double arrow

Учет налога на прибыль (МСФО 12)


Как отмечалось в параграфе 1.1, в странах с англо-американской моделью учета бухгалтерский учет отделен от налогового. Эти виды учета имеют разные цели, разных пользователей информации, раз­ные учетные принципы. Налогооблагаемая прибыль, представляемая в налоговых декларациях, в этих условиях отлична от прибы­ли, признаваемой в финансовой отчетности компаний. Следствием различий в используемых учетных методах, расхождений в оценках одних и тех же бухгалтерских статей для целей составления фи­нансовой и налоговой отчетности стало появление нового объекта учета — отложенных налоговых активов.

Учет и порядок признания в финансовой отчетности компаний текущих и отложенных налогов регламентирует МСФО 12 «Нало­ги на прибыль». В действующей редакции МСФО 12 применяет­ся с 1996 г. Впоследствии в дополнение к стандарту Комитет по МСФО выпустил две интерпретации: ПКИ(SIC) 21 «Налоги на прибыль — возмещение переоцененной стоимости активов, не под­лежащих амортизации» и ПКИ (SIC) 25 «Налоги на прибыль — из­менения в налоговом статусе компании или ее акционеров».

Действие стандарта распространяется на учет всех националь­ных и иностранных налогов на прибыль, в том числе налогов, удерживаемых у источника, которые уплачиваются дочерней, ас­социированной кампанией или в рамках совместной деятельности. МСФО 12, как и вся система МСФО, ориентирован на вопросы составления финансовой отчетности. Порядок расчета налоговых обязательств определяется налоговым законодательством каждой страны, в нашей стране, в частности, это Налоговый кодекс Российской Федерации.

Положения МСФО 12 не распространяются на методы учета государственных субсидий и инвестиционных налоговых кредитов (они регламентируются МСФО 20 «Учет правительственных субси­дий и раскрытие информации о государственной помощи».

Как отмечалось ранее, в стандарте определяются подходы к от­ражению в финансовой отчетности:

1)текущих налогов (текущих налоговых обязательств);

2)отложенных налогов (отложенных налоговых обязательств).

Текущими налогамив стандарте названа сумма налога на при­быль, подлежащая уплате (возмещению) в отчетном периоде в от­ношении налогооблагаемой прибыли (убытка, учитываемого при налогообложении). Учет текущих налоговых обязательств проблем не вызывает. Они отражаются в бухгалтерском учете компании в соответствии с принципами учета обязательств и активов, рас­смотренными в гл. 1. Текущий налог за данный и предыдущий периоды подлежит признанию в качестве обязательства, равного неоплаченной величине. Если компания допустила переплату на­лога на прибыль (уплаченная сумма отчетного и предыдущего пе­риодов превышает сумму, подлежащую перечислению за данный период), величина переплаты будет признана в отчетности компании активом. Активом также признается выгода, полученная компанией в связи с налоговым убытком.




Отложенные налоги образуются из-за того, что налогооблага­емая прибыль рассчитывается по правилам, отличным от правил формирования бухгалтерской прибыли. Отложенные налоги (отло­женные налоговые обязательства)представляют собой суммы нало­га на прибыль, подлежащие уплате в будущих периодах; они обра­зуются вследствие появления налогооблагаемых временных разниц. Последних, в свою очередь, возникают в связи с наличием двух си­стем учета и подготовки отчетности: в соответствии с принципами МСФО ив соответствии с налоговым законодательством страны, натерритории которой работает компания.

МСФО 12 содержит следующие определения бухгалтерской и налогооблагаемой прибыли. Бухгалтерская прибыль— это чистая прибыль за отчетный период, представляемая в отчете осовокуп­ном доходе компании, до вычета расходов по налогу на прибыль. Бухгалтерская прибыль формируется по принципам МСФО. Нало­гооблагаемая прибыльпредставляет собой прибыль, рассчитанную по правилам налогового законодательства страны; эта прибыль яв­ляется базой для взимания налога па прибыль.



