Различные подходы к трактовке пассива

С 30-х годов в российском учете бытует расширительная трактовка понятия «пассив», согласно которой:

Пассивы = Собственный капитал + Долговые обязательства. (5.16) И, как следствие:

Активы = Пассивы.

Расширенная трактовка пассива, включающая как заемные, так и собственные средства, рассматриваемые в виде источников актива, дана рос­сийским бухгалтером Н.С. Лунским еще в начале XX в. По его мнению, пра­вая сторона балансового уравнения характеризует ответственность предпри­
ятия перед первичными инвесторами (владельцами) и кредиторами, между которыми нет принципиальной разницы. Еще в 1906 г. В. Фараги рассматри­вал акционеров «как кредиторов, которые хотели знать ликвидационную и реализационную стоимость их фирмы» [3].

В современных условиях понятие «кредитор» трактуется намного шире изначального смысла, его распространяют также на владельцев акций (акци­онеров). Согласно допущению имущественной обособленности (п. 6 ПБУ 1/98 «Учетная политика организации» [4]), обязательства относятся в органи­зации как к собственникам, так и кредиторам, образуя единый пассив. По этой причине в уравнении (5.14) элементы правой части объединены в урав­нение (5.16), а само уравнение (5.16) трансформировано в (5.17).

Следует также знать и первоначальную редакцию состава правой части балансового уравнения, господствующую и сегодня в британо-американской бухгалтерии, согласно которой в уравнении (5.11) под обязательствами пони­мают только совокупность долгов и обязательств предприятия (кредиторс­кую задолженность). Именно кредиторскую задолженность (страдательные источники) принято учитывать в качестве пассивов, т.е. уравнение (5.14) при­нято читать:

Активы = Пассивы + Собственный капитал. (5.18)

На Западе обоснованы три теоретических подхода к исследованию прин­ципа двойственности (русские варианты названий предложены Я. В. Соколо­вым и В.В. Ковалевым в работе [5. — С. 42—43]):

теория приоритета собственника;

теория приоритета предприятия;

теория выделенных фондов.

Теория приоритета собственника, как правило, распространяется на част­ный бизнес. В этом случае предприниматель несет полную ответственность перед кредиторами по долгам и обязательствам, в том числе и своим личным имуществом.

Согласно этой теории учет и отчетность должны отражать прежде всего положение собственника по отношению к его бизнесу, и в ее основе лежит капитальное уравнение И.Ф. Шера:

Активы - Обязательства = Собственный капитал. (5.19)

Уравнение (5.19) показывает, какая часть экономических ресурсов (имею­щих физическую форму или неосязаемую) принадлежит собственнику и за какую он несет ответственность перед заимодателями.

Теория приоритета предприятия в основном ориентирована на крупные компании (хозяйственные товарищества и хозяйственные общества), имуще­ство которых обособлено от владельцев.

По этой теории предприятие в плане учета (согласно принципу автоном­ности) должно распоряжаться (владеть) всем имуществом и это следует отра­жать в отчетности. В основе теории лежит уравнение, описанное в (5.14):

Активы = Собственный капитал + Обязательства.

Теория выделенных фондов направлена на учреждения государственные и муниципальные, финансируемые собственником. Согласно теории органи­зация наделяется фондами, используемыми для приобретения требуемых ак­тивов. Главная цель деятельности организации — не получение прибыли, а неубыточная работа и эффективное использование выделенных фондов. В основе теории лежит уравнение:

Активы = Фонды. (5.20)

Ориентация на существенно отличные по формам собственности хозяй­ствующие субъекты объясняет и различие в наименованиях основного источ­ника собственных средств предприятия.

Для хозяйственных товариществ разновидность первоначально инвести­рованного собственником источника - складочный капитал; для хозяйствен­ных обществ — уставный капитал; для производственных и потребительских кооперативов - паевой (уставный) фонд; уставный фонд предусмотрен для унитарных (государственных и муниципальных) предприятий; смета уста­навливает величину первоначального или текущего источника для организа­ции некоммерческой деятельности (учреждений, финансируемых собствен­ником, общественных и религиозных организаций, фондов, ассоциаций).

При изучении трех приведенных теорий необходимо выяснить разницу между широким понятием «капитал собственника» и узким — «капитал, пре­доставленный собственником» (первоначально инвестированный или аван­сированный).