Характер возможных ошибок и их влияние на пользователей финансовой отчетности

Источник ошибок	Примеры ошибок	Последствия для внешних пользователей отчетности
Неточности в вычислениях	При начислении амортизации на объект основных средств не учтена его ликвидацион­ная стоимость. В результате сумма амортизации занижена	В отчетности в за­вышенной оценке признана прибыль отчетного периода, что повышает оценку компании внешними пользователями
Неверное применение положений учетной по­литики, ко­торая может соответство­вать МСФО	В соответствии с МСФО 23 «Затраты по займам» про­центные платежи по займам, привлеченным для создания квалифицируемого актива, должны капитализироваться. Это записано в учетной по­литике компании. Однако в учете эти затраты списаны на расходы периода	В отчетности в за­вышенной оценке признана прибыль отчетного периода, что повышает оценку компании внешними пользователями
Недооценка или неверное толкование фактов	Неверно оценены ликвида­ционная стоимость или срок полезного использования объекта, величина справедли­вой стоимости; неверно опре­делена сумма резерва или он не сформирован вовсе. На­пример, в преддверии уплаты крупной денежной суммы по иску резерв в отчетности компании не показан	Неадекватная оценка пользователями дан­ных финансовой от­четности. В отсутствие резерва при предстоя­щем крупном платеже прибыль оказывается завышенной, инфор­мация о будущем от­токе денежных средств недооцененной
Фальсифика­ция отчетно­сти и мошен­ничество	Нераскрытие фактов о свя­занных сторонах; приписки в выручке; необоснованное завышение стоимости акти­вов; применение забалансо­вых схем финансирования	Завышенная оценка финансового состоя­ния и результатов де­ятельности компании внешними пользова­телями

 

Существенность определяется не только для группы исправле­ний, но и для каждого исправления в отдельности. Существенность допущенной ошибки, зависящая от характера и размера искаже­ния, представляет собой предмет профессионального суждения. В связи с этим при определении уровня существенности необходи­мо в отдельности анализировать каждый случай. Если исправление ошибки окажет значимое влияние на величину прибыли компании, то сведения о данном исправлении подлежат раскрытию в финан­совой отчетности. Обратимся к примерам.

Пример 9.17

В ходе аудита финансовой отчетности компании за 2012 г., производящей "1 продукцию для населения, выявлено занижение себестоимости реализованной о. продукции на 10 000 долл. По данным финансовой отчетности, себестоимость

продукции в 2012 г. составила 180 000 долл.,

Каков порядок исправления выявленной ошибки?

1. Оценим существенность ошибки: 10 000: 180 000 х 100% = 5,5%, что более 5%, - ошибка существенная.

2. При существенной ошибке пересчету подлежит отчетность всех периодов до того момента, когда данная ошибка была допущена.

Пример 9.18

В ходе аудита финансовой отчетности компании за 2012 г., производящей продукцию для населения, выявлено занижение себестоимости реализованной продукции на 10 000 долл. По данным финансовой отчетности, себестоимость продукции в 2012 г. составила 350 000 долл.

Каков порядок исправления выявленной ошибки?

1.Оценим существенность ошибки: 10 000: 350 000 х 100% = 2,8%, что
менее 5%, - ошибка несущественная.

2.При несущественной ошибке корректировке подлежит отчетность текущего
периода.

 

Порядок исправления ошибок зависит от того, в каком отчет­ном периоде они обнаружены — текущем или предшествующем. Если это ошибки текущего периода, исправления следует вносить до того, как составляется и утверждается финансовая отчетность.

Ошибки предшествующего периода — это пропуски и неверные данные в финансовой отчетности компании за один или более предшествующихпериодов. Возникновение таких ошибок связано с неиспользованием или неверным использованием информации, которая была доступна, могла быть получена и учтена в процессе подготовки и представления финансовой отчетности.

В тех случаях, когда выявленные в текущем периоде ошибки относятся к предшествующим периодам, как уже отмечалось, для их исправления применяется ретроспективный способ — выпол­няются корректировки всей сравнительной информации, затро­нутой ошибками. Ошибки, влияющие на отчетность предыдущих периодов, выявленные в отчетном периоде, должны быть настоль­ко существенными, чтобы финансовую отчетность прошлых пе­риодов нельзя было признать достоверной. Исправление ошибки не должно включаться в отчет о прибылях и убытках (отчет о со­вокупном доходе) отчетного периода, в котором была выявлена ошибка.

Ретроспективный подход к исправлению ошибок имеет ограничения. Может возникнуть ситуация, при которой для проведения ретроспективных расчетов недостает необходимой информации, допущений о намерениях руководства в предыдущих периодах, сведений для выполнения необходимых оценок и т.п. Подобная ситуация должна быть подтверждена специальными расчетами или другой дополнительной информацией, а также раскрытиями в примечаниях к финансовой отчетности. Ошибки в этом случае исправляют путем корректировки входящих остатков активов, обя­зательств и капитала по состоянию на начало самого раннего пери­ода, для которого это возможно.

Пример 9.19

Туристская компания приобрела в 2007 г. нематериальный актив стоимостью 200 тыс. долл. В учете компании используется допустимый альтернативный под­ход, согласно которому актив в отчетности должен признаваться по переоценен­ной стоимости, уменьшенной на сумму накопленной амортизации и убытков от обесценения. При анализе отчетности за 2012 г. было установлено, что в течение всего срока эксплуатации нематериальный актив не переоценивался. У турист­ской компании нет данных о справедливой стоимости нематериального актива в 2008-2012 гг.

Каков порядок исправления выявленной ошибки?

В сложившейся ситуации прежде всего следует оценить уровень существен­ности выявленной ошибки. Если она существенна, необходимо применить ретро­спективный способ. Однако у компании нет данных о справедливой стоимости нематериального актива в 2008-2012 гг., в связи с чем ретроспективный расчет за этот период невозможен. В сложившейся ситуации выполняются корректиров­ки лишь за 2011 г. Исправленные ошибки прошлых лет будут отражены в отчет­ности за 2011 г., а за более ранние периоды представлять информацию об ис­правлении ошибки не следует.

Таким образом, в отличие от российского законодательства, разрешающего исправлять ошибки только в том году, в котором они обнаружены, МСФО 8 требует корректировать данные про­шлых периодов. Указанные способы применяются к существенным ошибкам, которые могут оказать влияние на решения заинтересо­ванных пользователей.

Ряд положений МСФО 8 посвящен бухгалтерской оценке и оценочным значениям. Оценочные значения — это приблизительные оценки, которые могут меняться по мере поступления новой ин­формации. Финансовая отчетность должна представлять заинтере­сованным пользователям не только ретроспектиную информацию, но и сведения, направленные в будущее. Определения элементов финансовой отчетности: активов, обязательств, капитала, расходов и доходов, — основаны на будущих потоках (оттоках) экономиче­ских выгод, несущих в себе некоторую долю неопределенности. Это также предопределяет необходимость оценочных значений. Приме­рами оценочных значений являются срок полезного использования объектов внеоборотных активов, сомнительная дебиторская задол­женность, степень обесценения запасов, справедливая стоимость активов и обязательств и т.п.

Зачастую оценка базируется на профессиональном суждении, приблизительных расчетах, прогнозах влияния на оцениваемый объект внутренних и внешних факторов. Очевидно, что с течением времени оценочные значения могут меняться. Изменение оценки представляет собой подготовку нового правильного суждения об оцениваемом объекте после изменения доступной информации.

В соответствии с МСФО 8 информацию об изменении оценки следует раскрывать в примечаниях к финансовой отчетности с ука­занием даты и объема изменения оценки. При этом используется перспективный способ.

Пример 9.20

В финансовой отчетности туристской компании числятся безнадежны долги на сумму 100 тыс. долл. В 2012 г. уточнена оценка таких долгов, и первоначальная сумма снижена на 20 тыс. долл.

Как подобные изменения в оценке должны быть отражены в финансовой отчетности туристской компании?

Новая оценка безнадежных долгов - 80 тыс. долл. Изменение в оценке долж­но быть отражено лишь в отчетности за 2011 г.

Результат изменения вбухгалтерской оценке включается в рас­чет чистой прибыли или убытка в периоде:

• когда произошло изменение в оценке, если оно влияет толь­ко на данный период;

• когда произошло изменение и вбудущих периодах, если оно
влияет и на тот и на другие.

Пример 9.21

В 2010 г. компания приобрела объект основных средств стоимостью2000 долл., срок полезной службы которого предположительно составляет10 лет, а его ликвидационная стоимость равна 400 долл. Через два года срокполезной службы был пересмотрен и признан равным еще четырем годам.

Требуется рассчитать амортизационные отчисления, начисляемые в первые три года эксплуатации объекта.

 

Показатель	1-й год	2-й год	3-й год
Стоимость	2 000	2 000	2 000
Амортизация	(160)	(320)	(640)
Остаточная стоимость
Годовые амортизационные отчисления	(2 000 - 400): 10=160	(1000-400):10 =160	(1680-400): 4 = 320

 

Таким образом, изменения в оценке затрагивают не только данный, но и буду­щие периоды: с сокращением срока службы вдвое возрастают и амортизацион­ные отчисления. Данные изменения должны быть учтены при расчете прибыли (убытка) в отчетности, составленной за 2012 г. и за четыре последующих года.