, то есть в поиске новых эффективных управленческих решений, так как устаревшие стереотипы становятся неприемлемыми для этого субъекта [125].

Понятие «управленческое решение» обычно рассматривается с трех точек зрения. Во-первых, оно обозначает процесс определенной последовательности действий системы управления хозяйствующего субъекта, направленный на выбор наиболее оптимального пути деятельности этого субъекта. Во-вторых, это процесс выбора варианта решения той или иной проблемы или задачи. Проблема (в переводе с греческого – задача) – это сложный теоретический или практический аспект, требующий изучения и разрешения. Чаще всего «под проблемой понимается несоответствие желаемого (нормативного) и фактического уровней достижения целей» [30, с. 45]. И наконец, в-третьих, конкретное управленческое действие.

Любой процесс управления представляет собой определенную и непрерывную во времени последовательность действий, объединенных в соответствующие этапы согласно качественному содержанию и однородности тех операций, которые необходимы для их осуществления.

Принятию управленческих решений, как уже отмечалось, предшествует исследование сложившейся ситуации и выбор вариантов этих решений, относящихся к той или иной проблеме. При этом под ситуацией понимается «сочетание условий и обстоятельств, в которых возникла проблема» [30, с. 45]. В идеальном случае желательно иметь все возможные варианты действий, которые могли бы устранить причины возникающих проблемных возмущений и тем самым обеспечить хозяйствующий субъект возможностью достижения своих целевых установок. Выявление и описание проблемной ситуации дают исходную информационную базу для оценки времени, имеющегося для принятия того или иного решения, и величины необходимых для этого ресурсов. Однако на практике система управления чаще всего не располагает достаточной релевантной информацией и тем более временем для того, чтобы определить и оценить каждое альтернативное решение. При этом значительное число альтернативных решений скорее мешают, чем помогают системе управления. Поэтому, как правило, система управления ограничивается небольшим числом вариантов тех решений, которые соответствуют лишь определенному минимальному требованию, установленному самой системой. Однако наилучшим принято считать то решение, которое в экономической литературе чаще всего называют оптимальным. В то же время в условиях постоянной неопределенности не всегда возможно обнаружить оптимальное и при этом строго формализованное решение. Чаще всего система управления любым хозяйствующим субъектом осуществляет оптимизацию, опираясь только на некоторые общие принципы и свои субъективные предпочтения. В этом случае решение нельзя назвать оптимальным, а только лишь наилучшим в данных конкретных условиях.

Если решение удовлетворяет определенным ограничениям (например, ресурсным, правовым или этическим), то его, как правило, называют допустимым или рациональным [30].

Система управления хозяйствующим субъектом в современных условиях развития российской экономики обычно не занимается проблемой оптимизации управленческих решений, а использует вариант решения, который позволяет лишь снять существующую проблему.

Известные ученые в области теории управления М.Х. Мескон, М. Альберт и Ф. Хедоури считают, что в том случае, когда высшее звено системы управления хозяйствующим субъектом «не в состоянии оценить, что произойдет, если ничего не предпринимать, существует опасность не устоять перед требованием немедленных действий. Действие ради самого действия повышает вероятность реагирования на внешний симптом проблемы, а не на ее главную причину» [69, с. 205].

В свою очередь Г. Саймон утверждает, что, решая ту или иную проблему, система управления хозяйствующим субъектом обычно тяготеет к поведению, которое нельзя назвать оптимизацией управленческих решений. В этом случае оптимальное управленческое решение вообще не используется из-за недостатка времени и невозможности учесть всю уместную информацию и значительное множество возможных вариантов такого решения. В этой ситуации система управления может осуществить неадекватные действия, которые являются субъективно приемлемыми, но не всегда наилучшими из возможных [87].

Если проблемная ситуация сложна и системе управления приходится опираться на множество всевозможных вариантов ее решения или если информационное обеспечение и его оценка субъективны, может случиться, что ни один из имеющихся вариантов не будет наилучшим выбором. В этом случае главная роль принадлежит профессиональному суждению и компетенции.

Поэтому в современных условиях системе управления хозяйствующим субъектом необходима эффективная подсистема, позволяющая оперативно реагировать на непрерывные разносторонние возмущения, возникающие как во внутренней, так и во внешней среде этого субъекта, а также предвидеть их будущие проявления. По мнению большинства современных теоретиков и практиков в области аудиторской деятельности [6, 8, 15, 21, 24 и пр.], указанной подсистемой может быть современный аудит, обладающий не только постоянно развивающимся профессионализмом, но и определенным набором своих, присущих именно ему инструментов и принципов, позволяющих проверить и оценить ту или иную сложившуюся проблемную ситуацию, предсказать будущее и выработать соответствующие управленческие рекомендации. Однако аудит в этом случае должен быть не только констатирующим и подтверждающим уже свершившиеся факты, но и аудитом, разносторонне исследующим, консультирующим, ориентированным в будущие вероятные события, которые могут произойти с аудируемым субъектом в результате его непрерывной деятельности, принимаемых управленческих решений и всевозможных взаимодействий с внешним окружением.

Наука и практика управления сегодня едины в том, что аудит является неотъемлемой частью современной системы управления и развития хозяйствующих субъектов (независимо от форм их собственности).

Концепция аудита в течение многих десятилетий подвергалась постоянному усовершенствованию. В настоящее время аудит представляет собой не только вид профессиональной деятельности, но и определенную систему знаний, направленную на решение перманентно меняющихся потребностей современного общества.

В то же время, как было отмечено ранее, не существует однозначного определения понятия «аудит» в целом и «операционный аудит» в частности. Но практически никто не отрицает, что в российских условиях операционный аудит – это абсолютно новая концепция современного системного и комплексного управления хозяйствующими субъектами (независимо от форм их собственности). В основе этой концепции лежит стремление современных систем управления хозяйствующими субъектами обеспечить успешное функционирование хозяйствующей экономической системы как в текущий момент времени, так и (что особенно важно) в стратегической перспективе путем:

• адаптации стратегических целей к перманентным воздействиям внешнего окружения;

• согласования оперативных управленческих решений со стратегическими;

• создания системы обеспечения управления своевременной, достаточной и надлежащим образом подготовленной информационной базой (для различных уровней управления), свободной от постоянно присутствующего на практике информационного риска;

• адаптации самой системы управления хозяйствующим субъектом в целях повышения ее гибкости и способности быстро реагировать на перманентно меняющиеся требования и условия как внешней, так и внутренней среды этого субъекта;

• поддержания конкурентоспособности любого хозяйствующего субъекта (независимо от формы его собственности).

Учитывая то, что операционный аудит, как было отмечено ранее, представляет собой интегрированную в систему управления хозяйствующим субъектом подсистему аудита-консалтинга этого субъекта, следует предположить, что основными компонентами его концепции являются операционный аудит как функция и операционный аудит как носитель этой функции, реализуемые внешним независимым аудирующим субъектом.

Достоинством указанного подхода является то, что:

• внешний аудирующий субъект выполняет свои функции на основе договорных отношений с аудируемым субъектом, определяющих не только временной интервал, но и конкретную проблему, надлежащее решение которой ожидает система управления этим субъектом (клиентом);

• существует возможность получения управленческих рекомендаций, основанных на профессионализме независимых специалистов, обладающих опытом и знаниями по конкретной проблематике, приобретенными при проведении аналогичных исследований на различных объектах, относящихся не только к отрасли аудируемого хозяйствующего субъекта, но и к смежным с ней областям;

• обладая надлежащей методологической базой, внешний аудирующий субъект способен обеспечить системный подход к проведению аудиторских исследований;

• внешний независимый аудирующий субъект способен предоставить относительно беспристрастные управленческие рекомендации, так как он не зависит от системы управления этим субъектом.

В то же время важно понять, что операционный аудит в системе управления хозяйствующим субъектом в современных условиях предполагает определенный образ мышления и некий эффективный процесс обеспечения этой системы надлежащим образом подготовленными управленческими рекомендациями по реализации процесса адаптации хозяйствующей экономической системы к всевозможным внешним и внутренним воздействиям и ситуационным проявлениям, а также поддержания конкурентоспособности этой системы как на текущий момент времени, так и долгосрочную перспективу.

Однако, для того чтобы операционный аудит был эффективным и отвечал всем требованиям науки и практики современного управления, важно понять, что его функциональные возможности будут неполными, если он не в состоянии оперативно выявлять, исследовать и адекватно реагировать на всевозможные перманентно возникающие проявления окружающей действительности. В свою очередь, полноценная практическая реализация указанных аспектов посредством использования лишь возможностей и достоинств внешнего независимого аудиторского исследования не обеспечивается по причине целого ряда существенных недостатков. К ним следует отнести:

• вероятность применения некоторого набора стандартизированных, при этом не адаптированных к индивидуальным особенностям аудируемого субъекта, методик, что, в свою очередь, ухудшает не только качество процесса аудирования, но и, что весьма значимо для хозяйствующего субъекта, качество вырабатываемых управленческих рекомендаций;

• недостаточное знание бизнеса аудируемого субъекта;

• нерегулярное (эпизодическое) проведение самого аудиторского исследования (в частности, только при возникновении проблемы).

В этой связи заслуживает особого внимания возможность адаптации и применения в рамках операционного аудита основополагающих концепций контроллинга [52], реализация которых позволит расширить его потенциальные возможности. При этом консалтинговая составляющая операционного аудита не исключается, а по возможности дополняет процесс аудиторского исследования, усиливая его потенциал, и реализуется в форме независимой экспертизы по различным аспектам деятельности аудируемого субъекта (в частности, по проблемам эффективного развития хозяйствующих экономических систем, подсистем, информационных систем, бизнес- и ИТ-процессов и составляющих их бизнес- и ИТ-операций).

Таким образом, можно с уверенностью констатировать, что подсистема операционного аудита, как синтезированная взаимодополняющая общность аудита-контроллинга и аудита-консалтинга и интегрированная надлежащим образом в систему управления, выполняет не только чисто сервисную функцию для этой системы, но и расширяет ее современные управленческие возможности.

Иными словами, операционный аудит в современных условиях развития управленческой науки и практики следует считать философией и образом мышления системы управления любым хозяйствующим субъектом, ориентированной на эффективное развитие этих субъектов в долгосрочной перспективе, нежели дань современной моде.

Поэтому, обобщая вышеизложенное, можно признать, что концепция операционного аудита представляет собой совокупность суждений о его функциональном разграничении, институциональном оформлении и методологической вооруженности в контексте основополагающих целевых установок функционирования хозяйствующих экономических систем, релевантных к нему и его целям, вытекающим из текущих задач и стратегических целей этих систем.

В этой связи для определения роли и места операционного аудита в управлении можно выделить целый ряд аспектов, которые непосредственно связаны с его функциональным обоснованием и институциональным представлением. К ним относятся:

• адаптивность хозяйственной экономической системы и ее конкурентоспособность как в текущем периоде, так и в стратегической перспективе;

• управленческое информационное поле;

• корректирующие рекомендации по уже принятым управленческим решениям и рекомендации по вновь принимаемым как оперативным, так и стратегическим решениям.

Из теории управления известно [69, 77, 80, 115 и др.], что каждый хозяйствующий субъект следует определенной стратегии, которая реализуется через определенную организацию функций, бизнес-процессов и создание наиболее оптимальной для окружающей действительности организационной структуры. Операционный аудит, в свою очередь, интегрируясь в систему управления, исследует хозяйствующую экономическую систему в целом и отдельные ее элементы на предмет их эффективности, вырабатывает управленческие рекомендации с целью оперативной оптимизации адаптивных свойств в текущий момент времени и поддержания конкурентоспособности этой системы в стратегической перспективе.

Не менее важным аспектом, требующим особого внимания и надлежащего подхода к его практической реализации в рамках операционного аудита, является подготовка для системы управления хозяйствующим субъектом и, что не менее важно, использование в своих интересах управленческой информационной базы, ориентированной не только на данные учета, но и охватывающей всю целевую систему этого субъекта. Это, в свою очередь, расширяет релевантное информационное поле не только системы управления аудируемого хозяйствующего субъекта, но и самого операционного аудита. К источникам указанных информационных потоков относится информация по различным предметным областям (управление, производство, технология, маркетинг и пр.), реализуемым в рамках непрерывно функционирующих хозяйствующих экономических систем.

Никто не будет отрицать, что качество принимаемых управленческих решений зависит от качества информационного обеспечения этих процессов. Таким образом, операционный аудит в системе управления хозяйствующим субъектом призван не только обеспечить эту систему достаточной информационной составляющей управленческого процесса, но и подготовить, что является более важным для управления аспектом, на ее основе надлежащие с профессиональной точки зрения управленческие рекомендации. Иными словами, операционный аудит, интегрированный в систему управления хозяйствующим субъектом, призван сориентировать эту систему на оптимальные управленческие решения и, как следствие, на надлежащие и своевременные (как оперативные, так и стратегические) управленческие воздействия как на управляемую подсистему, так и внешнее окружение этого субъекта.

Однако акцент на информационном обеспечении системы управления хозяйствующим субъектом не позволяет в полной мере реализовать сущностные возможности операционного аудита. В настоящее время уже недостаточно иметь, пусть даже надлежащим образом подготовленную, информацию о результатах деятельности хозяйствующего субъекта в целом. Необходима своевременная диагностика и мониторинг вклада отдельных направлений деятельности, структурных звеньев, бизнес- и ИТ-процессов и их бизнес- и ИТ-операций в хозяйственный оборот, осуществляемый в рамках этого субъекта. Это, в свою очередь, требует понимания роли операционного аудита в реализации и иных основополагающих функций управления. Особенно это касается вопросов целеполагания, планирования, организации, контроля и координации.

Как уже отмечалось ранее, основная функциональная составляющая операционного аудита представляет собой ориентированную на долгосрочную перспективу систему информационно-аналитической, методологической и инструментальной поддержки системы управления хозяйствующим субъектом на всем протяжении управленческого цикла по всем функциональным аспектам деятельности этого субъекта, бизнес-процессам и составляющим их бизнес-операциям. Одной из главных причин необходимости организации и реализации на практике управления указанной системы является все возрастающая потребность системной интеграции различных аспектов управления бизнес-процессами в организационной системе.

В то же время следует подчеркнуть, что, несмотря на свои возможности и особенности, операционный аудит не обеспечивает автоматически адаптивность и конкурентоспособность любого хозяйствующего субъекта, освобождая саму систему управления этими субъектами от их непосредственных функций. Его функция направлена главным образом на поддержку системы управления хозяйствующим субъектом при принятии управленческих решений не только в долгосрочной перспективе, но и в оперативном (текущем) времени. Без оперативной оптимизации процесса решения перманентно возникающих проблем управления невозможно осуществлять поддержку управленческих решений в долгосрочной перспективе.

Таким образом, дуалистическая концепция оперативного и стратегического управления хозяйствующими субъектами (независимо от их формы собственности), признанная как в теории, так и применяемая в практике мировых лидеров хозяйственного оборота, требует реализации соответствующей системы поддержки управленческих решений. Поэтому операционный аудит в управлении можно подразделить соответственно на оперативный и стратегический (рис. 1.1). Однако, по нашему мнению, указанное разделение можно считать условным, так как практическое его осуществление в рамках любого хозяйствующего субъекта возможно только на основе принципа системности, комплексности, цикличности, динамичности и, что не менее важно, ориентации на конечный результат при ограниченных по своей сути ресурсах его достижения.

Рис. 1.1.Роль и место операционного аудита в современном управлении

Иными словами, в целях обеспечения и оптимизации адаптивных свойств хозяйственной экономической системы, а также поддержки конкурентоспособности этой системы в перманентно меняющихся условиях хозяйствования необходима соответствующая интегрированная концепция, предусматривающая наличие в управленческом процессе оперативного и стратегического операционного аудита. При этом следует учитывать, что обе подсистемы операционного аудита имеют сходную структуру задач и функций. Различия между ними лежат лишь в смысловой и временной плоскости, а также в области применяемых методов и методик. Сравнительная характеристика оперативного и стратегического операционного аудита, представленная в приложении 1, свидетельствует, что стратегический операционный аудит имеет неограниченные временные горизонты, то есть он направлен на поддержку управленческих решений, направленных в будущее. В свою очередь, оперативный операционный аудит характеризуется определенной временной завершенностью, распространяется на короткие (в ряде случаев среднесрочные) промежутки времени.

Однако следует учитывать, что оперативный и стратегический операционный аудит не противостоящие, а взаимодополняющие элементы единой системы операционного аудита, интегрированной в процесс управления любым хозяйствующим субъектом. Это, в свою очередь, подтверждает, что для решения общей цели эффективного развития хозяйствующего субъекта (независимо от формы его собственности) требуется организация и проведение сложного многоуровневого, междисциплинарного аудиторского процесса, охватывающего не только финансовую составляющую деятельности этого субъекта (финансовый аудит), но и управленческую (производственную, технологическую, плановую, маркетинговую и пр.).