double arrow

История возникновения и развития аудита


Согласно существующим историческим фактам, аудит в современном понимании начал формироваться лишь к концу XIII – началу XIV в.

В это время в Великобритании проводился аудит двух видов. В городах его проводили публично, в присутствии правящих должностных лиц и граждан, посредством заслушивания отчетов, зачитываемых казначеем. К середине XVI в. аудиторы городов стали завершать указанные отчеты особым примечанием приблизительно следующего содержания: «Выслушано нижеподписавшимися аудиторами» [17, с. 23].

Одновременно с аудитом городов в Великобритании существовал и второй вид аудита, который представлял собой детальную проверку счетов уплат управляющими крупных поместий с последующим устным отчетом перед владельцем и так называемым Советом управляющих данного поместья. При этом аудитор являлся членом этого Совета.

Практика «слушания отчетов» просуществовала до конца XVII в., так как умением читать обладало в то время весьма незначительное число граждан. Сам же термин «аудит» и произошел от латинского слова «audio» — «слышать», «он слышит», «слушающий».

Рассмотренная практика аудита Великобритании не стремилась выявить какие-либо отклонения в счетах, за исключением проявления фактов реального обмана со стороны как государственных, так и частных должностных лиц. Важное требование аудита того времени состояло в обеспечении подотчетности указанных лиц в отношении вверенных им средств и имущества.

Экономические перемены в период 1600 – 1800 гг., которые характеризовались ростом городов, возникновением крупных фабрик и расширением торговли, вызвали необходимость совершенно иных подходов к учету и тем более к контролю. Аудит начал трансформироваться из процесса пассивного «слушания» в процесс подробного изучения и анализа письменных документов и свидетельств, подтверждающих те или иные сделки.

Именно в это время в Шотландии принимается законодательный акт, запрещающий целому ряду должностных лиц занимать должность городского аудитора, то есть в практику аудита вводится современное понятие независимости аудитора. Иными словами, появляется практика подтверждения достоверности сделок посредством их констатации двумя различными независимыми субъектами, то есть возникают первые ростки современного независимого аудита.

Однако только к XIX в. с развитием рыночной экономики сформировалось разделение интересов на тех, кто владел и вкладывал капиталы в хозяйствующие субъекты (акционеры, кредиторы, инвесторы), и тех, кто непосредственно управлял этими субъектами. В то же время прокатившаяся по всему миру волна финансовых кризисов и банкротств потребовала решения глобальной проблемы – защиты интересов самих собственников, что привело к повышению роли независимых экспертов-аудиторов. Именно аудиторы стали осуществлять защиту их интересов посредством контроля ведения учета и формирования отчетов системой управления хозяйствующих субъектов, предоставляя при этом своевременную информацию о возможном банкротстве последних. Таким образом, в этот период начал формироваться так называемый подтверждающий аудит, направленный на проверку точности бухгалтерских записей.




Несмотря на бурное экономическое развитие государств, фабрик и расширение торговли, лишь в конце XIX в. аудит стал важным составным элементом мировой экономической системы. Это связано с возникновением и развитием страховых компаний, банков, акционерных обществ и строительством железных дорог.

Именно в это время выходит целый ряд законодательных актов, принятых ведущими государствами мирового сообщества (Великобританией, США, Францией, Германией и пр.), повышающих значимость аудита как института рыночной экономики. Так, например, Франция принимает закон об аудите акционерных обществ и коммерческих банков, предписывающий обязательную аудиторскую проверку специальными ревизорами – «комиссарами по счетам», Германия – дополнение к закону об акционерных

обществах, которым наблюдательным советам этих обществ вменялось осуществление проверки отчетности и доклад о ее результатах на собраниях акционеров.

В то же время с усложнением и расширением сфер деятельности хозяйствующих субъектов усложнялся и бухгалтерский учет указанной деятельности. Это требовало от аудиторов хорошей профессиональной подготовки. Так, в штате Нью-Йорк было законодательно регламентировано осуществление аудиторской деятельности бухгалтерами, получившими образование лишь в Нью-Йоркском университете и имевшими лицензию на право заниматься этой деятельностью. Кроме того, требовалась разработка единых для всех основных рекомендаций для проведения, как самого аудита, так и подготавливаемого на его основе аудиторского заключения.



Поэтому на рубеже XIX в. в Великобритании стали формироваться профессиональные объединения бухгалтеров и аудиторов, провозгласивших своей миссией развитие и совершенствование бухгалтерской и аудиторской профессии и разработку единых для всех их членов правил указанной деятельности. История свидетельствует, что указанные процессы первоначально охватили Англию, Ирландию, Шотландию и Уэльс.

Так, в Шотландии, согласно отдельным королевским указам, были созданы Общество бухгалтеров Эдинбурга (1854 г.), Институт бухгалтеров и актуариев Глазго (1855 г.) и Общество бухгалтеров Абердина (1867 г.). В 1880 г. был создан Институт присяжных бухгалтеров Англии и Уэльса. И наконец, в 1880 г. — Институт присяжных бухгалтеров Ирландии [76].

Однако на данном этапе еще не существовало единых методических подходов к проведению независимых аудиторских экспертиз и, как следствие, отсутствовали единые требования к отчетной аудиторской информации, состоящей, как правило, из двух-трех фраз. Это приводило к возникновению острейших финансово-хозяйственных проблем у пользователей такой информацией.

И все же до начала ХХ в. число научных источников по проблемам аудита было незначительным. В частности, в США использовались лишь источники, изданные в Великобритании. Поэтому первым и актуальным до настоящего времени научным трудом в этой области знаний было издание Робертом Х. Монтгомери книги «Аудит: теория и практика» (впоследствии «Аудит Монтгомери» [17]). Ее появление было обусловлено, прежде всего, отличием американской практики аудита от аудита Великобритании, применяемой в США аудиторами, которые получили образование в Объединенном Королевстве до рубежа ХХ столетия.

В первые годы ХХ в. заинтересованные пользователи бухгалтерской (финансовой ) информации считали балансовый отчет основным показателем надежности любого хозяйствующего субъекта (компании, фабрики и пр.). По этой причине все аудиторы изначально уделяли особое внимание именно данной отчетной форме. Первое официальное постановление об аудите в США, подготовленное Американским институтом бухгалтеров-экспертов (в настоящее время Американский институт дипломированных присяжных бухгалтеров – American Institute of Certified Public Accountants – AICPA), было посвящено «аудиту балансов» и опубликовано в 1917 г.

Разразившийся мировой экономический кризис 1923–1933 гг. вызвал пересмотр отношений к деятельности аудиторов. В тот период резко возросли требования к качеству аудита, а также ужесточению порядка проверки и подтверждения достоверности публикуемой хозяйствующими субъектами бухгалтерской (финансовой) отчетности.

По этой причине начиная с 1939 г. Американский институт бухгалтеров-экспертов начал усиленно разрабатывать и публиковать свои научные исследования в области аудиторских процедур, направленных на изучение и оценку систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля хозяйствующих субъектов. В этот период основной целью аудита стал не поиск конкретных искажений, а формирование мнения о достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности. Именно в этот период аудит становится системно-ориентированным.

В дальнейшем в экономически развитых странах указанные разработки привели к созданию обширной нормативно-правовой базы и формированию свода профессиональных требований и стандартов аудиторской деятельности, гарантирующих заинтересованным пользователям соответствующий профессионализм со стороны аудиторов и, как следствие, соответствующее качество информации, полученной после проведения аудиторской проверки.

Именно во время и особенно после окончания кризиса наметилось усиление акцента всех ведущих стран мирового сообщества на введении жестких требований к формируемой и представляемой заинтересованным пользователям бухгалтерской (финансовой) отчетности. Наряду с требованиями обязательной публикации отчетных данных появилась объективная потребность подтверждения их достоверности независимыми бухгалтерами-экспертами, то есть аудиторами.

Таким образом, аудит стал играть роль мощного заслона против различного рода мошенничества и ошибок со стороны системы управления хозяйствующих субъектов.

С конца 20-х гг. XX в. в исследованиях и разработках в области аудита наметились два главных направления – создание стандартов аудиторской деятельности и разработка требований к ответственности аудиторов. В США появились нормы профессиональной этики, которых были обязаны придерживаться все практикующие аудиторы.

Началом процесса, связанного с глубокой проработкой регламентации проведения аудита, можно назвать принятие в 1932 г. в США федерального закона под названием «Акт о правильности ценных бумаг», в котором впервые были выдвинуты определенные требования, регулирующие проведение независимых аудиторских проверок негосударственных хозяйствующих субъектов (корпораций), осуществляющих деятельность в ряде штатов и выпускавших свои ценные бумаги.

Спустя приблизительно два года, то есть в 1934 г., был разработан документ, в котором содержались некоторые, принятые и в настоящее время, аудиторские процедуры. Этот документ назывался «Проверка финансовых отчетов независимыми аудиторами». Однако сложившаяся к тому времени практика бухгалтерского учета и самого аудита игнорировала данный документ, что не улучшало качество бухгалтерской (финансовой) информации, предъявляемой заинтересованным в ней пользователям. Именно по этой причине были созданы два комитета, призванные регламентировать процедуры, как бухгалтерского учета, так и аудита.

Начиная с 1939 г. Американский институт бухгалтеров-экспертов стал публиковать свои исследования в области аудиторских процедур в форме бюллетеней и отчетов. Это считается первым этапом на пути всеобщей стандартизации аудита.

Первый отчет Комитета по процедурам аудита отразил выработанные к тому времени семь основополагающих положений, которые легли в основу становления современного аудита. Особое место в данном отчете занимали исследования в области внутреннего контроля, позволяющего обеспечивать достоверность регистрации, классификации и обобщения учетной информации любого хозяйствующего субъекта. Кроме того, впервые было рекомендовано формировать аудиторское заключение по предоставляемой хозяйствующими субъектами бухгалтерской (финансовой) информации в виде стандартного образца.

Следующим, не менее важным этапом развития современного аудита является окончание. Второй мировой войны. В это время значительно увеличилось число общепринятых процедур, как бухгалтерского учета, так и аудита. В 1948 г. Американский институт бухгалтеров впервые утверждает «Общепринятые стандарты аудита», а Институт внутренних ревизоров публикует «Обязанности внутреннего ревизора».

Начиная с 60-х гг. XX в. наметилась тенденция упрощения процесса бухгалтерского учета. Однако неудовлетворительность качества бухгалтерской (финансовой) отчетности, отражающей результаты финансово-хозяйственной деятельности и финансовое положение того или иного хозяйствующего субъекта, продолжала существовать.

Несмотря на то, что в ряде случаев различные хозяйствующие субъекты привлекали для ведения бухгалтерского учета и формирования отчетности сторонних, независимых бухгалтеров-аудиторов, отсутствие единства в их взглядах на состояние дел, а также единых подходов в оказании аудиторских услуг не улучшало существовавшего положения.

Процесс профилактических мероприятий по вопросам определения и урегулирования различных нарушений в области бухгалтерского учета и, как следствие, результативные показатели, отраженные в бухгалтерской (финансовой ) отчетности, требовали разработки единых стандартов учета и формирования отчетности, построенных на определенных, детальных и единых для всех правилах, без которых процесс дальнейшего совершенствования как самого бухгалтерского учета, так и аудита был невозможен.

В 1973 г. созданное в США Бюро разработки стандартов финансового учета (Financial Accounting Standards Board – FASB) приступило к разработке проекта единой концептуальной основы (Conceptual framework) бухгалтерского (финансового) учета, призванной дать четкую, логически организованную систему взаимоувязки целей и основополагающих понятий бухгалтерского (финансового) учета и формирования на его основе бухгалтерской (финансовой ) отчетности.

Именно такой подход предполагал возможность управления финансово-хозяйственными событиями, их оценку, а также разработку единых способов обобщения данной информации, что, в свою очередь, позволило бы связать ее с заинтересованными квалифицированными пользователями. По мнению FASB, вся информация до этого отражала лишь субъективное мнение тех или иных бухгалтеров.

Таким образом, аудит в США и ряде ведущих с точки зрения мировой экономики стран Западной Европы достиг качественно нового уровня своего развития. Возникли два основополагающих направления регулирования аудита. В Западной Европе он жестко регламентировался правительствами государств, а в США и Великобритании – относительно самостоятельными общественными объединениями.

В 1978 г. в США Институт внутренних аудиторов (Institute of Internal Auditors (IIA)) выпустил перечень стандартов, посвященных проведению внутреннего аудита. Приблизительно в то же время (12 августа 1969 г.) во Франции декретом президента республики была создана Национальная комиссия независимых ревизоров (уполномоченных по счетам), развитие деятельности, которой с годами шло в направлении повышения роли ревизоров и превращения их заключений в официальный отчетный документ любого хозяйствующего субъекта для всех заинтересованных пользователей.

Кроме ревизоров, призванных обеспечивать контрольные функции за достоверностью бухгалтерской (финансовой) информации, во Франции создан Орден бухгалтеров-экспертов, который осуществляет ведение бухгалтерского учета, формирования бухгалтерской (финансовой) отчетности и оказывает консультационные услуги в данной области.

Весьма значительная роль в процессе становления аудита принадлежит также Швеции: 18 мая 1995 г. Риксдагом был принят новый Закон об аудиторах, а 1 июня 1995 г. появились два важных правительственных документа – Постановление об аудиторах, дающее подробные разъяснения по применению вышеуказанного закона, и Постановление с инструкцией Комиссии по аудиторской деятельности.

В Законе об аудиторах прописаны основные требования к аттестации и лицензированию аудиторов и аудиторских фирм, функция надзора за их деятельностью и меры ответственности.

Кроме того, следует также отметить, что не меньшую роль в процессе формирования аудиторской профессии сыграли британские аудиторские компании, которые наряду с деятельностью внутри своего государства еще с XIX столетия работали в США, в странах Африки и Южной Америки.

С ростом числа транснациональных корпораций возникла необходимость и интернационализации аудиторских компаний. В связи с этим в начале 80-х гг. XX в. была образована «большая восьмерка», состоящая из восьми ведущих аудиторских компаний, а в начале 1990-х гг. – «большая шестерка».

Одновременно продолжается непрерывный процесс совершенствования уже разработанных и выработка новых профессиональных требований, предъявляемых к аудиторским услугам.

В рамках Международной федерации бухгалтеров — International Federation of Accountants (IFAC) – образован Международный комитет по аудиторской практике (International Auditing Practices Committee), который действовал на правах автономного и постоянного комитета до 2002 г. Он был призван осуществлять разработку и совершенствование Международных стандартов аудита (МСА) – International Standards on Auditing (ISA), а также основных правил по оказанию сопутствующих аудиту услуг.

Принятие различных экономических решений основано главным образом на использовании достоверной бухгалтерской (финансовой) информации. Она формируется и представляется различным заинтересованным пользователям ежегодно в виде установленных форм отчетности.

Таким образом, основная масса заинтересованных пользователей опирается на бухгалтерскую (финансовую) отчетность как на основной и достоверный источник информационного потока, поскольку не имеет возможности получать дополнительную информацию о самом хозяйствующем субъекте и различных аспектах его финансово-хозяйственной деятельности.

Следовательно, у них возникает потребность в услугах высокопрофессиональных независимых аудиторов, которые по роду своей деятельности являются, можно сказать, посредниками между хозяйствующим субъектом и заинтересованными в достоверной информации о нем пользователями.

В то же время аудит представляет собой высокоинтеллектуальную деятельность человека, поэтому ему присуща определенная степень субъективности как в выражении мнения по вопросам достоверности бухгалтерской (финансовой) информации, так и по вопросам проверки этой достоверности.

Для формирования своего мнения о достоверности аудитор собирает достаточные и надлежащие аудиторские доказательства. Аудиторское мнение повышает степень доверия к бухгалтерской (финансовой) отчетности через выражение высокого, хотя и не всегда абсолютного уровня уверенности.

Достижение абсолютной уверенности невозможно по причине наличия таких факторов, как те или иные ограничения, присущие любой системе бухгалтерского учета и внутреннего контроля, применения тестирования, исследования тех или иных доказательств, которые являются в большинстве своем убедительными, нежели окончательными, и др.

В связи с этим критерием для определения качества аудиторских услуг, предоставляемых аудиторами всего мира, а также единства организации, порядка и оформления результатов аудита мировое сообщество признает современные стандарты аудита, позволяющие не только аудитору, но и заинтересованному в его услугах пользователю быть уверенным, что не будет подтверждена заведомо недостоверная информация, а сама аудиторская проверка будет проведена добросовестно.

И все же, несмотря на то, что аудит за многовековую историю его эволюции прошел путь от простого подтверждения свершившихся фактов и событий до системно-ориентированного аудита, предполагающего не только проверку, но и консультирование по проблемам эффективного функционирования систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля хозяйствующих субъектов, его современные возможности использовались не в полной мере. Поэтому уже в начале 90-х гг. XX в., вобрав в себя положительные черты подтверждающего и системно-ориентированного аудита, аудит стал развиваться по пути исследования бизнес-рисков указанных субъектов, повышая свою значимость как института рыночной экономики.

Заказать ✍️ написание учебной работы
Поможем с курсовой, контрольной, дипломной, рефератом, отчетом по практике, научно-исследовательской и любой другой работой

Сейчас читают про: