Условия договоренности о проведении аудита

Цель и общие принципы аудита финансовой отчетности

Цель и общие принципы аудита финансовой отчетности преду­смотрены специальным стандартом 200 «Цель и общие принципы ау­дита финансовой отчетности». Стандарт включает следующие пара­графы: введение, цель аудита, общие принципы аудита, объем ауди­та, достаточная уверенность и ответственность за финансовую отчетность. Принципы данного стандарта являются наиболее уни­версальными и гибкими, именно поэтому на их основе были разра­ботаны многие национальные нормативы аудита, в том числе и рос­сийские.

Целью аудита финансовой отчетности является предоставление возможности аудитору «выражать свое мнение, в соответствии с ус­тановленными основами финансовых отчетов». Аудит предполагает изучение финансовой информации экономического субъекта неза­висимо от его величины, юридической формы и прочих факторов.

К общим принципам аудита относится соблюдение Кодекса эти­ки профессиональных бухгалтеров МФБ — независимость, чест­ность, объективность, профессиональная компетентность и надлежа­щая добросовестность, конфиденциальность, профессиональное по­ведение и следование техническим стандартам. Аудитор должен проводить аудит в соответствии с МСА, которые содержат перечень основных принципов и необходимых процедур, а также сопутствую­щие пояснительные материалы. Рассматриваемый стандарт требует от аудитора при планировании и проведении аудита соблюдать оп­ределенный профессиональный скептицизм. Это означает, что ауди­тор предполагает найти доказательства в подтверждение информа­ции, содержащейся в заявлениях руководства экономического субъекта и не рассматривает данную информацию как непременно верную.

Объем аудита финансовых отчетов определяется тем, что любая аудиторская проверка должна обеспечивать охват всех аспектов объ­екта, относящихся к финансовому отчету рассматриваемых как еди­ное целое. При этом важность информации определяет сам аудитор. Объем аудита относится к аудиторским процедурам, необходимым для достижения цели аудита при данных условиях. Состав и виды процедур определяются аудитором с учетом требований МСА, соот­ветствующих профессиональных организаций, законов, норматив­ных актов и при необходимости с учетом условий договоренности о проведении аудита и требований по составлению отчетности.

Согласно МСА аудит призван обеспечить достаточную уверен­ность в том, что рассматриваемая отчетность не содержит сущест­венных искажений. Понятие «достаточная уверенность» применимо ко всему процессу аудита. По отношению к процессу получения ау­диторских доказательств достаточная уверенность определяется как количественная мера аудиторских доказательств, необходимых ау­дитору, чтобы сделать вывод об отсутствии существенных искаже­ний в проверяемой финансовой отчетности.

Аудиту присущи ограничения, влияющие на возможность обна­ружения аудитором существенных искажений, в силу следующих причин:

• использования тестирования;

• наличия ограничений, присущих любым системам бухгалтер­ского учета и внутреннего контроля (возможность сговора);

• преобладающая часть аудиторских доказательств носит скорее
убедительный, чем исчерпывающий характер.

Кроме того, работа аудитора основывается на его суждениях и, в частности, в отношении:

а) сбора аудиторских доказательств, например, при определении
характера, сроков и объема аудиторских процедур;

б) выводов, сделанных на основе собранных аудиторских дока­зательств, например, путем разумности расчетов руководства в ходе
подготовки финансовой отчетности.

Существуют и другие ограничения, которые могут повлиять на убедительность доказательств (например, в отношении хозяйствен­ных операций между связанными сторонами). В таких случаях в не­которых МСА определены особые процедуры, которые обеспечива­ют достаточные и уместные аудиторские доказательства при отсут­ствии необычных обстоятельств, усиливающих риск существенного искажения сверх того, который ожидался бы при обычных условиях; любого признака, указывающего на наличие существенного ис­кажения.

Названным стандартом предусмотрена также ответственность за финансовую отчетность. Аудитор отвечает за свое мнение по фи­нансовым отчетам, однако ответственность за их составление лежит на управленческом аппарате проверяемого субъекта, т.е. аудит фи­нансовой отчетности не освобождает его руководство от ответствен­ности. Руководство организации несет ответственность за подготов­ку и предоставление финансовой отчетности, за предупреждение, выявление злоупотреблений и других аномалий в организации бух­галтерского учета и внутреннего контроля фирмы. Ответственность же аудитора рассматривается с двух позиций:

• как результат нарушения требований законодательства;

• за не проявление должной тщательности и мастерства при
проведении аудита.

В первом случае ответственность возникает перед государством, во втором — перед клиентами или лицами, пострадавшими в резуль­тате недобросовестно проведенного аудита. В отношении клиентов аудитор несет ответственность: за соблюдение условий договора, быстрое представление счета за оказанные услуги: разумное мастер­ство и тщательность, предупреждение злоупотреблений, выявление существенных искажений в бухгалтерском учете и внутреннем кон­троле; исполнение своих обязанностей, сохранение конфиденциаль­ности в отношениях с клиентом.

Специальный стандарт 210 «Условия договоренности об аудите»

включает следующие параграфы: введение, письмо-обязательство о проведении аудита, повторные аудиторские проверки, понятие из­менений в договоренности и приложение (пример письма-обяза­тельства о проведение аудита). Данный стандарт регулирует вопро­сы согласования с клиентом условий проведения аудита и содержа­ние ответа аудитора клиенту на изменение условий договора.

Результатом переговоров между клиентом и аудитором должно стать достижение согласия по условиям договоренности. Условия договоренности необходимо отразить документально. Стандарт предполагает два варианта документального отражения условий до­говоренности: в письме-обязательстве или в любой другой подходя­щей форме договора.

Письмо-обязательство составляется как при аудите финансовой отчетности, так и при сопутствующих аудиту услугах. При одновре­менном проведении общего аудита и оказании консультационных услуг по вопросам налогообложения, бухгалтерского или управлен­ческого учета необходимо составлять отдельные письма-обязатель­ства. В некоторых странах цели и объем аудита, а также обязанно­сти аудитора устанавливаются в специальных законодательных ак­тах. Однако при составлении письма-обязательства необходимо учитывать только те его положения, которые содержат полезную для клиентов информацию. Письмо-обязательство о проведении аудита направляется клиенту до его начала. Оно является документальным отражением и подтверждением того, что аудитор принимает назна­чение аудита, соглашается с целями и объемом аудита, объемом обязательств аудитора перед клиентом и формой отчетов. Структура и содержание письма-обязательства приведена на рис. 2.1.

Рис. 2.1. Структура и содержание письма-обязательства

Кроме того, письмо-обязательство может содержать:

• мероприятия, связанные с планированием аудита;

• обязательства клиента о предоставлении письменных заявле­ний, связанных с аудитом;

• перечень дополнительных писем или отчетов, которые ауди­тор предполагает составить для клиента;

· основу исчисления гонорара, а также любые соглашения по поводу выставления счетов;

· договоренность о привлечении других аудиторов и экспертов по некоторым аспектам аудита;

· договоренность о привлечении внутренних аудиторов;

· порядок координирования работы с предшествующим ауди­тором в случае, если аудитор впервые работает с данным кли­ентом;

· любое ограничение ответственности аудитора там, где это возможно;

· ссылки на любые дополнительные соглашения между аудито­ром и клиентом.

В случае повторной аудиторской проверки деятельности клиента аудиторской фирме разрешается не составлять новое письмо-обяза­тельство. Однако в стандарте перечислены факторы и ситуации, когда необходимо составлять новое письмо-обязательство:

а) любой признак, указывающий на неправильное понимание
клиентом цели и объема аудита;

б) любые пересмотренные или особые условия договоренности;

в) недавнее изменение в составе высшего руководства, совета
директоров или в структуре собственности;

г) значительное изменение характера или масштабов деятельно­сти клиента;

д) требование законодательства.

В стандарте также предусмотрено, что условия договоренности об аудите меняются в случае неправильного понимания характера ау­дита или сопутствующих услуг, запрашиваемых клиентом изначаль­но в письме-обязательстве. При изменении условий договоренности аудитору и клиенту необходимо согласовать новые условия, а также учесть и рассмотреть юридические и другие последствия, связанные с данными изменениями. При этом отчет аудитора о проведении проверки должен отражать пересмотренные условия договоренно­сти. В отчет не должны включаться ссылки на первоначальную до­говоренность и любые другие процедуры, которые могли быть вы­полнены в соответствии с нею.

Если аудитор не может согласиться на изменения условий дого­воренности и ему не разрешают продолжать работу согласно перво­начальной договоренности, ему следует отказаться от аудиторской проверки с обоснованием причин отказа.

Рассматриваемый с т а н д а р т р е г у л и р у е т особые условия договорен­ности об аудиторской проверке и дочерних компаний (филиалов, подразделений). Если аудитор материнской компании является также аудитором филиалов, дочерних компаний или подразделений (компонентов), на решение аудитора о том, посылать ли отдельное письмо-обязательство компоненту, будут влиять следующие факто­ры:

• кто назначает аудитора компонента;

• необходимость составление отдельного аудиторского заклю­чения по компоненту;

• требование законодательства;

• объем работ, выполненный другими аудиторами;

• доля себестоимости материнской компании;

• степень независимости руководства компонента.
Согласно законам и нормативным актам, регулирующим аудит

государственного сектора, аудиторы, как правило, назначаются, а потому использование письма-обязательства о проведении аудита не является общепринятой практикой. Пример письма-обязательст­ва о проведении аудита представлен в приложении 4.