Понятие и признаки налогового контроля

Внутренний и внешний.

Понятие и сущность финансового контроля

Экономическая политика государства осуществляется с помощью финансово-кредитных рычагов. Одним из наиболее важных рычагов управления финансовой системой является финансовый контроль, необходимость, сущность и значение которого имеют конституционное закрепление. На современном этапе финансовый контроль претерпевает серьезные изменения, что связано с принципиально новым характером товарно-денежных отношений в современной России, формированием разнообразных форм собственности и нового для страны финансового рынка.

Наличие финансового контроля объективно обусловлено тем, что финансам как экономической категории присущи не только распределительная, но и контрольная функции. Поэтому использование государством финансов для решения своих задач с необходимостью предполагает проведение с их помощью контроля за ходом выполнения этих задач.

В наиболее общем виде под финансовым контролем следует понимать контроль за законностью и целесообразностью действий в области образования, распределения и использование денежных фондов государства и субъектов местного самоуправления.

Объектом финансового контроля является, прежде всего, денежное отклонение, возникающее при формировании и использовании финансовых ресурсов в материальном производстве и непроизводственной сфере, во всех звеньях финансовой системы. Однако, диапазон действия финансового контроля включает в себя также проверку целого комплекса хозяйственных отношений. Вполне основательно отмечается, что в ряде случаев финансовый контроль бывает сложно отделить от контроля хозяйственного, поскольку в большинстве хозяйственных операций находят свое отражение отдельные элементы хозяйственной деятельности[7]. Контроль за формированием таких финансовых показателей, как себестоимость, прибыль и др. предполагает анализ разных аспектов производственной, снабженческой и сбытовой деятельности предприятия.

Значение финансового контроля находит свое отражение в задачах, решаемых в процессе осуществления контрольно-проверочных действий. Важнейшей из них является обеспечение законности и дисциплины всех участников финансовых правоотношений.

В статье 265 Бюджетного кодекса Российской Федерации выделяются такие формы финансового контроля, как предварительный, текущий и последующий контроль.

Налоговый контроль - это специализированный (проводится только в отношении налогов и сборов) надведомственный (осуществляется определенными уполномоченными органами) государственный контроль. Объектом являются действия и налогоплательщиков, и налоговых агентов, и плательщиков сборов.

Состав субъектов налогового контроля определяется ст. 82 НК РФ, в соответствии с которой к ним относятся налого­вые органы и их должностные лица.

Отдельными контрольными полномочиями в налоговой сфере наделе­ны также таможенные органы, органы внутренних дел и государственных внебюджет­ных органов, а также и другие государственные органы - Счетная палата, Министерство финансов Российской Федерации.

Контролируемыми субъектами являются в силу п. 1 ст. 82 НК РФ налогоплательщики, пла­тельщики сборов, налоговые агенты. Помимо того, налоговый контроль также осуществляется в отношении иных лиц, например, органов регистрации и банков.

Главной целью налогового контроля является создание совершен­ной системы налогообложения и достижение такого уровня исполни­тельности (налоговой дисциплины) среди налогоплательщиков, нало­говых агентов и иных лиц, при которых исключаются нарушения на­логового законодательства или их число незначительно.

К числу задач налогового контроля относятся:

— неотвратимое наказание нарушителей законодательства о нало­гах и сборах;

— обеспечение правильного исчисления, своевременного и полно­го внесения налогов и сборов в бюджетную систему;

— предупреждение нарушений законодательства о налогах и сбо­рах, а также возмещение ущерба причиняемого государству в резуль­тате неисполнения налогоплательщиками (налоговыми агентами) и иными лицами своих обязанностей.

Содержание налогового контроля охватывает:

· проверку выполнения физическими лицами и организациями обязанностей по исчислению и уплате налогов;

· проверку постановки на налоговый учет и исполнение нало­гоплательщиками связанных с этим обязанностей;

· проверку правильности ведения бухгалтерского и налогового учета, своевременности представления налоговых деклараций и до­стоверности содержащихся в них сведений;

· проверку исполнения налоговыми агентами обязанностей по исчислению, удержанию у налогоплательщиков и перечислению в бюджетную систему налогов и сборов;

· проверку соблюдения налогоплательщиками и иными лицами - процессуального порядка, предусмотренного налоговым законода­тельством;

· проверку соблюдения сборщиками налогов, органами регистрации и банками обязанностей, предусмотренных налоговым законодательством;

· предупреждение и пресечение нарушений законодательства о налогах и сборах;

· выявление проблемных налогоплательщиков;

· выявление нарушителей налогового законодательства и при­влечение их к ответственности;

· возмещение материального ущерба, причиненного государству в результате неисполнения налогоплательщиками (налоговыми агентами) и иными лицами обязанностей, предусмотренных налоговым законодательством.

Ранее в содержание налогового контроля также входила проверка соответствия крупных расходов физических лиц их доходам.

Значительной спецификой отличаются также формы и методы на­логового контроля. Согласно п. 1 ст. 82 НК РФ налоговый контрольпроводится должностными лицами налоговых органов в пределах своей компетенции посредством налоговых проверок, получения объяснений налогоплательщиков, налоговых агентов и плательщиков сбора, проверки данных учета и отчетности, осмотра помещений и территорий, используемых для извлечения дохода (прибыли), а также в других формах, предусмотренных НК РФ.

Основной формой осуществления налогового контроля является проверка.

Под методами налогового контроля понимаются приемы, способы или средства его осуществления. Методы налогового контроля разли­чаются в зависимости от того, является он документальным или фак­тическим. Применительно к документальному налоговому контролю выделяются следующие приемы:

—формальная, логическая и арифметическая проверка докумен­тов;

— юридическая оценка хозяйственных операций, отраженных в до­кументах;

— встречная проверка, основывающаяся на том, что проверяемая операция находит отражение в аналогичных документах организации-контрагента и в других документах и учетных записях;

— экономический анализ.

Фактический же налоговый контроль предусматривает использова­ние таких методов, как:

- учет налогоплательщиков;

- исследование доку­ментов;

- получение объяснений (допрос свидетелей);

- осмотр помеще­ний (территорий) и предметов;

- инвентаризация;

- привлечение специа­листа;

- сопоставление данных о расходах физических лиц их доходам;

- экспертиза;

- экстраполяция. Последний из названных методов осно­вывается на праве налоговых органов определять суммы налогов, под­лежащие внесению налогоплательщиками в бюджет (внебюджетные фонды), расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках (п. 7 ст. 31 НК РФ).

Налоговый контроль следует опреде­лить как важнейшее направление финансового контроля, представ­ляющее собой деятельность обладающих соответствующей компетен­цией субъектов с использованием специальных форм и методов, наце­ленную на создание совершенной системы налогообложения и дости­жение такого уровня исполнительности (налоговой дисциплины) среди налогоплательщиков и налоговых агентов, при котором исключаются нарушения налогового законодательства или их число незначительно

Классификация налогового контроля по видам может быть осуще­ствлена по различным основаниям.

В зависимости от времени проведения налогового контроля по от­ношению к проверяемой финансово-хозяйственной операции выделя­ется предварительный, текущий (оперативный) и последующий нало­говый контроль.

Предварительный налоговый контроль предшествует совершению проверяемых финансово-хозяйственных операций. Поэтому он позво­ляет предупредить нарушение законодательства о налогах и сборах. Предварительный контроль призван, кроме того, помочь предприни­мателям в организации учета и отчетности, и не нацелен на выявление нарушений. Предварительным, по сути, является внутренний налого­вый контроль, осуществляемый в организациях.

Текущий или оперативный контроль осуществляется налоговыми органами в процессе осуществления налогоплательщиками финансово-хозяйственных операций и представляет собой проверку правильности их отражения в бухгалтерском (налоговом) учете. Примером опера­тивного контроля может служить контроль за объемами производства и реализации этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей и табачной продукции на налоговых постах.

Последующий контроль сводится к проверке финансово-хозяй­ственных операций за истекший период времени. Эта форма контроля осуществляется на основе анализа налоговых деклараций, отчетов и балансов. Принимая во внимание цикличность налогообложения, са­мым распространенным следует признать именно последующий нало­говый контроль, который проводится по окончании определенного отчетного периода. В частности камеральные налоговые проверки осуществляются только в виде последующего контроля. Ведь в соот­ветствии со ст. 88 НК РФ, такие проверки проводятся на основе нало­говых деклараций и документов, представленных налогоплательщи­ком, служащих основанием для исчисления и уплаты налога, а также других документов о деятельности налогоплательщика, имеющихся у налогового органа.

По объекту выделяются комплексный и тематический, а по харак­теру контрольных мероприятий — плановый и внезапный налоговый контроль.

Комплексным является контроль, который охватывает вопросы правильности исчисления, удержания, уплаты и перечисления всех видов налогов, в отношении которых у налогоплательщика имеются соответствующие обязанности. Тематический контроль ограничива­ется проверкой правильности исчисления, удержания, уплаты и пере­числения отдельных видов налогов, применения льгот и т. п. Напри­мер, тематической может быть признана проверка по вопросу уплаты страховых взносов, а в судебной практике тематической была признана проверка по вопросу правомерности применения льготы по освобождению от налога на добавленную стоимость1.

Плановый контроль подчинен определенному планированию, а внеплановый (внезапный) — осуществляется в случае внезапно воз­никшей необходимости. Налоговое законодательство не ограничивает налоговые органы в части осуществления внезапного налогового кон­троля. Однако преобладающей формой контрольной деятельности на­логовых органов следует признать плановый контроль. По общему правилу проверки налогоплательщиков осуществляются в соответствии с годовыми планами работы инспекций и квартальными графиками проверок, которые составляются по каждому участку работы. Внеплановые же, то есть внезапные проверки проводятся в случае необходи­мости.

Исходя из метода проверки документов, налоговый контроль под­разделяется на сплошной и выборочный.

Сплошной налоговый контроль основывается на проверке всех до­кументов и записей в регистрах бухгалтерского учета за продолжи­тельный период времени, а выборочный налоговый контроль — преду­сматривает проверку части первичных документов за один или не­сколько месяцев. Как правило, если выборочной проверкой устанавли­ваются серьезные нарушения налогового законодательства, то после нее проводится сплошная проверка.

По месту проведения выделяется камеральный и выездной налого­вый контроль. Отличие этих видов контроля заключается в месте про­ведения проверок. Согласно ст. 88, 89 НК РФ, камеральными именуются проверки, проводимые по месту нахож­дения налогового органа, а выездными, — проверки с выездом к месту нахождения налогоплательщика. В случае, если у налогоплательщика отсутствует возможность предоставить помещение для проведения выездной налоговой проверки, выездная налоговая проверка может проводиться по месту нахождения налогового органа. Выездные проверки являются более эффективными, так как позволяют налоговому органу использовать разнообразные методы контрольной деятельности и соответственно получить гораздо больше информации о финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика. Преимущество же камерального контроля в том, что он позволяет с наименьшими затратами времени и усилий со стороны налогового органа проверить большое число нало­гоплательщиков на основе представленных ими налоговых деклараций и других документов.

В зависимости от неизбежности для налогоплательщика, налого­вый контроль подразделяется на необязательный (инициативный) и обязательный.

По периодичности проведения в налоговом контроле различаются первоначальный и повторный. Первоначальными следует признать кон­трольные мероприятия, проводимые в отношении какого-либо налого­плательщика впервые в течение календарного года. Повторность же возникает в том случае, когда за этот период осуществляются две и бо­лее выездных налоговых проверки по одним и тем же налогам, подле­жащим уплате или уплаченным налогоплательщиком за один и тот же период. Действующее налоговое законодательство ограничивает нало­говые органы в праве осуществления повторных выездных проверок. В п. 10 ст. 89 НК РФ (в ред., действ. с 1 января 2007 г.) впервые детально прописан порядок назначения и проведения повторных выездных проверок. Повторной проверкой, так же как и первоначальной выездной проверкой, может быть проверен только трехлетний период, предшествующий году принятия решения о проведении данной проверки. Ранее в законодательстве данный вопрос не был урегулирован.

Проведение повторной выездной проверки возможно только в трех случаях:

- вышестоящим налоговым органом в порядке контроля за деятельностью налогового органа, который такую проверку проводил у налогоплательщика;

- налоговым органом, ранее проводившим проверку, в случае представления налогоплательщиком уточненной налоговой декларации, в соответствии с которой налогоплательщик уменьшает свои налоговые обязательства, причем, как следует из данной нормы, налоговые органы вправе проверять не только непосредственно уточняемые эпизоды, а весь налоговый период в целом;

- при реорганизации или ликвидации организации-налогоплательщика.

Выделяется также встречный налоговый контроль. Хотя в настоящее время НК РФ понятия «встречная проверка» не содержит, ст. 93.1 НК РФ предусматривает возможность истребования налоговым органом документов (информации) о проверяемом лице как у контрагентов данного лица (в сущности, речь идет о встречной проверке), так и у иных лиц, располагающих какой-либо информацией о проверяемом лице.

Ранее судебная практика рассматривала проведение встречных проверок в рамках дополнительных мероприятий налогового контроля (т.е. после составления акта выездной налоговой проверки) в качестве незаконных действий налоговых органов[8].

В соответствии с абз. 2 п. 1 ст. 93.1 НК РФ истребование документов (информации), касающихся деятельности проверяемого налогоплательщика (налогового агента), в рамках дополнительных мероприятий непосредственно разрешено налоговым органам.

Налоговый кодекс закрепил принцип разгра­ничения компетенции налоговых органов и сил по обеспечению экономической безопасности Российской Федерации, позволяющий избежать дублирования их деятельности в части осуществления контрольных функций в сфере налогообложения.