Отложенный налог призван обеспечить соответствие между суммой бухгалтерской прибыли и величиной налога на прибыль, признанной в отчете о совокупном доходе.

Текущие и отложенные налоги — порядок формирования.Теку­щие налоги за период рассчитывают исходя из налогооблагаемой прибыли, сформированной по правилам налогового учета. Ставка налога на прибыль применяется не к учетной прибыли до налого­обложения, а к прибыли, рассчитанной в соответствии с налого­вым законодательством страны. В результате связь между учетной прибылью до налогообложения и подлежащими уплате налогами нарушается.

Пример 9.23

Строительная компания приобрела 1 января 2009 г. строительную технику

стоимостью 20 000 долл., ликвидационная стоимость - 4000 долл. Предполагаемый срок полезного использования - четыре года, амортизация начисляется

линейным методом. Налоговым законодательством страны, в которой работает

компания, разрешено списывать в расходы в течение первых двух лет не более

5000 долл., последующих лет - не более 3000 долл. ежегодно.

Необходимо определить отложенные налоговые обязательства строительной компании в 2009-2012 гг.

В 2009 г. и в последующие годы в бухгалтерском учете начисляется аморти­зация в сумме

(20 000 - 4000): 4 - 4000 (долл.)

 

В налоговом учете в 2009-2010 гг. сумма начисленной амортизации -по 5000 долл., в 2011-2012 гг. - по 3000 долл.

Поскольку использовались разные методы начисления амортизации, на каждую отчетную дату возникают отложенные налоговые обязательства, кото­рые могут быть определены с точки зрения как баланса, так и финансового результата.

(долл.)

 

Показатель Оценка для целей Разница Порядок признания разницы
  бухгал­терского учета налого­вого учета в оценках (временная разница) (фЛ-гр.2)  
А
Остаточная стоимость строитель­ной техники на 1 января 2009 г. (20 000 - 4 000) 16 000 16 000  
Амортизация, начисленная в 2009 г. (4 000) (5 000) (1000) ОПУ*
Остаточная стоимость строи­тельной техники на 31 декабря 2009 г. 12 000 Баланс
Амортизация, начисленная в 2010 г. (4 000) (5 000) (1000) ОПУ
Остаточная стоимость строи­тельной техники на 31 декабря 2010 г. 8 000 6 000 2 000 Баланс
Амортизация, начисленная в 2011 г. (4 000) (3 000) ОПУ
Остаточная стоимость строи­тельной техники на 31 декабря 2011г. 4 000 3 000 Баланс
Амортизация, начисленная в 2012 г. (4 000) (3 000) (1000) ОПУ
Остаточная стоимость строи­тельной техники на 31 декабря 2012 г.     -

 

*ОПУ — отчет о прибылях и убытках (в связи с тем, что отчет о совокупном доходе пред­ставляется начиная с отчетности за 2011 г., для упрощения примера здесь и далее будем говорить об отчете о прибылях и убытках).

Из таблицы видно, что временные разницы могут быть определены с точки зрения как баланса, так и отчета о прибылях и убытках

Пример 9.24

(Продолжение примера 9.23.) Допустим, строительная компания работает в стране, где ставка налога на прибыль составляет 25%.

Необходимо рассчитать остаток отложенного налога, подлежащего включению в баланс.

Применив ставку налога на прибыль к рассчитанной в таблице из примера 9.23 временной разнице, получим сумму отложенного налога, подлежащую при­знанию в балансе.

(долл.)

 

Показатель Оценка для целей   Отложенный
  бухгал­терского учета налого­вого учета разница (гр. 1-гр.2) налог (ОНО)* (гр.3х25%: :100)
А
Остаточная стоимость строи­тельной техники на 31 декабря 2009 г. 12 000
Остаточная стоимость строи­тельной техники на 31 декабря 2010 г. 8 000 6 000 2 000
Остаточная стоимость строи­тельной техники на 31 декабря 2011 г. 4 000 3 000
Остаточная стоимость строи­тельной техники на 31 декабря 2012 г.        

 

* ОНО - отложенные налоговые обязательства.

Значит, представляя отчетность за 2009 г., в балансе строительная компания должна была отразить отложенное налоговое обязательство в сумме 250 долл. Оно возникло на отчетную дату (1 января 2010 г.) и погашается в будущем. В 2010-2011 гг. искомый показатель составил 400 и 250 долл. соответственно.

Допустим, бухгалтерская прибыль компании в 2011 г. - 25 000 долл. (после вычета из выручки амортизации в сумме 4000 долл.). Однако для целей нало­гообложения выручка может быть уменьшена лишь на 3000 долл.

Как видим, налогооблагаемая прибыль строительной компании в 2011 г. на 1000 долл. выше бухгалтерской, а налоговые платежи - на 250 долл. (1000х 25 : 100) выше, чем это следует из данных финансовой отчетности. Разница возникла вследствие событий, которые произошли и были признаны в финансо­вой отчетности в соответствии с критериями признания обязательства.

Таким образом, при исчислении временных разниц МСФО 12 рекомендует балансовый подходк определению отложенных нало­гов. По каждой статье активов и обязательств рассчитываются раз­ницы между балансовой стоимостью и налоговой базой активов

и обязательств, названные временными разницами.Название по­казателя объясняется его экономической сущностью: с течением времени временная разница нивелируется.

Причиной появления временных разниц может стать разное отражение для целей составления финансовой и налоговой отчет­ности:

• результатов переоценки основных средств и нематериальных
активов (в финансовой отчетности сумма дооценки призна­ется в разделе «Капитал и резервы» бухгалтерского баланса,
для целей налогового учета не признается;

• процесса начисления амортизации внеоборотных активов
(в бухгалтерском и налоговом видах учета используются раз­ные методы начисления амортизации, неодинаковая продол­жительность амортизационного периода);

• дебиторской задолженности (в бухгалтерском балансе —
за вычетом резервов по сомнительным долгам, в налоговом
учете — в полной сумме;

• подразделения НИОКР для целей составления финансовой
отчетности на два этапа с капитализацией затрат лишь по
второму из них и списанием затрат первого этапа на расходы
периода (см. МСФО 38 «Нематериальные активы»); в нало­гом учете распространена практика отражения расходов на
НИОКР как расходов отчетного периода и др.

В МСФО 12 налоговая база актива определена как сумма, уменьшающая при налоговых расчетах размер налога, начислен­ного на экономические выгоды, которые компания получит в ре­зультате возмещения балансовой стоимости актива. Если данные экономические выгоды не облагаются налогом, то налоговая база актива равна его балансовой стоимости. В примере 9.23 налоговой базой актива — строительной техники — является амортизация, начисленная для целей налогообложения. Она уменьшает размер налога на прибыль, подлежащий уплате строительной компанией.

Налоговой базой обязательства выступает его балансовая сто­имость за вычетом суммы, которая в будущем уменьшит налого­облагаемую базу. Так, если в отчетности признана кредиторская задолженность по расходам, которые принимаются к уменьшению налогооблагаемой базы по мере оплаты, то налоговая база этой кредиторской задолженности равна нулю в данном отчетном пе­риоде, а временная разница соответствует сумме данных расходов. Если признание в отчетности кредиторской задолженности проис­ходит по расходам, не принимаемым для целей налогообложения, его бухгалтерскаяи налоговая базы равны и временная разница не возникает.

Пример 9.25

Строительной компании оказаны разовые рекламные услуги на сумму 1,5 млн долл., которые будут оплачиваться ею равными долями ежемесячно в течение года. Выручка компании в отчетном году составила 20 млн долл. Имеются g три ситуации. В первой в соответствии с налоговым законодательством страны, в которой действует компания, эти расходы при налогообложении не учитывают­ся. Во второй ситуации в соответствии с законодательством страны разрешено принять для целей налогообложения не более 5% выручки текущего года. В тре­тьей ситуации расходы компании будут приниматься для целей налогообложения по мере их оплаты.

Необходимо оценить налоговую базу обязательств компании для каждого случая. В первой ситуации бухгалтерская и налоговая базы равны (1,5 млн долл.), а временная разница не возникает.

Во второй ситуации для целей налогообложения можно принять расходы в сумме

20 х 5% : 100 = 1 (млн долл.).

Эта сумма является налоговой базой обязательства.

Временная разница составит

1,5 - 1,0 = 0,5 (млн долл.).

Таким образом, налоговая база актива (обязательства) — это сумма, по которой данный актив (обязательство) учитывается для целей налогообложения.

Расходы по налогам,признаваемые в отчете о совокупном до­ходе (отчете о прибылях и убытках), определяют исходя из измене­ний отложенного налогового обязательства.

Пример 9.26

(Продолжение примера 9.24.) Используя информацию о деятельности строительной компании, нужно рассчитать суммы расходов по налогам, подлежащие. признанию в отчете о прибылях и убытках

В отчете о прибылях и убытках за 2009 г. необходимо признать

250-0 = 250 (долл.).

На полученную сумму составляется бухгалтерская запись:

Д-т сч. Отложенные налоговые активы»

К-т сч. «Доход по налогу на прибыль (ОПУ)» 250 долл.

За 2010 г.: 400 - 250 - 150 (долл.).

В 2011 г. получим: 250 - 400 = -150 (долл.). Бухгалтерская проводка будет иметь вид:

Д-т сч. «Отложенные налоговые обязательства»

К-т сч. «Расход по налогу на прибыль (ОПУ)» 150 долл.

За 2012 г.: О - 250 = -250 (долл.).

Полученные результаты сведены в таблице.

 

Отчетный период Отложенное налоговое обязательство, признаваемое в балансе Признание в отчете о прибыли иубытках
2009 г.
2010 г.
2011г. (150)
2012 г.   (250)

При использовании подхода, ориентированного на баланс, рассчитывают обязательства, которые компания должна отразить в своем балансе.

Отражая отложенные налоги (т.е. будущие налоговыепослед­ствия текущих операций) в бухгалтерском учете того же отчетно­го периода и финансовый результат от них, с одной стороны, до­стигают реализации на практике основополагающего допущения МСФО — принципа начисления. С другой стороны, произведение бухгалтерской прибыли до налогообложения и ставки налога на при­быль согласуются с расходами по налогу на прибыль, которые пред­ставляют собой сумму текущего и отложенного налогов (рис. 9.2).

Рис. 9.2. Согласование бухгалтерской прибыли с текущими и отложенными расходами по налогу на прибыль

Пример 9.27

(Продоложение примера 9.26.) Допустим, бухгалтерская прибыль строитель­ной компании до вычета амортизации в течение анализируемого периода неиз­менна и составляет 25 000 долл. Амортизация, линейно начисляемая в бухгал­терском учете, составляет 4000 долл. Однако налог на прибыль рассчитывают с учетом амортизации, принятой для целей налогового учета. При ставке 25% он равен (долл.):

• в 2009 г.: (25 000 - 5000) х 0,25 - 5000;

• в 2010 г.: (25 000 - 5000) х 0,25 = 5000;

• в 2011 г.: (25 000 - 3000) х 0,25 = 5500;

• в 2012 г.: (25 000 - 3000) х 0,25 - 5500.

В результате в отчете о прибылях и убытках будет представлена следующая информация.

Заказать ✍️ написание учебной работы
Поможем с курсовой, контрольной, дипломной, рефератом, отчетом по практике, научно-исследовательской и любой другой работой

Сейчас читают про: